李視友，劉錄敬

（青島農(nóng)業(yè)大學經(jīng)濟管理學院 山東，青島 266109）

黨的十九大報告指出，農(nóng)業(yè)、農(nóng)村、農(nóng)民問題是關系國計民生的根本性問題，必須始終把解決好 “三農(nóng)” 問題作為全黨工作的重中之重，實施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略。黨的十九大之后，中共中央、國務院密集出臺了針對農(nóng)村的一系列方針政策。2018年1月公布了中央一號文件《中共中央國務院關于實施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略的意見》，2018年9月印發(fā)了《鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略規(guī)劃（2018～2022年）》，2019年6月印發(fā)實施了《關于加強和改進鄉(xiāng)村治理的指導意見》。2020年12月28日中央農(nóng)村工作會議上，習近平總書記強調(diào)： “脫貧攻堅取得勝利后，要全面推進鄉(xiāng)村振興。”

民族要復興，鄉(xiāng)村必振興。實施鄉(xiāng)村振興，組織振興與治理有效是兩個重要抓手。農(nóng)村財務管理是鄉(xiāng)村治理的一個重要方面，提高農(nóng)村財務管理水平有助于完善鄉(xiāng)村治理體系，提高鄉(xiāng)村治理能力，不斷推動鄉(xiāng)村治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。我國當前大多地區(qū)的農(nóng)村財務管理工作，一方面是缺位嚴重，另一方面越位現(xiàn)象卻又非常普遍。由于利益的驅(qū)使，往往是該管的地方無人問津，不該管的地方卻越俎代庖。正確認識農(nóng)村財務管理中涉及的責任主體及其相互關系，是組織振興與治理有效亟需解決的關鍵問題，有助于科學劃分各責任主體在村級財務管理工作中的責任與權利，明確各自的職責范圍，避免 “缺位” 與 “越位” 亂象的發(fā)生。

1 鄉(xiāng)村治理與農(nóng)村財務管理之間的關系

鄉(xiāng)村治理是指在村民自治的基礎上，通過政府、企業(yè)、事業(yè)單位等利益相關者對鄉(xiāng)村事務進行組織和管理的過程。鄉(xiāng)村治理是國家治理體系的重要組成部分，也是實現(xiàn)鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略的基石，鄉(xiāng)村治理主要包括農(nóng)村基層的組織體系建設、村民自治管理體系建設、鄉(xiāng)村社會保障體系建設、鄉(xiāng)村法治德治體系建設和鄉(xiāng)村產(chǎn)業(yè)發(fā)展體系建設。鄉(xiāng)村治理體系的完善有助于維護農(nóng)村社會的和諧穩(wěn)定、提高農(nóng)村公共服務水平、保護農(nóng)村生態(tài)環(huán)境、推動鄉(xiāng)村政治民主、促進城鄉(xiāng)融合發(fā)展、推動農(nóng)村基礎設施建設、加快鄉(xiāng)村產(chǎn)業(yè)振興步伐、提高農(nóng)民收入水平?？梢哉f，鄉(xiāng)村治理是國家治理的基石，沒有鄉(xiāng)村的有效治理，就沒有鄉(xiāng)村的全面振興。

農(nóng)村財務管理是指對農(nóng)民集體所有的各項資產(chǎn)進行核算、計劃、監(jiān)督和控制的過程。農(nóng)村財務管理的內(nèi)容主要包括財務會計制度的建立和健全、財務工作流程的規(guī)范、財務公開制度的設立和完善、農(nóng)村財務會計人員的培訓和上崗、接受上級主管部門的審計和監(jiān)督以及實施會計電算化管理等。

農(nóng)村財務管理工作是鄉(xiāng)村治理的重要內(nèi)容，是推進鄉(xiāng)村治理體系和治理能力現(xiàn)代化的核心工作，對保護廣大農(nóng)民利益、促進農(nóng)村和諧穩(wěn)定發(fā)展、落實鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略等都具有重要意義。

2 農(nóng)村財務管理的相關責任主體

2.1 農(nóng)村財務管理相關責任主體的內(nèi)容

農(nóng)村財務管理的相關責任主體包括村級和鎮(zhèn)級兩個層面。其中，村級層面主要涉及村民委員會、全體村民（通過村民會議或村民代表大會行使權力）、村務監(jiān)督委員會；鎮(zhèn)級層面即鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府（或街道辦事處），主要涉及會計代理服務中心、經(jīng)管站及審計站[1]。

2.2 農(nóng)村財務管理活動的實施主體

必須明確的是，村級集體財產(chǎn)（即農(nóng)村集體 “三資” ，包括集體資產(chǎn)、集體資金和集體資源）的所有權、使用權、監(jiān)督權、收益權和處置權均屬于全體村民。村民委員會是村民自我管理、自我服務的基層群眾組織，它不是基層政權的派出機構(gòu)，不具有國家政府的性質(zhì)。根據(jù)《憲法》所制定的《村民委員會組織法》的規(guī)定：為了保障農(nóng)村村民實行自治，應當由村民群眾依法辦理自己的事情，發(fā)展農(nóng)村基層民主。村民委員會是由全體村民會議選舉產(chǎn)生，向村民會議負責并報告工作的農(nóng)村自治組織。鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府（或街道辦事處）與村民委員會的關系并非上下級的行政隸屬關系，在農(nóng)村財務管理活動中，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府對村民委員會的工作應給予指導、監(jiān)督、支持和幫助，而不是運用行政手段干預依法應屬于村民自治范圍內(nèi)的事項[2]。

國務院印發(fā)的《關于加強和改進鄉(xiāng)村治理的指導意見》也明確指出，村民委員會要履行基層群眾性自治組織功能，增強村民自我管理、自我教育、自我服務能力。村務監(jiān)督委員會要發(fā)揮在村務決策和公開、財產(chǎn)管理、工程項目建設、惠農(nóng)政策措施落實等事項上的監(jiān)督作用。

毋庸置疑，農(nóng)村集體財產(chǎn)管理是屬于村民自治范圍內(nèi)的事項，所以，農(nóng)村財務管理工作的執(zhí)行主體應當是村民委員會。即規(guī)范農(nóng)村財務管理，建立健全農(nóng)村財務內(nèi)部控制，保護村級集體財產(chǎn)的安全與完整，村民委員會承擔著直接責任。鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府（或街道辦事處）對農(nóng)村財務管理工作的職責應當是指導與監(jiān)督，即指導農(nóng)村財務管理體制的改革與完善，監(jiān)督農(nóng)村財務管理體制的有效運行，以保障全體村民的合法權益[3]。

2.3 村級會計委托代理制的困境

當前我國農(nóng)村普遍推行了村級會計委托代理制，即在堅持村級賬務和集體資金的所有權、使用權、監(jiān)督權、收益權和處置權 “五權不變” 的前提下，由鄉(xiāng)(鎮(zhèn))會計代理服務中心代理農(nóng)村集體會計賬目、農(nóng)村集體資金和會計檔案，并提供會計信息。

推行村級會計委托代理制的動因是規(guī)范農(nóng)村財務與會計工作、提高會計信息質(zhì)量、強化農(nóng)村會計監(jiān)督，從而消除村級腐敗，化解干群矛盾。事實上，村級會計委托代理制也的確是很好地解決了村級財務記賬混亂、結(jié)賬不及時、財務公開不透明等問題，提高了財務監(jiān)督的有效性，緩和了農(nóng)村干群關系。但在實踐中，隨著村級會計委托代理制在全國范圍內(nèi)的逐步推廣，這種農(nóng)村財務管理模式也日漸暴露出一些難以回避的問題。

首先，雖然實行村級會計委托代理制堅持 “五權不變” “代理自愿” 的原則，但在實踐中要做到完全自愿可能很難推行。其次，在村級會計委托代理制下，農(nóng)村集體會計賬目和農(nóng)村集體資金的管理和監(jiān)督由村級轉(zhuǎn)移到鎮(zhèn)級，可以有效規(guī)避村級財務風險，但又會將此種風險轉(zhuǎn)移到鎮(zhèn)級。第三，鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站或?qū)徲嬚韭男袑Υ寮壺攧諏徲嫳O(jiān)督的職責，一項審計活動必然涉及審計委托人、審計人和被審計人三方關系，在村級會計委托代理制下，這三方關系模糊不清，特別是審計人和被審計人均隸屬于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府，就難免出現(xiàn)裁判員和運動員集于一身，自己審自己的尷尬境地。第四，村級會計委托代理制的實行弱化了村級集體財產(chǎn)的監(jiān)督權，使村級相關責任主體對農(nóng)村財務管理工作形成了一種錯誤認識——村干部的審批、村務監(jiān)督委員會（或民主理財小組）的監(jiān)督，都只是形式而已，最終的審核把關是鎮(zhèn)級的相關責任主體，所以，村級組織履行的監(jiān)督職責形同虛設，這樣就把本屬于村級的農(nóng)村財務管理和監(jiān)督事務均推給了鎮(zhèn)級[4]。

不可否認的是，當前我國農(nóng)村人口流動性大，農(nóng)村基層組織渙散，農(nóng)村民主意識淡薄，農(nóng)村財務管理工作要實現(xiàn)完全自治尚不具備客觀條件。所以，推行村級會計委托代理制還是一種可行的現(xiàn)實選擇，事實也證明是一種行之有效的管理模式。但是，從長計議，村級會計委托代理制只是一種過渡性的制度安排，只能是當前的權宜之計，而并非長久之策。從長期看，實施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略，應當大力發(fā)揚農(nóng)村民主，培養(yǎng)農(nóng)村組織自治能力，讓政府的歸政府，農(nóng)村的歸農(nóng)村。政府需要做好的是指導和監(jiān)督工作，而不是去插手本屬于農(nóng)村自治范圍內(nèi)的村級財務管理工作。

3 鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府與村級相關責任主體的責任界定

在鄉(xiāng)村治理背景下，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府應當充分發(fā)揮引導者和服務者的作用，大力推進鄉(xiāng)村治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設，培養(yǎng)村級組織的自治能力，而不是事必躬親甚至是越俎代庖。鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府在農(nóng)村財務管理工作中所扮演的角色應當是指導者與監(jiān)督者，即對村民委員會和村民主理財小組的工作給予指導、監(jiān)督、支持和幫助。如果說村務監(jiān)督委員會是農(nóng)村財務管理活動中的內(nèi)部監(jiān)督者的話，那么，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府就是一個外部監(jiān)督者。內(nèi)部和外部監(jiān)督在監(jiān)督職責、內(nèi)容、程序及獨立性上存在差異。

鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府在農(nóng)村財務管理工作中的這種外部監(jiān)督，主要側(cè)重于監(jiān)督檢查黨和國家有關方針、政策的貫徹執(zhí)行情況，具體包括：指導、監(jiān)督村集體經(jīng)濟組織建立健全內(nèi)部控制；會同上級有關部門對農(nóng)村財務管理活動中發(fā)現(xiàn)的問題進行查處；國家惠農(nóng)資金、土地及拆遷補償款等各項專項資金的發(fā)放及使用的監(jiān)督檢查；精準扶貧工作的落實情況；農(nóng)村財務審計、村干部任期及離任經(jīng)濟責任審計、財經(jīng)法紀審計、村民關注的熱點問題的審計等。比如，指導、監(jiān)督村委會的換屆選舉工作，組織對村干部、農(nóng)村會計人員和村務監(jiān)督委員會成員的培訓，制定政策鼓勵大中專畢業(yè)生到農(nóng)村創(chuàng)業(yè)等，都應當屬于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府職責內(nèi)的事情。村民委員會和村務監(jiān)督委員會應發(fā)揮在農(nóng)村財務管理工作中的主體作用，并協(xié)助鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府做好上述工作[5]。

4 村級相關責任主體之間的責任界定

4.1 全體村民與村民委員會的責任界定

全體村民與村民委員會（及村務直接管理者）的關系是一種委托代理關系，類似于公司的股東與公司管理層的關系。全體村民作為村級集體財產(chǎn)的所有者，是村級事務的委托者。村民委員會是接受全體村民的委托履行對村級集體財產(chǎn)的管理權，也就是說，農(nóng)村集體財產(chǎn)不屬于村民委員會而是屬于全體村民所有，正如政府的公共財政資金不屬于政府而屬于全體公民一樣。所以，村民委員會對農(nóng)村集體財產(chǎn)行使的一切權利都必須征求全體村民的意見，而絕不能獨斷專行。

在當前村級會計委托代理制下，村委會的主要職責包括：（1）建立健全農(nóng)村財務內(nèi)部控制；（2）對本單位發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務事項應當填制或取得合規(guī)的原始憑證；（3）配備專人負責本村報賬及土地承包合同管理等工作；（4）及時向會計代理服務中心提供真實、完整的原始憑證和其他相關資料；（5）會計代理服務中心退回的要求按照規(guī)定進行更正、補充的原始憑證，應當及時進行更正、補充。

正是由于全體村民與村民委員會這種委托代理關系的存在，使得作為委托方的全體村民有權利了解村級集體財產(chǎn)的經(jīng)營管理情況，而作為受托方的村民委員會也有義務向全體村民報告其對村級集體財產(chǎn)管理職責的履行情況，報告的方式主要采用財務公開的形式，這就是全體村民與村民委員會的相互關系[6]。

4.2 村務監(jiān)督委員會與全體村民的責任界定

村務監(jiān)督委員會是由村民大會或村民代表大會選舉產(chǎn)生的以群眾代表為主組成的農(nóng)村自治組織，類似于公司中的監(jiān)事會，代表全體村民履行著對村級所有重大事務（包括農(nóng)村集體財產(chǎn)）的監(jiān)督職責，對全體村民負責并報告工作。

目前，我國大部分農(nóng)村還沒有建立起真正意義上的村務監(jiān)督委員會，履行村務監(jiān)督職責的一般是在政府指導下成立的農(nóng)村民主理財小組。農(nóng)村民主理財小組的職責范圍往往只局限于村級財務領域，所以，要完善鄉(xiāng)村治理，必須建立健全村務監(jiān)督委員會制度。村務監(jiān)督委員會在村級財務治理結(jié)構(gòu)中具有舉足輕重的作用，是規(guī)范農(nóng)村財務管理、解決農(nóng)村干群矛盾的關鍵。

可見，村務監(jiān)督委員會與全體村民的關系實際上也是一種委托代理關系，即村務監(jiān)督委員會是接受全體村民的委托，對村民委員會履行村級集體財產(chǎn)管理職責的情況進行監(jiān)督檢查。

4.3 村務監(jiān)督委員會與村民委員會的責任界定

在鄉(xiāng)村治理結(jié)構(gòu)中，村務監(jiān)督委員會履行著對村級重大事務的監(jiān)督職責，其監(jiān)督的主要對象當然就是村級重大事務的管理者——村民委員會。因此，村務監(jiān)督委員會與村民委員會的關系就表現(xiàn)為監(jiān)督與被監(jiān)督的關系。村務監(jiān)督委員會的這種監(jiān)督權應當是全體村民所授予的，并應當通過書面的規(guī)章制度形成文件。

村務監(jiān)督委員會的監(jiān)督權應當至少包括下列內(nèi)容：對涉及村級重大事務特別是重大財務開支進行嚴格審核把關；對村級內(nèi)部控制的制定與實施情況進行監(jiān)督檢查；代表群眾查閱審核有關財務賬目、反映有關財務問題；對監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的問題提出處理建議；定期或不定期向村民大會報告其職責履行情況；向上一級部門反映有關財務管理中的問題。

可見，村務監(jiān)督委員會是代表全體村民履行著對村民委員會的監(jiān)督職責，其在鄉(xiāng)村治理體系中的作用不可或缺。村務監(jiān)督委員會成員能否依法履行其職責，關鍵取決于兩點：第一，成員的代表性。即村務監(jiān)督委員會成員是否公道正派，是否能夠真正維護廣大村民的利益；并且成員是否有一定的議事能力，并具備必要的財會知識。第二，成員的資格性。即村務監(jiān)督委員會成員是否具備任職資格。按照規(guī)定，村干部及其配偶、直系親屬顯然是不應當擔任成員的，而應當實行回避。因此，村務監(jiān)督委員會成員要經(jīng)村民會議或村民代表會議推選產(chǎn)生，村干部及其配偶、直系親屬不得擔任村務監(jiān)督委員會成員。目前，在我國許多農(nóng)村，村務監(jiān)督委員會的成員通常是由村干部直接委任的，這樣，任人唯親就不可避免，村務監(jiān)督委員會成員的代表性和資格性均成問題。因此，村務監(jiān)督委員會往往就成了擺設，其監(jiān)督就會流于形式。

4.4 村民委員會內(nèi)部成員相互之間的責任界定

如上所述，農(nóng)村財務管理工作的執(zhí)行主體應當是村民委員會，村民委員會作為農(nóng)村自治組織，應當加強內(nèi)部控制建設，科學劃分內(nèi)部成員的職權與責任，健全崗位責任制。

村民委員會的內(nèi)部成員主要包括黨支部書記、村委主任、會計人員（或報賬員）及其他成員。目前由于村委會內(nèi)部成員之間的職責、權限不明，給農(nóng)村財務管理工作帶來一系列的問題：首先，工作矛盾較突出，支部書記和村委主任往往為爭奪 “第一把交椅” 而明爭暗斗，都想當財務簽字的 “一支筆” ，導致村級事務該管的不管，不該管的爭著管。其次，收支程序不規(guī)范，許多農(nóng)村主要負責人是自己審批自己經(jīng)辦，然后將一大把單據(jù)交給會計人員（或報賬員）辦理入賬手續(xù)，財務監(jiān)督形同虛設。第三，新任不管前任賬，村干部換屆后的工作移交制度不完備，村會計人員（或報賬員）更換頻繁，業(yè)務不熟練，導致了許多人為的 “歷史遺留問題” ，遲遲難以解決。

2019年6月國務院頒布施行的《關于加強和改進鄉(xiāng)村治理的指導意見》，為村級組織之間及村民委員會內(nèi)部成員之間的職責界定提供了指導方針。首先，黨要領導和管理農(nóng)村事務。村黨組織要全面領導村民委員會及村集體經(jīng)濟組織，村黨支部書記應當通過法定程序擔任村民委員會主任和村級集體經(jīng)濟組織、合作經(jīng)濟組織負責人，村 “兩委” 班子成員應當交叉任職。其次，必須明確規(guī)定財務收支業(yè)務的辦理程序。規(guī)范的財務收支程序一般應當包括申請→審批→經(jīng)辦→復核→支付→記賬。發(fā)生財務事項時，經(jīng)手人必須取得有效的原始憑證，注明用途并簽字（蓋章），交村務監(jiān)督委員會集體審核。審核同意后，由村務監(jiān)督委員會主任簽字（蓋章），報經(jīng)村黨支部、村民委員會負責人審批同意并簽字（蓋章），由會計人員審核記賬。經(jīng)村務監(jiān)督委員會審核確定為不合理財務開支的事項，有關支出由責任人承擔。財務流程完成后，要按照財務公開程序進行公開，接受群眾監(jiān)督。最后，要制定完備的換屆工作移交制度，通過開展村干部離任審計，促進移交工作的順利進行。

5 鎮(zhèn)級相關責任主體之間的責任界定

如上所述，在鄉(xiāng)村治理背景下，鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府（或街道辦）在農(nóng)村財務管理工作中所扮演的角色應當是指導者與監(jiān)督者，即對村級組織的各項工作給予指導、監(jiān)督、支持和幫助。農(nóng)村財務管理體系中的鎮(zhèn)級相關責任主體，主要涉及會計代理服務中心、經(jīng)管站及審計站。

根據(jù)我國現(xiàn)行農(nóng)業(yè)農(nóng)村管理體制的規(guī)定，鄉(xiāng)鎮(zhèn)經(jīng)管站是負責本鄉(xiāng)鎮(zhèn)區(qū)域內(nèi)的農(nóng)村財務、承包合同、土地流轉(zhuǎn)、財務審計等項管理工作，其主要職責包括：指導村級財務管理工作；接受合作經(jīng)濟組織委托記賬；負責合作經(jīng)濟組織的財務審計；監(jiān)督管理村集體資金；監(jiān)督管理農(nóng)民負擔；監(jiān)督管理農(nóng)村土地承包合同等。

在村級會計委托代理制下，上述職責之間顯然存在著沖突：接受委托代理記賬和開展農(nóng)村財務審計，是兩項不相容的職責，如果由同一部門實施，就違背了內(nèi)部控制中不相容職責要嚴格分離的基本原則。所以，大多數(shù)鄉(xiāng)鎮(zhèn)將接受委托代理記賬職責又單獨剝離出來，再成立一個會計代理服務中心。這樣，經(jīng)管站與會計代理服務中心之間，在業(yè)務上就形成一個審計與被審計的關系。由于審計者與被審計者同時隸屬于鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府，所以，這種審計的獨立性是很難保證的，審計的客觀性與公正性就難免遭受質(zhì)疑[7]。

當然，也有一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)將接受委托代理記賬職責歸于經(jīng)管站，而將農(nóng)村財務審計職責單獨歸于審計站。這樣，審計站與經(jīng)管站之間，在業(yè)務上也會存在一個審計與被審計的關系。但審計站的性質(zhì)不明確，其地位的合法性存在疑慮。因為，按照2007年11月8日開始執(zhí)行的《農(nóng)村集體經(jīng)濟組織審計規(guī)定》（農(nóng)業(yè)部令第6號）第三條的規(guī)定， “鄉(xiāng)級農(nóng)村經(jīng)營管理部門負責農(nóng)村集體經(jīng)濟組織的審計工作” 。也就是說，按照此規(guī)定，開展農(nóng)村財務審計是經(jīng)管站的職責。審計站是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府的一個內(nèi)部審計組織，審計監(jiān)督的對象是鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府各職能部門，而不是農(nóng)村財務領域。

6 結(jié)語

綜上所述，合理界定農(nóng)村財務管理活動中相關責任主體的責權利關系，在實施鄉(xiāng)村振興戰(zhàn)略中具有重要意義。在農(nóng)村財務管理活動中，全體村民與村民委員會的關系應當是一種委托代理關系，類似于公司的股東與管理層的關系。村務監(jiān)督委員會是接受全體村民的委托，對村民委員會履行村級集體財產(chǎn)管理職責的情況進行監(jiān)督檢查，類似于公司的監(jiān)事會，全體村民與村務監(jiān)督委員會的關系也是一種委托代理關系；而村務監(jiān)督委員會與村民委員會的關系則是一種監(jiān)督與被監(jiān)督的關系。鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府在農(nóng)村財務管理工作中所扮演的角色應當是指導者與外部監(jiān)督者。在農(nóng)村財務管理活動中，接受委托代理記賬和開展農(nóng)村財務審計兩項不相容職責分離的情況下，經(jīng)管站與會計代理服務中心之間，或者審計站與經(jīng)管站之間，在業(yè)務上就存在審計與被審計的關系。