□文/胡穎萍

（東華理工大學(xué) 江西·南昌）

［提要］ 目前，我國(guó)垃圾焚燒發(fā)電項(xiàng)目通常采用PPP 模式，而此類PPP 項(xiàng)目卻沒(méi)有專門的績(jī)效審計(jì)指標(biāo)。本文重點(diǎn)介紹PPP 項(xiàng)目和績(jī)效審計(jì)的背景以及對(duì)社會(huì)發(fā)展的影響，同時(shí)以B 市垃圾焚燒發(fā)電PPP 項(xiàng)目為例，引入全生命周期理論，并將該項(xiàng)目分成識(shí)別、準(zhǔn)備、采購(gòu)、執(zhí)行、移交五個(gè)階段。然后，根據(jù)PPP 績(jī)效審計(jì)指引和項(xiàng)目工程實(shí)際情況，構(gòu)建十七個(gè)績(jī)效審計(jì)指標(biāo)并分別列出具體的審計(jì)事項(xiàng)。最后，綜合分析績(jī)效審計(jì)操作過(guò)程中可能會(huì)出現(xiàn)的問(wèn)題并提出相關(guān)建議。

一、PPP 項(xiàng)目全生命周期績(jī)效審計(jì)概述

（一）PPP 的概念。PPP 模式是公共基礎(chǔ)設(shè)施領(lǐng)域的一種項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)模式，即政府與民間資本的合作，是基于我國(guó)國(guó)情和公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)機(jī)制的重大創(chuàng)新。政府通過(guò)吸收社會(huì)資本和技術(shù)優(yōu)勢(shì)更加有效地為公眾提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)，是實(shí)現(xiàn)我國(guó)在經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)改革的重大一步。

（二）PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)開展現(xiàn)狀。結(jié)合我國(guó)目前國(guó)情，生態(tài)建設(shè)新能源升級(jí)，節(jié)能減排等項(xiàng)目的迅速發(fā)展，PPP 項(xiàng)目模式在業(yè)內(nèi)備受推崇。而與之有關(guān)的問(wèn)題也隨之出現(xiàn)。因此，為了使PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的順利開展并能夠有效實(shí)施，各個(gè)地方有關(guān)部門紛紛采取措施出具報(bào)告，跟進(jìn)PPP 項(xiàng)目的進(jìn)展情況并進(jìn)行監(jiān)督。部分生態(tài)環(huán)保類PPP 項(xiàng)目審計(jì)的內(nèi)容如表1 所述。（表1）

表1 部分生態(tài)環(huán)保類PPP 項(xiàng)目審計(jì)內(nèi)容一覽表

綜上，目前PPP 項(xiàng)目的審計(jì)一般為事后審計(jì)，很少會(huì)開展績(jī)效審計(jì)，因此在項(xiàng)目規(guī)劃上缺乏合理性。所以，為了符合當(dāng)下經(jīng)濟(jì)發(fā)展，PPP項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)被提上日程。不少單位開始將PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)納入工作計(jì)劃，不過(guò)由于沒(méi)有相應(yīng)的政策和一個(gè)足夠成熟的績(jī)效審計(jì)框架，目前在落實(shí)PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)上仍存在一些問(wèn)題。

（三）PPP 項(xiàng)目全生命周期績(jī)效審計(jì)框架

1、審計(jì)重點(diǎn)。PPP 項(xiàng)目引入全生命周期概念旨在把PPP 項(xiàng)目劃分為五個(gè)階段，即識(shí)別、準(zhǔn)備、采購(gòu)、執(zhí)行和移交。PPP 模式與傳統(tǒng)的全生命周期模式相比，重點(diǎn)增加了項(xiàng)目的識(shí)別及移交，即PPP 模式是否合適，融資是否到位，從而充分證明其項(xiàng)目的可行性，確保項(xiàng)目資產(chǎn)所有權(quán)完整、業(yè)績(jī)良好、交接有序。

在識(shí)別和準(zhǔn)備階段，由于PPP 項(xiàng)目本身的特殊性，如投資期限長(zhǎng)、涉及金額巨大等，其核心目標(biāo)是減少當(dāng)期財(cái)政壓力、優(yōu)化風(fēng)險(xiǎn)、改善項(xiàng)目的建設(shè)與運(yùn)營(yíng)，所以在識(shí)別與準(zhǔn)備階段，審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目前期工作是否合理合規(guī)并且在建設(shè)期間是否具有可行性。在采購(gòu)階段，由于該項(xiàng)目屬于大型工程，所涵蓋的范圍比較大，采購(gòu)程序比較復(fù)雜，所以應(yīng)該介入第三方監(jiān)控以保證采購(gòu)程序的公平公正、合理有效。各方在公開透明的市場(chǎng)上，洽談簽訂PPP 合同。而采購(gòu)階段的審計(jì)重點(diǎn)就在PPP 合同條款是否合法合規(guī)、真實(shí)有效。PPP 項(xiàng)目的執(zhí)行階段包括工程建設(shè)的安裝和運(yùn)營(yíng)。各個(gè)環(huán)節(jié)依次審查發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，按照合同約定的事項(xiàng)明確評(píng)價(jià)范圍內(nèi)容，確定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，開展監(jiān)控與評(píng)價(jià)工作。在最后的移交階段，對(duì)審核項(xiàng)目的可操作性提出報(bào)告意見，并對(duì)投資項(xiàng)目的產(chǎn)品數(shù)量和質(zhì)量上進(jìn)行監(jiān)督核算，開展整個(gè)項(xiàng)目的整體評(píng)價(jià)，預(yù)測(cè)未來(lái)的發(fā)展性，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)并提出改進(jìn)方案，最大限度地規(guī)范PPP 項(xiàng)目的操作流程。

2、審計(jì)內(nèi)容。PPP 項(xiàng)目的主要審計(jì)內(nèi)容可以分五個(gè)階段概述：第一，PPP 項(xiàng)目決策階段的主要內(nèi)容包括審計(jì)PPP 項(xiàng)目決策是否合規(guī)有效，審計(jì)所進(jìn)行的PPP 項(xiàng)目的產(chǎn)品是否符合實(shí)際需要，對(duì)市場(chǎng)情況預(yù)測(cè)分析是否合理，審計(jì)PPP 項(xiàng)目投資估算和資金是否來(lái)源于正規(guī)渠道并且運(yùn)用的合理有效，指標(biāo)選用是否合理等。第二，PPP 項(xiàng)目建設(shè)階段的主要內(nèi)容包括關(guān)于PPP 項(xiàng)目審計(jì)設(shè)計(jì)方案是否符合國(guó)家有關(guān)規(guī)定，設(shè)計(jì)方案的規(guī)劃指標(biāo)是否符合要求。對(duì)于項(xiàng)目招標(biāo)階段的審計(jì)，主要審查其招標(biāo)程序是否符合有關(guān)規(guī)定。在PPP 項(xiàng)目施工階段主要根據(jù)項(xiàng)目進(jìn)度和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)及時(shí)審查項(xiàng)目進(jìn)展情況并且及時(shí)完成相關(guān)項(xiàng)目數(shù)量統(tǒng)計(jì)和確認(rèn)。第三，PPP 項(xiàng)目驗(yàn)收階段的主要內(nèi)容包括審計(jì)人員務(wù)必去工地進(jìn)行實(shí)地審查，以確保建造結(jié)果符合圖紙、項(xiàng)目資金來(lái)源合規(guī)以及在施工過(guò)程中的開支是真實(shí)合理的。第四，PPP 項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段審計(jì)的主要內(nèi)容包括進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，以評(píng)估整個(gè)項(xiàng)目實(shí)施的效果，審計(jì)PPP項(xiàng)目財(cái)政資金使用是否合規(guī)，PPP 項(xiàng)目稅務(wù)完成情況。第五，PPP 項(xiàng)目移交階段審計(jì)的主要內(nèi)容包括項(xiàng)目公司是否按照合同對(duì)項(xiàng)目的移交范圍、移交標(biāo)準(zhǔn)、移交程序進(jìn)行移交，待移交完成后應(yīng)進(jìn)行全面審計(jì)。

3、審計(jì)對(duì)象。全生命周期績(jī)效審計(jì)對(duì)象以PPP 項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)流程為起點(diǎn)，除了對(duì)建設(shè)、運(yùn)營(yíng)單位進(jìn)行審計(jì)之外也對(duì)負(fù)責(zé)項(xiàng)目的實(shí)施機(jī)構(gòu)進(jìn)行審計(jì)。

二、PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系構(gòu)建——以B 市生活垃圾焚燒發(fā)電為例

（一）項(xiàng)目概況。本文選擇垃圾焚燒發(fā)電PPP 項(xiàng)目，原因主要有以下兩點(diǎn)：一是生態(tài)環(huán)保類項(xiàng)目是我國(guó)最近比較熱門的項(xiàng)目；二是該項(xiàng)目所在地的PPP 績(jī)效審計(jì)發(fā)展比較落后。而PPP 項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)會(huì)根據(jù)政策的不斷出臺(tái)，其界定標(biāo)準(zhǔn)也隨之發(fā)生改變。所以本文嘗試借鑒前人經(jīng)驗(yàn)并結(jié)合當(dāng)前政策對(duì)此案例進(jìn)行分析。

1、項(xiàng)目基本情況。項(xiàng)目坐落于B 市古城區(qū)文化街道文化村生活垃圾填埋場(chǎng)北側(cè)，垃圾焚燒發(fā)電項(xiàng)目在鄰近的生活垃圾填埋場(chǎng)管理區(qū)接生活用水。目前，管理區(qū)域已有自來(lái)水管道。滲濾液、生活污水、生產(chǎn)廢水處理設(shè)施已自行建設(shè)滲濾液處理站進(jìn)行處理。本項(xiàng)目為B 市生活垃圾焚燒發(fā)電工程一期（600t/d）機(jī)械爐排焚燒鍋爐，配套1×12MW 凝汽式汽輪發(fā)電機(jī)組，總投資金額為37，421.42 萬(wàn)元。

2、項(xiàng)目背景及意義。垃圾焚燒發(fā)電是我國(guó)近年來(lái)提倡的生活垃圾處理方法。隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，人口急劇增長(zhǎng)，越來(lái)越多的生活垃圾無(wú)處可放，而傳統(tǒng)的填埋法耗用資源多，且難度較大，導(dǎo)致垃圾處理成為一項(xiàng)重大問(wèn)題。B 市生活垃圾主要采用收集轉(zhuǎn)運(yùn)，衛(wèi)生的填埋方法。但是隨著可用填埋面積的逐漸減少，這種方法已經(jīng)出現(xiàn)了弊端且以后將面臨無(wú)法進(jìn)行下去的難題。近年來(lái)，國(guó)家多次出臺(tái)相關(guān)政策推進(jìn)垃圾焚燒發(fā)電項(xiàng)目的建設(shè)，大力發(fā)展提高垃圾焚燒的處理技術(shù)。所以，建立生活垃圾發(fā)電廠以實(shí)現(xiàn)生活垃圾無(wú)害化、資源化具有極高的社會(huì)效應(yīng)和經(jīng)濟(jì)效益。

（二）基于全生命周期的B 市生活垃圾焚燒發(fā)電PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)指標(biāo)的構(gòu)建。實(shí)施PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)重點(diǎn)是要確定審計(jì)指標(biāo)。然而，由于我國(guó)PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的基本內(nèi)容與傳統(tǒng)審計(jì)基本相同，沒(méi)有具體反映績(jī)效的審計(jì)指標(biāo)。為了更好地開展PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)，本文以B 市生活垃圾焚燒發(fā)電PPP 項(xiàng)目為例，在參考《預(yù)算績(jī)效評(píng)估共同績(jī)效指標(biāo)框架》的基礎(chǔ)上同時(shí)查閱文獻(xiàn)參照前人經(jīng)驗(yàn)，引入全生命周期理念將該P(yáng)PP 項(xiàng)目全過(guò)程分為五個(gè)階段構(gòu)建審計(jì)指標(biāo)，由于識(shí)別階段和準(zhǔn)備階段在實(shí)際操作和工作過(guò)程中存在交叉并不能完全割裂開，所以為了保證指標(biāo)選擇的科學(xué)性，故將兩個(gè)指標(biāo)合并提取審計(jì)指標(biāo)。即全過(guò)程共分四個(gè)階段，遵循科學(xué)性、獨(dú)立性、綜合性、民主性原則分別構(gòu)建審計(jì)指標(biāo)，各階段審計(jì)指標(biāo)及審計(jì)事項(xiàng)如下：

1、識(shí)別與準(zhǔn)備階段

（1）審計(jì)指標(biāo)。在項(xiàng)目識(shí)別與準(zhǔn)備階段，審計(jì)重點(diǎn)包括以下幾個(gè)方面：一是對(duì)項(xiàng)目的可行性進(jìn)行分析，具體包括項(xiàng)目的發(fā)起符合國(guó)家規(guī)定、前期必要文件完整、股權(quán)結(jié)構(gòu)明晰；二是需對(duì)項(xiàng)目前期收入和成本進(jìn)行估算，具體要審查折現(xiàn)率取值是否合理，由于PPP 項(xiàng)目運(yùn)行周期長(zhǎng)，所以在折現(xiàn)率的取值上必須合理；三是對(duì)項(xiàng)目成本進(jìn)行物有所值評(píng)價(jià)，以判定此PPP 模式是否能降低項(xiàng)目全生命周期成本。綜上幾點(diǎn)在本階段共構(gòu)建五個(gè)重要審計(jì)指標(biāo)，具體如表2 所示。（表2）

表2 識(shí)別與準(zhǔn)備階段審計(jì)指標(biāo)一覽表

（2）審計(jì)事項(xiàng)

①項(xiàng)目識(shí)別可行性。通過(guò)抽樣調(diào)查和實(shí)地調(diào)查，參照項(xiàng)目建議書，對(duì)項(xiàng)目在資金生態(tài)、人才儲(chǔ)備等方面的可行性進(jìn)行審計(jì)。

②前期文件的完整性。包括項(xiàng)目立項(xiàng)建議書、可行性研究報(bào)告、環(huán)境影響報(bào)告的批復(fù)，可在執(zhí)行機(jī)構(gòu)、財(cái)政局、發(fā)改委等單位和PPP 開放項(xiàng)目管理平臺(tái)獲得。

③物有所值評(píng)估報(bào)告完整、合理、準(zhǔn)確性。審計(jì)PSC 值、PPPs 值計(jì)算過(guò)程是否完整、正確。

④實(shí)施方案完整性、合理性。審計(jì)實(shí)施方案內(nèi)容是否完整，主要包括項(xiàng)目的基本情況、投入資金結(jié)構(gòu)、項(xiàng)目合同是否明確各方義務(wù)、風(fēng)險(xiǎn)分配機(jī)制、明確的績(jī)效指標(biāo)等，以及折現(xiàn)率、合理利潤(rùn)率的取值是否合理。

2、采購(gòu)階段

（1）審計(jì)指標(biāo)。在項(xiàng)目采購(gòu)階段，審計(jì)重點(diǎn)包括以下幾個(gè)方面：為保證采購(gòu)程序的公平公正，一是需要保證采購(gòu)程序合法合規(guī)，并且與采購(gòu)過(guò)程有關(guān)的文件完整，方便日后審查；二是為了避免出現(xiàn)因投標(biāo)者不符合規(guī)定而導(dǎo)致的廢標(biāo)、流標(biāo)等情況對(duì)項(xiàng)目造成不利影響，在招標(biāo)的過(guò)程中，一定要嚴(yán)格遵守相關(guān)法律法規(guī)，且招標(biāo)文件的編制必須合理完整，避免出現(xiàn)紕漏；三是PPP 項(xiàng)目合同的合理規(guī)范，是確保PPP合作目標(biāo)順利完成的核心關(guān)鍵。綜上幾點(diǎn)在本階段共構(gòu)建四個(gè)重要審計(jì)指標(biāo)，具體如表3 所示。（表3）

表3 采購(gòu)階段績(jī)效審計(jì)指標(biāo)一覽表

（2）審計(jì)事項(xiàng)

①項(xiàng)目采購(gòu)階段文件完整。包含采購(gòu)程序、提交響應(yīng)文件時(shí)間范圍、資信及業(yè)績(jī)證明文件、響應(yīng)文件編制要求、開啟時(shí)間地點(diǎn)、保證金交納方式及數(shù)額、評(píng)審標(biāo)準(zhǔn)及方法、項(xiàng)目合同草案及其他等。

②PPP 合同、投資協(xié)議完整性、公平合理性。包含風(fēng)險(xiǎn)分配、資產(chǎn)權(quán)屬、雙方權(quán)利義務(wù)、退出機(jī)制、調(diào)價(jià)機(jī)制、績(jī)效考核付費(fèi)機(jī)制、竣工驗(yàn)收條款、項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)范圍、移交程序、付費(fèi)機(jī)制、運(yùn)作方式。

③招標(biāo)文件合規(guī)性。招標(biāo)文件的編制是否公平、中標(biāo)結(jié)果是否及時(shí)公布。

3、執(zhí)行階段。項(xiàng)目執(zhí)行階段主要分為建設(shè)期和運(yùn)營(yíng)期，審計(jì)重點(diǎn)包括以下幾個(gè)方面：在建設(shè)期，一是應(yīng)考慮項(xiàng)目的工程資金是否及時(shí)到位，避免工程延誤；二是結(jié)合項(xiàng)目實(shí)施的安全可行性還應(yīng)著重關(guān)注工程安全是否達(dá)標(biāo)、工程建設(shè)質(zhì)量是否符合行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。在運(yùn)營(yíng)期，為判定是否達(dá)到項(xiàng)目效果，主要監(jiān)測(cè)產(chǎn)品的生產(chǎn)效率、質(zhì)量是否合格以及設(shè)備的管理情況。

（1）審計(jì)指標(biāo)。綜上幾點(diǎn)在本階段共構(gòu)建五個(gè)重要審計(jì)指標(biāo)，具體如表4 所示。（表4）

表4 執(zhí)行階段績(jī)效審計(jì)指標(biāo)一覽表

（2）審計(jì)事項(xiàng)

①項(xiàng)目建設(shè)資金來(lái)源、到位和使用情況。項(xiàng)目資金按照資金穿透到底原則是否屬于債務(wù)性資金，了解工程建設(shè)期間的投資預(yù)算和合同約定的年度資金投資計(jì)劃，審核建設(shè)資金是否按計(jì)劃及時(shí)足額到位，能否滿足建設(shè)需要，資金使用是否符合?？钯Y金的規(guī)定等。

②項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)期產(chǎn)品管理是否完善。項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)期主要的問(wèn)題是產(chǎn)品生產(chǎn)是否達(dá)標(biāo)，質(zhì)量是否達(dá)到合同約定的標(biāo)準(zhǔn)。安全管理是否有效，工作環(huán)境管理是否干凈等。

4、移交階段

（1）審計(jì)指標(biāo)。在項(xiàng)目移交階段，審計(jì)重點(diǎn)包括以下幾方面：項(xiàng)目移交階段作為PPP 項(xiàng)目的最后一步，一般代表合作期的結(jié)束或項(xiàng)目合同的提前終止。所以，一是應(yīng)保證項(xiàng)目完整、移交流程符合程序要求；二是為了項(xiàng)目的可持續(xù)運(yùn)營(yíng)，有必要對(duì)回收后項(xiàng)目可持續(xù)性進(jìn)行評(píng)價(jià)；三是考慮到PPP 模式除關(guān)系到政府和社會(huì)資本外，還涉及到廣大社會(huì)公眾。所以，在項(xiàng)目完結(jié)時(shí)應(yīng)調(diào)查社會(huì)公眾對(duì)PPP 項(xiàng)目的反映。綜上幾點(diǎn)在本階段共構(gòu)建三個(gè)重要審計(jì)指標(biāo)，具體如表5 所示。（表5）

表5 移交階段績(jī)效審計(jì)指標(biāo)一覽表

（2）審計(jì)事項(xiàng)。在項(xiàng)目移交階段，重點(diǎn)要保證移交程序符合程序要求、移交范圍符合合同規(guī)定、項(xiàng)目文件的完整、雙方債務(wù)已明確清算且不存在債務(wù)糾紛等。由于生活垃圾焚燒PPP 項(xiàng)目的特殊性，必須還要對(duì)該P(yáng)PP 項(xiàng)目回收后其后續(xù)的運(yùn)營(yíng)效果、環(huán)境資源是否可持續(xù)等情況進(jìn)行審查。另外PPP 項(xiàng)目本身就是服務(wù)于社會(huì)公眾的，所以在項(xiàng)目移交時(shí)還應(yīng)該調(diào)查社會(huì)公眾對(duì)該P(yáng)PP 項(xiàng)目的滿意度，從而評(píng)判該P(yáng)PP 項(xiàng)目是否達(dá)到預(yù)期效果。

三、績(jī)效審計(jì)中可能存在的問(wèn)題

（一）項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)實(shí)施受阻較大。首先，由于PPP 項(xiàng)目的周期長(zhǎng)，涉及資金較大，所以相對(duì)傳統(tǒng)投資項(xiàng)目具有更大的靈活性以及更廣泛的領(lǐng)域，導(dǎo)致在審計(jì)時(shí)不能采用傳統(tǒng)的公共投資項(xiàng)目審計(jì)方法。此外，PPP 項(xiàng)目的審計(jì)不只限于執(zhí)行方，還必須由不同的組織進(jìn)行審計(jì)，使得績(jī)效審計(jì)的展開難度較大。其次，審計(jì)人員在專業(yè)能力上還不夠，這就使得審計(jì)評(píng)估往往不夠精確，很難得到比較準(zhǔn)確的審計(jì)結(jié)論。綜合以上三點(diǎn)，導(dǎo)致目前項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的實(shí)施受阻較大。

（二）績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系不健全。對(duì)一個(gè)PPP 項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)主要依賴于合理的審計(jì)指標(biāo)體系，如果沒(méi)有合理的審計(jì)指標(biāo)體系，很可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)人員得到的審計(jì)結(jié)果出現(xiàn)偏差?？赡艹霈F(xiàn)的具體問(wèn)題有以下幾點(diǎn)：第一，審計(jì)指標(biāo)體系沒(méi)有充分考慮到相關(guān)的法律法規(guī)以及PPP 政策文件；第二，指標(biāo)體系的結(jié)構(gòu)比例設(shè)置不合理，針對(duì)性不強(qiáng)；第三，審計(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)很大程度上依賴于審計(jì)人員的主觀判斷，存在許多不確定性；第四，評(píng)價(jià)指標(biāo)體系不具有可比性，難以得出令人信服的審計(jì)結(jié)果。

（三）難以取得理想的審計(jì)監(jiān)管結(jié)果。首先，PPP 相關(guān)法律的不健全導(dǎo)致難以在審計(jì)過(guò)程中對(duì)一些問(wèn)題進(jìn)行合理判斷，因生態(tài)環(huán)保類PPP項(xiàng)目本身的特殊性，對(duì)此類審計(jì)的前期經(jīng)驗(yàn)不足，導(dǎo)致在對(duì)項(xiàng)目組合同條款風(fēng)險(xiǎn)分配時(shí)，難以得出質(zhì)量較高的審計(jì)意見。其次，當(dāng)涉及成本核算時(shí)，判斷本身就更加困難，因?yàn)轫?xiàng)目是根據(jù)時(shí)間和利潤(rùn)來(lái)衡量的，沒(méi)有適當(dāng)?shù)囊?guī)范指導(dǎo)，使審計(jì)員無(wú)法得出客觀、公正的結(jié)論，導(dǎo)致出現(xiàn)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)要大得多。

四、對(duì)策建議

（一）制定PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)指南。世界上的許多其他國(guó)家已經(jīng)建立了可靠的PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)指導(dǎo)原則，以便依照審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在PPP 項(xiàng)目全過(guò)程范圍內(nèi)進(jìn)行核查。然而，我國(guó)仍未能建立有效的PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則，導(dǎo)致審查過(guò)程存在重大問(wèn)題。因此現(xiàn)階段我國(guó)應(yīng)專注于解決下列問(wèn)題：首先要加強(qiáng)PPP 模式概念的宣傳、推動(dòng)PPP 模式的發(fā)展、制定明確的指導(dǎo)原則；其次將PPP 項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)納入審計(jì)范圍，以滿足全面核查的要求。在審計(jì)的過(guò)程中，各方的責(zé)任和義務(wù)需要有明確劃分，并且審計(jì)開始前必須要清楚的了解以下問(wèn)題：如何審查PPP 項(xiàng)目？審計(jì)的明確目標(biāo)是什么？審計(jì)范圍是哪里？如何收集審計(jì)證據(jù)？以及如何評(píng)價(jià)分析審計(jì)證據(jù)？從而得出審計(jì)結(jié)論并提供審計(jì)意見。

（二）完善PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。PPP 項(xiàng)目全生命周期績(jī)效審計(jì)是一個(gè)全局動(dòng)態(tài)監(jiān)控過(guò)程，必須要保證其審計(jì)的獨(dú)立以及全程參與度，保證績(jī)效審計(jì)的目的和原則鮮明。目前現(xiàn)有的PPP 績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系不夠合理、科學(xué)，很容易出現(xiàn)審計(jì)偏差。因此，有關(guān)部門和政府應(yīng)該出臺(tái)相關(guān)法案，完善PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)指標(biāo)體系。審計(jì)指標(biāo)體系的構(gòu)建應(yīng)該考慮到健全的法律法規(guī)而不是僅憑審計(jì)人員的判斷，同時(shí)要明確審計(jì)體系的結(jié)構(gòu)比例和針對(duì)性。從全生命周期角度出發(fā)，通過(guò)定性與定量分析，用成熟的審計(jì)指標(biāo)體系客觀全面的評(píng)價(jià)績(jī)效目標(biāo)實(shí)現(xiàn)度。

（三）強(qiáng)化PPP 項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制。從全面風(fēng)險(xiǎn)管理的角度出發(fā)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理體系中對(duì)PPP 項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)核查結(jié)果的判定，對(duì)PPP 項(xiàng)目的效率進(jìn)行集中評(píng)價(jià)。從具體實(shí)踐、實(shí)現(xiàn)和運(yùn)行管道的角度來(lái)看，從不同角度挖掘出PPP 項(xiàng)目過(guò)程中潛在的風(fēng)險(xiǎn)，包括全面風(fēng)險(xiǎn)管理主要流程，績(jī)效評(píng)估輔助檢查等。同時(shí)，應(yīng)補(bǔ)充《防止外部性風(fēng)險(xiǎn)條約》的有關(guān)條款，堅(jiān)持風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)的大小，將其劃分為不同的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)。共同努力應(yīng)對(duì)內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)。此外，為了避免由于效率評(píng)估不準(zhǔn)確，結(jié)果不匹配而增加項(xiàng)目工作中的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題，審計(jì)人員要了解全過(guò)程的風(fēng)險(xiǎn)并建立全面的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別機(jī)制。在這方面，相關(guān)部門可以建立一個(gè)專業(yè)的機(jī)制來(lái)培養(yǎng)PPP 項(xiàng)目審計(jì)人才，因?yàn)橐粋€(gè)PPP 模式的成功實(shí)施必須借助高度專業(yè)化審計(jì)人員的幫助。