王秋歌

[摘 要]如今，經(jīng)濟(jì)市場競爭越發(fā)激烈，為在復(fù)雜的市場環(huán)境下實(shí)現(xiàn)快人一步的發(fā)展，對內(nèi)部控制規(guī)范進(jìn)行優(yōu)化與實(shí)施是重要的手段。盡管上市公司在實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范方面取得了較為顯著的成就，但仍存在一些問題。文章從上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施現(xiàn)狀出發(fā)，簡述上市公司內(nèi)部控制規(guī)范在實(shí)施中存在的典型問題，結(jié)合實(shí)際提出相應(yīng)的優(yōu)化建議，希望能夠幫助上市公司更好地實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范，實(shí)現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)和商業(yè)價(jià)值。

[關(guān)鍵詞]上市公司；內(nèi)部控制規(guī)范；內(nèi)部管理

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號：1674-1722（2023）12-0025-03

一、上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施情況

上市公司的內(nèi)部控制較為分散，并未形成集中管理，缺乏內(nèi)部控制管理委員會(huì)等相關(guān)管理機(jī)構(gòu)，且主管人員分散，也沒有配備專業(yè)推進(jìn)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的專職人員，內(nèi)部控制規(guī)范工作多由兼職人員來開展，難以保證實(shí)施效果。

大部分上市公司都設(shè)立了獨(dú)立的審計(jì)機(jī)構(gòu)，內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施情況的評價(jià)工作也主要由審計(jì)機(jī)構(gòu)擔(dān)任。在這種情況下，內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施評價(jià)的形式主義明顯，超過一半的上市公司都得出了“內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施存在一般缺陷”的評價(jià)結(jié)果，只有極少數(shù)認(rèn)為“存在重大缺陷”，甚至認(rèn)為“不存在任何缺陷”，無法保證內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的真實(shí)有效[1]。

通過評估上市公司內(nèi)部控制五要素的各種情況，發(fā)現(xiàn)上市公司內(nèi)部控制五要素各方面基本達(dá)標(biāo)，但仍存在巨大的提升空間。同時(shí)，根據(jù)結(jié)果來看，其風(fēng)險(xiǎn)評估要素?cái)?shù)據(jù)明顯低于其他要素，意味著上市公司在風(fēng)險(xiǎn)評估方面的穩(wěn)定性較差，上市公司內(nèi)部控制中的風(fēng)險(xiǎn)管理工作亟待加強(qiáng)。

二、上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施面臨的問題

（一）內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施意識(shí)薄弱

內(nèi)部控制的全面性原則要求其必須覆蓋公司的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，各部門必須積極配合，共同執(zhí)行、共同監(jiān)督，才能徹底實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范。

但目前內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)施與推動(dòng)多局限于少數(shù)人，其余部門都是在被動(dòng)地配合其工作，沒有從根源上認(rèn)識(shí)到其重要性和自身在其中的推動(dòng)作用，自然無法彰顯內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的最終效果。

內(nèi)部控制是一項(xiàng)長期工程，需要跟隨公司內(nèi)部發(fā)展需要和外界客觀環(huán)境的變化而不斷進(jìn)行調(diào)整、更新，同時(shí)國家政策法規(guī)等對內(nèi)部控制規(guī)范的相關(guān)內(nèi)容也在不斷變化，但部分上市公司并未樹立起內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的長期意識(shí)，沒有基于公司戰(zhàn)略制訂長期計(jì)劃，導(dǎo)致內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施效果不明顯。

（二）內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施能力較差

上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的主體是大部分的基層員工，但是這部分員工并未接受過專業(yè)化的內(nèi)部控制學(xué)習(xí)，對內(nèi)部控制的了解和內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的要求僅限于上傳下達(dá)，對內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的目標(biāo)、責(zé)任及框架等掌握不夠；在實(shí)施過程中遇到了風(fēng)險(xiǎn)問題時(shí)，也無法第一時(shí)間予以解決，降低了內(nèi)部控制的實(shí)施效果。

上市公司領(lǐng)導(dǎo)層、管理層的帶頭能力較差。內(nèi)部控制專業(yè)性較強(qiáng)，雖然這部分領(lǐng)導(dǎo)人具有較強(qiáng)的管理能力，但其對內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)質(zhì)內(nèi)容掌握不足，很難在行動(dòng)上給出準(zhǔn)確且可行度高的意見，導(dǎo)致整體的內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施質(zhì)量不高。

（三）內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施監(jiān)督力度不足

內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)施，除了思想上的正確認(rèn)識(shí)和行動(dòng)上的準(zhǔn)確操作外，還要借助強(qiáng)有力的外部監(jiān)督，以此發(fā)現(xiàn)其中存在的不規(guī)范行為，然而，上市公司關(guān)于內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的監(jiān)督工作進(jìn)行得并不徹底。

在現(xiàn)實(shí)中可以看到，上市公司的審計(jì)部門全攬監(jiān)督職責(zé)，但是并未配備專業(yè)的監(jiān)督人才，且受到部門人情影響，很難進(jìn)行全面且徹底的審計(jì)監(jiān)督，也就無法發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施中存在的問題。

對上市公司的外部審計(jì)監(jiān)督，主要借助會(huì)計(jì)師事務(wù)所，但仍因各種因素的限制，導(dǎo)致其無法進(jìn)行徹底的監(jiān)察審計(jì)，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

一是審計(jì)團(tuán)隊(duì)的自身能力不足，無法發(fā)現(xiàn)問題、解決問題。

二是合作的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)得全面性不夠，未能對公司進(jìn)行徹底審計(jì)，無法了解內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的真實(shí)情況。

三是獨(dú)立性問題，就會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身來看，其也面臨著較大的生存壓力。很多事務(wù)所為了生存，不得不向合作公司妥協(xié)，對被審計(jì)公司存在經(jīng)濟(jì)方面的依賴。如果被審計(jì)公司以審計(jì)費(fèi)用、工作條件等約束會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)行為，會(huì)使得得出的內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施評價(jià)報(bào)告缺乏真實(shí)性和參考價(jià)值[2]。

三、上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的優(yōu)化對策

（一）加強(qiáng)全員內(nèi)部控制意識(shí)培養(yǎng)

內(nèi)部控制的作用被不斷挖掘，其在經(jīng)濟(jì)市場上受到的重視程度也越來越高，再加上《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引等政策的綜合作用，上市公司必須深刻認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的重要性。

第一，必須強(qiáng)調(diào)上市公司管理層的思維轉(zhuǎn)換，協(xié)助其構(gòu)建健全的內(nèi)部控制規(guī)范框架，積極主動(dòng)地在公司內(nèi)部推廣內(nèi)部控制，由上及下地逐層滲透，在公司企業(yè)范圍內(nèi)營造內(nèi)部控制思維環(huán)境。

第二，必須強(qiáng)調(diào)上市公司執(zhí)行層的思維轉(zhuǎn)換，他們是內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的主體，直接關(guān)系到內(nèi)部控制管理的效果，上市公司需根據(jù)內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的全面性、重要性原則，將內(nèi)部控制內(nèi)容與相關(guān)部門職責(zé)結(jié)合，使其明確自身在內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施中的角色；還可將其內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施效果與具體人員的薪酬績效掛鉤，以此加以警醒，調(diào)動(dòng)其參與積極性。

（二）深入貫徹執(zhí)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》

內(nèi)部控制雖然已經(jīng)得到了諸多上市公司的認(rèn)可和推廣，但從整個(gè)現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制情況來看，其仍處于初級階段，公司對內(nèi)部控制相關(guān)政策、理論的學(xué)習(xí)還需不斷更新。

一是結(jié)合上市公司的自身特點(diǎn)，基于《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》要求，制定和完善實(shí)用性更強(qiáng)的內(nèi)部控制制度，指導(dǎo)公司的內(nèi)控發(fā)展方向，形成健全的內(nèi)部控制管理體系，持續(xù)細(xì)化和規(guī)范公司的內(nèi)控行為。

二是以長期發(fā)展的理念持續(xù)對內(nèi)部控制管理規(guī)劃、方案等進(jìn)行研究，將其上升到上市公司的戰(zhàn)略發(fā)展層面，保證內(nèi)部控制始終與公司戰(zhàn)略保持同一方向，深度挖掘內(nèi)部控制的價(jià)值，對我國市場的整體經(jīng)濟(jì)建設(shè)起到重要的推動(dòng)作用[3]。

（三）健全公司內(nèi)部控制監(jiān)督制度

健全的內(nèi)部控制監(jiān)督制度能夠?qū)ι鲜泄镜膬?nèi)部控制規(guī)范實(shí)施現(xiàn)狀進(jìn)行全過程的監(jiān)控。

上市公司必須發(fā)揮內(nèi)部的監(jiān)督作用，保證內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性與專業(yè)性。建立健全的內(nèi)部控制監(jiān)管制度，覆蓋內(nèi)部控制全過程，成立獨(dú)立且受管于公司上層的內(nèi)部審計(jì)小組或機(jī)構(gòu)，配備專業(yè)的審計(jì)人員，明確審計(jì)人員的地位，要求各部門積極配合審計(jì)工作。通過審計(jì)后，需定期在公司內(nèi)部披露內(nèi)部控制的缺陷，便于公司管理者和利益相關(guān)者及時(shí)了解情況，并對其做出正確決策予以引導(dǎo)。

外部監(jiān)督主要從兩個(gè)方面進(jìn)行完善。

其一，持續(xù)優(yōu)化內(nèi)部控制規(guī)范披露法律法規(guī)。目前，我國上市公司內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的彈性空間較大，這也是導(dǎo)致我國上市公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施形勢一片大好的主要原因。我國相關(guān)立法部門必須全面從嚴(yán)立法，多部門聯(lián)合執(zhí)法。如果上市公司存在內(nèi)部控制披露違規(guī)行為，必須對其進(jìn)行處罰，嚴(yán)懲不貸，追究負(fù)責(zé)審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任。

其二，選擇有資歷的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行合作，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的資質(zhì)對公司內(nèi)部控制的審計(jì)質(zhì)量影響較大。上市公司在確定合作事務(wù)所之前，必須對其資質(zhì)進(jìn)行調(diào)查，保證其具有獨(dú)立開展審計(jì)工作的能力，從源頭上加大監(jiān)督力度，保證內(nèi)部控制相關(guān)工作的有序推進(jìn)。

（四）加強(qiáng)公司內(nèi)部控制環(huán)境的營造

除了上述提到的內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施具體優(yōu)化措施外，還要從上市公司整體的內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)入手，強(qiáng)調(diào)公司內(nèi)部控制文化建設(shè)，營造公司內(nèi)部控制規(guī)范實(shí)施的環(huán)境。

首先，強(qiáng)調(diào)上市公司法人治理結(jié)構(gòu)的形成。明確的治理體系和崗位分布，是內(nèi)部控制有效實(shí)施的重要保障。上市公司需積極調(diào)整內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，細(xì)化管理職責(zé)，通過完善獨(dú)立董事職能、設(shè)置職工董事等方式，幫助公司決策者跳出慣性思維，提升公司決策制定的合理性和可執(zhí)行性。

同時(shí)，在現(xiàn)有的法人治理結(jié)構(gòu)體系下，加強(qiáng)機(jī)構(gòu)職能整合，制定詳細(xì)的議事規(guī)則，有目的、有規(guī)劃地強(qiáng)化各種委員會(huì)的作用，如審計(jì)委員會(huì)、風(fēng)險(xiǎn)委員會(huì)和考核委員會(huì)等，為公司決策制定提供基本依據(jù)，充分利用內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)[4]。

其次，強(qiáng)調(diào)上市公司戰(zhàn)略定位與內(nèi)部控制的協(xié)調(diào)性。將內(nèi)部控制提高到戰(zhàn)略定位上，能夠直接提高公司全員對內(nèi)部控制的重視程度，例如可對現(xiàn)有的內(nèi)部控制在戰(zhàn)略目標(biāo)價(jià)值上的作用效率進(jìn)行審查，根據(jù)公司經(jīng)營需求進(jìn)行柔性調(diào)整，不斷拉近內(nèi)部控制與公司戰(zhàn)略間的距離。

最后，強(qiáng)調(diào)上市公司人力資源管理。不管是何種規(guī)劃、建設(shè)，最終都要依靠人員推動(dòng)，對于內(nèi)部控制來說同樣如此，人員是內(nèi)部控制的主要踐行者。公司應(yīng)有計(jì)劃地對人力資源進(jìn)行短期、中期及長期的規(guī)劃，緊跟公司發(fā)展要求，不斷優(yōu)化公司人才引進(jìn)和培養(yǎng)模式。

全員素質(zhì)直接關(guān)系到內(nèi)部控制的實(shí)施質(zhì)量，上市公司必須持續(xù)優(yōu)化員工培訓(xùn)工作，明確人才需求目標(biāo)，有計(jì)劃、有針對性地開展培訓(xùn)，從專業(yè)能力、綜合素質(zhì)等多角度提升員工能力，推動(dòng)公司高質(zhì)量發(fā)展。

完善公司層面的考核機(jī)制，提高人才流動(dòng)率。公司需發(fā)揮考核機(jī)制的作用，避免考核形式化，提高各考核指標(biāo)的精細(xì)化程度，明確考核標(biāo)準(zhǔn)，增強(qiáng)人才的流動(dòng)性，提高公司內(nèi)部人才的質(zhì)量。

（五）建立新型的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制

風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制具有相同的組成要素，其最終目標(biāo)一致、參與主體一致，可以說加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，就是加強(qiáng)內(nèi)部控制。

首先，加強(qiáng)上市公司全體員工的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)培養(yǎng)。在現(xiàn)代經(jīng)營環(huán)境下，上市公司的風(fēng)險(xiǎn)傳導(dǎo)渠道越發(fā)隱蔽，風(fēng)險(xiǎn)情況愈發(fā)復(fù)雜，各業(yè)務(wù)流程都可能存在潛藏風(fēng)險(xiǎn)，充分識(shí)別這些風(fēng)險(xiǎn)是進(jìn)行內(nèi)部控制的基本工作公司需找準(zhǔn)業(yè)務(wù)各環(huán)節(jié)的關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)，根據(jù)不同層級和不同部門的職級，分配相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評估及風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對任務(wù)，有計(jì)劃地開展培訓(xùn)，提升其相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)能力。公司需將風(fēng)險(xiǎn)管理與業(yè)務(wù)管理相結(jié)合，強(qiáng)調(diào)實(shí)踐活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)變能力，系統(tǒng)性地了解公司的風(fēng)險(xiǎn)內(nèi)容[5]。

其次，構(gòu)建科學(xué)的風(fēng)險(xiǎn)評估體系。上市公司需結(jié)合階段性的經(jīng)營情況，以戰(zhàn)略目標(biāo)為基礎(chǔ)，構(gòu)建行之有效的風(fēng)險(xiǎn)評估體系，對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行充分識(shí)別后，預(yù)測風(fēng)險(xiǎn)的影響范圍，制訂相應(yīng)的應(yīng)對措施，確保風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)落實(shí)到個(gè)人，形成以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部控制閉環(huán)管理。其風(fēng)險(xiǎn)管理體系閉環(huán)管理流程如圖1所示。

最后，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防控，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)授權(quán)管理。有效的風(fēng)險(xiǎn)管理能夠在事前進(jìn)行預(yù)判，并在事后進(jìn)行總結(jié)，分析風(fēng)險(xiǎn)管理的實(shí)際情況與預(yù)期目標(biāo)存在的差距，所以公司可從如下幾個(gè)方面建立風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制。一要形成風(fēng)險(xiǎn)預(yù)案，將風(fēng)險(xiǎn)管理工作嵌入到全流程中去。二要形成風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警，規(guī)范風(fēng)險(xiǎn)管理流程。三要制訂風(fēng)險(xiǎn)措施，需要財(cái)務(wù)人員、業(yè)務(wù)人員及審計(jì)人員等都參與其中，對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及管理風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行審查，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)時(shí)監(jiān)管。

此外，為了保證風(fēng)險(xiǎn)管理的及時(shí)性，需做好各部門風(fēng)險(xiǎn)管理職責(zé)的授權(quán)管理，迅速響應(yīng)，快速消除風(fēng)險(xiǎn)的負(fù)面影響，保證公司的經(jīng)濟(jì)利益不受影響，這也是確保內(nèi)部控制發(fā)揮作用的重要手段。

四、結(jié)語

內(nèi)部控制規(guī)范的實(shí)施是保證上市公司內(nèi)部順利運(yùn)轉(zhuǎn)的根本，也是其他規(guī)章制度制定和順利實(shí)施的指導(dǎo)。對上市公司來說，這不僅是提高內(nèi)部管理質(zhì)量、保證上市公司持續(xù)運(yùn)轉(zhuǎn)的基本做法，也是其適應(yīng)外界客觀環(huán)境、提升核心競爭力的重要手段。希望文章的研究能夠幫助上市公司更好地實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范，發(fā)揮其助力公司成長、進(jìn)步的作用。

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