董霽榮

(蘭州石化職業(yè)技術(shù)大學(xué) 審計處,甘肅 蘭州 730060)

為深入貫徹習(xí)近平新時代中國特色社會主義思想,積極落實新發(fā)展理念,提升國家體系和治理能力現(xiàn)代化水平,更好地發(fā)揮審計在黨和國家監(jiān)督體系中的作用,國家審計署在2021年1月《審計署關(guān)于印發(fā)全國審計機(jī)關(guān)2021年度工作要點的通知(審計研究發(fā)〔2021〕6號)》中正式提出“積極推進(jìn)研究型審計”。面對風(fēng)云變幻的國際局勢和多種利益主體矛盾并存的社會現(xiàn)實,研究型審計的提出自然成為當(dāng)前業(yè)界討論的熱點問題。

1 研究型審計之提出

史料記載,奴隸制社會就出現(xiàn)了官方類似審計的機(jī)構(gòu),我國早在3000年前的西周時期就出現(xiàn)了有審計職能的官職宰夫。但“審計”一詞出現(xiàn)是在宋代時期設(shè)立的審計院。近代北洋政府和南京國民政府先后設(shè)立審計院,頒布審計法。建國后,1949年至1983年,我國因?qū)嵭杏媱澖?jīng)濟(jì),也未設(shè)立獨立的政府審計機(jī)關(guān),由財政部門內(nèi)部的監(jiān)察機(jī)構(gòu)承擔(dān)相應(yīng)職能,直到1983年9月成立了審計署,1994年8月《中華人民共和國審計法》正式頒布。

十八大以來,審計被新時代賦予了新的歷史使命,發(fā)揮著愈加重要的作用。2021年1月,侯凱審計長在全國審計會議上提出,“要把研究工作作為審計的謀事之基、成事之道”。2021年1月《審計署關(guān)于印發(fā)全國審計機(jī)關(guān)2021年度工作要點的通知》中正式提出“積極推進(jìn)研究型審計”。2021年度審計署集中整訓(xùn),侯凱審計長發(fā)表《堅決做實研究型審計》的專門講話,要求把研究貫穿審計工作始終。2021年6月中央審計委員會發(fā)布《“十四五”國家審計工作發(fā)展規(guī)劃》,要求“創(chuàng)新審計理念思路,積極開展研究型審計系統(tǒng),深入研究和把握黨中央、國務(wù)院重大經(jīng)濟(jì)決策部署的出臺背景,戰(zhàn)略意圖,改革意圖等根本性、方向性問題,不斷提升審計工作政治性和前瞻性……。”2022年1月,全國審計工作會議上,侯凱審計長強(qiáng)調(diào):深入開展研究型審計,是實現(xiàn)新時代審計事業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的必由之路。

可見研究型審計的提出是新時期加強(qiáng)黨的領(lǐng)導(dǎo)的政治需要,也是推進(jìn)依法治國、促進(jìn)廉政建設(shè)、保障國民經(jīng)濟(jì)和社會健康發(fā)展的需要[1]。

2 研究型審計之特別之處

任何一種新事物都是因為優(yōu)于舊事物的某一特性而出現(xiàn)的。從微觀層面看,所有審計工作都可以因為包涵調(diào)查研究而被稱為研究型審計[2];可是從宏觀層面看,傳統(tǒng)型審計僅以發(fā)現(xiàn)問題為主要任務(wù),并不將審計對象的多個審計項目橫向分析以找到共同存在的問題,也不將審計項目置入被審單位發(fā)展戰(zhàn)略、組織運行和內(nèi)控建設(shè)的框架中去研究,進(jìn)而為單位組織約束權(quán)力、規(guī)范運行、完善體制機(jī)制提供可行性意見和建議。研究型審計因具備立意高、內(nèi)涵深、方法新、效果優(yōu)的特點,是提高內(nèi)部審計高質(zhì)量發(fā)展的必經(jīng)之路。

(1)立意高。傳統(tǒng)型審計主要采用微觀視角,針對具體項目實施,履行合法合規(guī)性審查職能,維護(hù)國家法律法規(guī)神圣不可侵犯、相關(guān)政策落地見效。研究型審計則以國家戰(zhàn)略、行業(yè)目標(biāo)、機(jī)構(gòu)變革角度出發(fā),促進(jìn)被審單位組織能夠健康運行、相關(guān)行業(yè)有序發(fā)展、國家治理能力和治理體系現(xiàn)代化水平不斷提升[3]。因此研究型審計具有政治性和大局觀,比傳統(tǒng)型審計有更高的立意。

(2)內(nèi)涵深。傳統(tǒng)審計主要承擔(dān)監(jiān)督糾錯之“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”,其成果一般為審計報告,并且對審計報告的利用并不充分,“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”也僅僅出具審計報告,并未對審計發(fā)現(xiàn)問題形成研究性成果。而研究型審計則除了監(jiān)督糾錯,還有更為重要的研究、分析、決策之服務(wù)職能,其成果不僅包括審計報告,還有審計調(diào)研報告和專項研究論文等成果,這些成果旨在對審計發(fā)現(xiàn)問題找到體制性缺陷、機(jī)制性缺失和制度性漏洞,從更深層次找到內(nèi)審單位“發(fā)病”之根源,進(jìn)而更好地解決問題,為內(nèi)審單位提供有價值的決策建議。

(3)方法新。傳統(tǒng)審計采用政策——項目——資金的技術(shù)路線,開展采用常規(guī)的從報表——審計證據(jù)——審計底稿——審計報告的工作方法,全面撒網(wǎng),平均用力,這種方法優(yōu)點是易于分工,便于匯總,缺點是費時費力,效率低下,加之當(dāng)前審計人才緊缺,要滿足國家審計全覆蓋的要求,任務(wù)更為艱巨。研究型審計則運用系統(tǒng)思維,從內(nèi)審單位戰(zhàn)略背景,行業(yè)狀況和業(yè)務(wù)發(fā)展入手,抓住重點領(lǐng)域、重大項目和大額資金等關(guān)鍵問題,精準(zhǔn)發(fā)力,繼而為實現(xiàn)組織高質(zhì)量發(fā)展找到改善管理之良策、補(bǔ)足短板之方法。因此研究型審計有更新穎的工作方法。

(4)效果優(yōu)。傳統(tǒng)審計從微觀視角出發(fā),對具體項目實施合法合規(guī)性審計,出具審計報告后對審計發(fā)現(xiàn)的問題及提出的建議缺少落實落地的長效機(jī)制,審計形式的規(guī)范性大于審計的實效性。研究型審計則通過形式豐富的審計成果、綜合研判,發(fā)現(xiàn)問題的根源和頗具成效的整改而體現(xiàn)出優(yōu)良的監(jiān)督實效。在傳統(tǒng)審計僅為審計對象找出審計問題的基礎(chǔ)上,研究型審計能更進(jìn)一步為被審單位完善內(nèi)控、防范風(fēng)險,幫助治理層實現(xiàn)綜合治理發(fā)揮智囊作用,事半功倍。由此可見,研究型審計效果更為顯著。

3 研究型審計之評價要素

管理大師德魯克說:“管理者,就必須卓有成效?！睂徲嫹?wù)社會經(jīng)濟(jì)活動的成效又該如何認(rèn)定、評價呢?如果沒有完善可行的評價體系,研究型審計實施與否都不會影響審計機(jī)構(gòu)和人員的工作業(yè)績,那還會有審計機(jī)構(gòu)主動去推動、審計人員自發(fā)去實施研究型審計嗎?所以,我國應(yīng)該建立完善的研究型審計評價體系。筆者查閱現(xiàn)有關(guān)于研究型審計的文獻(xiàn)資料,大多都聚焦在研究型審計的意義、內(nèi)涵、內(nèi)容、實施建議方面,而對研究型審計的評價指標(biāo)、方法、體系卻鮮有涉及。筆者認(rèn)為審計機(jī)構(gòu)應(yīng)建立以高質(zhì)量審計和高效率審計為維度的“雙高”評價體系,以保證研究型審計的目標(biāo)實現(xiàn)[4]。

3.1 高質(zhì)量審計

高質(zhì)量審計是研究型審計評價體系的核心要素,是查問題、促整改、治當(dāng)下和管長遠(yuǎn)的系統(tǒng)審計活動,對單位組織有關(guān)實踐活動都具有重要的價值引領(lǐng)作用,它更多地表現(xiàn)在審計結(jié)果的高質(zhì)量。高質(zhì)量指審計成果“多包含”,即審計結(jié)果應(yīng)至少包涵項目審計報告、項目調(diào)查報告和針對審計發(fā)現(xiàn)問題的解決意見建議。高質(zhì)則指審計效果“三是否”,即審計報告是否做到規(guī)范、嚴(yán)謹(jǐn)、無舞弊錯誤導(dǎo)致的不實結(jié)論;調(diào)查報告是否深入研究了內(nèi)部審計單位當(dāng)前重大事項中的痛點難點和項目執(zhí)行中普遍存在的問題;出具的意見建議是否起到了加強(qiáng)內(nèi)控有效性、規(guī)避經(jīng)營風(fēng)險和促進(jìn)內(nèi)審單位高質(zhì)量發(fā)展的作用。

3.2 高效率審計

高效率審計是研究型審計評價體系的重要要素,它更多地表現(xiàn)在審計實施過程的高效率。十九大報告中提出要“構(gòu)建黨統(tǒng)一指揮、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系?！毖芯啃蛯徲嬤\用系統(tǒng)思維,圍繞“兩個重點”安排工作要點,分配審計資源。第一個重點是以重大領(lǐng)域、重大風(fēng)險、重大項目為重點;第二個是以貫徹落實政策制度中的痛點、難點和普遍存在的問題為重點。另外還要結(jié)合大數(shù)據(jù)信息平臺,研究審計規(guī)劃、創(chuàng)新審計方法和審計組織形式,完善紀(jì)檢監(jiān)察監(jiān)督機(jī)制,加強(qiáng)審計結(jié)果分析和運用,不僅一審多果,還要一果多用,充分運用審計工具實現(xiàn)被審單位治理能力和治理體系現(xiàn)代化。

4 研究型審計之貫徹落實

千里之行,始于足下。各審計機(jī)構(gòu)要充分認(rèn)識研究型審計之重要性,抓住組織發(fā)展規(guī)劃和組織治理的重大項目、重大資金問題,轉(zhuǎn)變審計思維,重視政策、制度研究,精準(zhǔn)規(guī)劃審計工作,提高審計結(jié)果運用,讓研究型審計真正落實落細(xì)。

4.1 審計思維由碎片化審計向系統(tǒng)性審計轉(zhuǎn)變

傳統(tǒng)型審計以制度基礎(chǔ)審計為主,采用政策制度——項目——資金的技術(shù)路線,對不同項目分別出具“經(jīng)濟(jì)體檢”報告,屬于碎片式審計。而研究型審計則是以系統(tǒng)風(fēng)險審計為主,沿著問題——資金——政策的技術(shù)路線(也可以選擇更為靈活的方式),根據(jù)項目風(fēng)險大小科學(xué)配置審計資源,加強(qiáng)高風(fēng)險業(yè)務(wù)的審查力度,提高對薄弱環(huán)節(jié)和體制機(jī)制缺陷的關(guān)注,從組織發(fā)展規(guī)劃的角度系統(tǒng)研究體制性缺失、機(jī)制性缺陷和制度性漏洞,做到拉長研究線,緊盯關(guān)鍵點,整改見實效。

4.2 以研究業(yè)務(wù)為主向以研究政策、研究業(yè)務(wù)和研究審計客體并重轉(zhuǎn)變

傳統(tǒng)型審計主要針對業(yè)務(wù)開展工作,對不同組織的相同業(yè)務(wù)開展審計工作時,審計人員所需的基礎(chǔ)資料基本一致,都是與審計業(yè)務(wù)相關(guān)的,比如開展財務(wù)收支審計時,需要被審單位財務(wù)報表、相關(guān)賬簿、會計憑證、組織文件等相關(guān)材料,不同組織對此并無區(qū)別。而研究型審計則不僅需要與審計業(yè)務(wù)相關(guān)的基礎(chǔ)材料,還需要中央、地方政府相關(guān)政策、被審單位歷史背景、行業(yè)發(fā)展、目標(biāo)規(guī)劃、改革瓶頸、關(guān)鍵難點等與審計客體相關(guān)的重要資料。這些與審計客體相關(guān)的重要資料可以幫助審計工作人員通過研究型審計發(fā)現(xiàn)阻礙被審單位內(nèi)部治理能力和治理體系現(xiàn)代化方面存在的問題,為審計發(fā)現(xiàn)問題整改、結(jié)果運用起到重要促進(jìn)作用。

4.3 審計方式由平均用力向精準(zhǔn)規(guī)劃轉(zhuǎn)變

研究型審計始于審計,重于研究,歸于實效。最早提出“研究型審計”概念的南京審計署特派辦曾將其稱為“課題型審計”,即不同于傳統(tǒng)型審計的平均用力,各個組織要把審計對象當(dāng)作課題去研究,深入組織內(nèi)部治理問題,抓住重大政策、重點項目和大額資金等關(guān)鍵事項,設(shè)計審計方案,加強(qiáng)紀(jì)檢監(jiān)察部門協(xié)作,以審計發(fā)現(xiàn)的問題為抓手,深挖細(xì)研,由表及里,直到找出內(nèi)控短板,機(jī)制弱項和制度漏洞,促進(jìn)被審單位管理水平更上新臺階。

4.4 審計結(jié)果由發(fā)現(xiàn)問題為主向解決問題、提高審計結(jié)果運用轉(zhuǎn)變

為促進(jìn)研究型審計成效落實落細(xì),各單位組織首先要建立健全審計整改長效機(jī)制,對審計發(fā)現(xiàn)問題形成閉環(huán)管理,確保黨和國家重大政策部署的貫徹執(zhí)行。其次要挖掘?qū)徲嫵晒?提高審計結(jié)果運用,助力組織實現(xiàn)發(fā)展目標(biāo)。通過研究型審計,綜合考慮組織實際,為組織科學(xué)決策提供可行意見和建議。還要完善人才考核評價體系,建立審計結(jié)果公開制度,將審計結(jié)果作為人事獎懲、任免和考核制度的重要內(nèi)容,樹立審計權(quán)威,提高查已病、防未病之功效。做到一審多果,一果多用[5]。

5 研究型審計之瓶頸問題

為了更好地貫徹落實研究型審計,積極發(fā)揮在新時期國家治理、社會穩(wěn)定和企業(yè)改革中研究型審計的作用,內(nèi)部審計工作需要突破思想觀念陳舊、激勵機(jī)制缺失、人才力量薄弱和信息技術(shù)落后的瓶頸阻礙,以求實效。

5.1 思想觀念落后亟需轉(zhuǎn)變

思想到位是保證工作質(zhì)量的首要條件。研究型審計要求審計機(jī)構(gòu)和工作人員盡快轉(zhuǎn)變觀念,提高站位,充分認(rèn)識新時代研究型審計的重要意義和作用,深度理解黨和國家的政策部署、背景意圖和歷史任務(wù),鉆研國家政策與被審對象發(fā)展改革之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系,對如何在審計中落實國家政策,如何在實務(wù)中貫徹新發(fā)展理念,提高思想認(rèn)識,幫助決策者找到體制機(jī)制短板、制度缺失和內(nèi)控漏洞[6]。只有轉(zhuǎn)變陳舊觀念,站穩(wěn)人民立場,樹立系統(tǒng)思維,對審計業(yè)務(wù)和審計對象開展有視野高度、治理深度和輻射寬度的研究工作,系統(tǒng)研究審計發(fā)現(xiàn)的問題,才能更好發(fā)揮審計在新的歷史時期的重要作用[7]。

5.2 激勵機(jī)制缺失亟需完善

健全的激勵機(jī)制能有效激發(fā)組織及員工的工作潛能,推動研究型審計取得實效。建立健全研究型審計激勵機(jī)制首先需要克服難以評價的問題,各個組織單位可以結(jié)合自身單位性質(zhì)、資金情況、業(yè)務(wù)特點、審計人員業(yè)務(wù)水平等實際探索制定各自的激勵機(jī)制,分別在審計的“質(zhì)”、“量”上下功夫,邊探索邊實施邊完善,讓審計機(jī)構(gòu)和人員重視研究,學(xué)習(xí)研究,在審計中加強(qiáng)研究工作,提高審計結(jié)果運用,將國家、社會和組織對審計的重大期望轉(zhuǎn)化為組織的主動作為,讓研究型審計真正在單位組織治理中樹立權(quán)威形象,發(fā)揮建設(shè)性作用。

5.3 審計力量薄弱亟需壯大

審計人才隊伍狀況直接影響著研究型審計的實施效果[2],我國專業(yè)審計人員缺口較大且水平參差不齊,知識能力結(jié)構(gòu)不能很好的滿足研究型審計政治性、系統(tǒng)性、前瞻性和建設(shè)性的特點,各組織單位普遍存在內(nèi)審?fù)獍ぷ鞣绞?這雖然解決了組織內(nèi)部審計人才短缺的問題,也避免了內(nèi)部審計的人情尷尬,更好地實現(xiàn)了獨立審計,但隨著國家對審計工作的新要求、新任務(wù),如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、績效審計、自然資源環(huán)境審計等業(yè)務(wù)的全面展開,加之招投標(biāo)委托程序限制,外包第三方不可能長期受托于被審單位,也難以做到對被審單位內(nèi)在發(fā)展訴求的主觀洞察和切身體會,我們很難想象外包方式還能夠承擔(dān)研究型審計任務(wù),所以各組織單位應(yīng)積極開展業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)、培訓(xùn)交流,組織專題研討、課題研究,鼓勵審計人員參加職業(yè)資格考試,加強(qiáng)職業(yè)道德教育,擴(kuò)充人才知識儲備,優(yōu)化人才梯隊,為高質(zhì)量發(fā)展壯大審計人才力量。

5.4 信息化水平落后亟需推進(jìn)

實施研究型審計需要盡快升級審計技術(shù)方法,大力推進(jìn)審計信息化水平。各組織單位要積極搭建大數(shù)據(jù)信息平臺,深度探索數(shù)字技術(shù)與審計業(yè)務(wù)有效融合的路徑模式,提高審計人員數(shù)據(jù)篩選、統(tǒng)計、分析、處理的能力,積極培養(yǎng)審計信息化處理人才。審計前通過數(shù)據(jù)分析工具加強(qiáng)風(fēng)險預(yù)警,鎖定重點項目關(guān)鍵環(huán)節(jié),精準(zhǔn)規(guī)劃審計工作;審計中通過系統(tǒng)研究思維,將業(yè)務(wù)活動置于國家戰(zhàn)略,行業(yè)發(fā)展和組織使命的關(guān)聯(lián)下進(jìn)行,并與紀(jì)檢監(jiān)察,巡視巡查和人事等部門聯(lián)合發(fā)力,統(tǒng)籌數(shù)字監(jiān)督力量;審計后開展審計工作,復(fù)盤建立審計項目數(shù)據(jù)庫,增強(qiáng)審計前瞻性,形成審計報告,提出審計意見建議等成果[8-10]。

6 結(jié)束語

研究型審計經(jīng)過諸多審計人員和機(jī)構(gòu)兩年多的探索和實踐,其概念已廣受認(rèn)同,深植人心,其立意高、內(nèi)涵深、方法新和效果優(yōu)。各內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)要結(jié)合單位實際積極開展研究性審計,在轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)審計思維的同時,建立科學(xué)可行的內(nèi)部審計高質(zhì)量評價體系,將高質(zhì)量審計和高效率審計作為內(nèi)部審計高質(zhì)量發(fā)展的兩個重要評價維度,精準(zhǔn)配置資源,健全審計工作激勵機(jī)制,將研究政策業(yè)務(wù)與研究審計客體并重,克服審計力量薄弱和審計信息化水平較低的瓶頸,加強(qiáng)審計結(jié)果運用,使內(nèi)部審計真正成為各單位組織的經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士,為組織高質(zhì)量發(fā)展保駕護(hù)航。