王偉 汪祥耀

【摘 要】 數(shù)據(jù)是推動(dòng)新質(zhì)生產(chǎn)力發(fā)展的核心要素之一，2024年起，企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表工作正式啟動(dòng)。文章闡述了作為貫徹國(guó)家數(shù)字經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略重要舉措的數(shù)據(jù)資源入表的時(shí)代背景和相關(guān)政策，針對(duì)數(shù)據(jù)資源入表這一熱點(diǎn)問(wèn)題展開(kāi)深入探討。首先，界定了目前理論上模糊的數(shù)據(jù)要素、數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)資產(chǎn)等相關(guān)概念以及它們之間的聯(lián)系與區(qū)別，并澄清了數(shù)據(jù)資源入表而不是數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的問(wèn)題；其次，首創(chuàng)性地提出數(shù)據(jù)資源入表應(yīng)當(dāng)遵守的四項(xiàng)原則和六個(gè)關(guān)鍵步驟，對(duì)企業(yè)應(yīng)有較大啟發(fā)；再次，結(jié)合中外會(huì)計(jì)理論和標(biāo)準(zhǔn)的相關(guān)內(nèi)容和發(fā)展趨勢(shì)，探討了數(shù)據(jù)資源入表后所面臨的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)等問(wèn)題，并揭示了數(shù)據(jù)資源入表可能獲得拓展的空間；最后，就制定數(shù)據(jù)資源會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、數(shù)據(jù)資產(chǎn)單獨(dú)列報(bào)以及加強(qiáng)數(shù)據(jù)資源入表的審計(jì)監(jiān)督等提出了建議。

【關(guān)鍵詞】 數(shù)據(jù)資源入表； 概念界定； 入表原則； 關(guān)鍵步驟； 會(huì)計(jì)程序

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F233? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2024）09-0048-09

一、研究數(shù)據(jù)資源入表的含義和重要意義

2024年4月，全國(guó)數(shù)據(jù)工作會(huì)議強(qiáng)調(diào)，要堅(jiān)持?jǐn)?shù)據(jù)要素市場(chǎng)化配置改革這條主線，服務(wù)數(shù)字中國(guó)、數(shù)字經(jīng)濟(jì)建設(shè)，更好促進(jìn)高質(zhì)量發(fā)展。在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時(shí)代，數(shù)據(jù)作為新質(zhì)生產(chǎn)力視域下的一種新型生產(chǎn)要素，其重要性已日顯突出。根據(jù)《數(shù)字中國(guó)發(fā)展報(bào)告（2022）》，我國(guó)當(dāng)年數(shù)字經(jīng)濟(jì)的規(guī)模已超過(guò)50萬(wàn)億元，數(shù)字經(jīng)濟(jì)占GDP比重達(dá)到41.5%，位居世界第二位。數(shù)據(jù)已成為繼土地、勞動(dòng)力、資本、技術(shù)之后的第五大生產(chǎn)要素，被譽(yù)為推動(dòng)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新引擎和“新石油”。2022年6月，習(xí)近平總書(shū)記主持召開(kāi)中央全面深化改革委員會(huì)第二十六次會(huì)議，審議通過(guò)了《關(guān)于構(gòu)建數(shù)據(jù)基礎(chǔ)制度更好發(fā)揮數(shù)據(jù)要素作用的意見(jiàn)》（簡(jiǎn)稱“數(shù)據(jù)20條”）[1]。這一綱領(lǐng)性文件，吹響了全面加快數(shù)字經(jīng)濟(jì)建設(shè)的號(hào)角?！皵?shù)據(jù)20條”對(duì)數(shù)據(jù)的產(chǎn)權(quán)、流通、交易、治理、安全等方面做出了基礎(chǔ)制度安排，并首次提出探索數(shù)據(jù)資源入表新模式的要求。2023年2月，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)《數(shù)字中國(guó)建設(shè)整體布局規(guī)劃》，進(jìn)一步提出加快建立數(shù)據(jù)產(chǎn)權(quán)制度、開(kāi)展數(shù)據(jù)資產(chǎn)計(jì)價(jià)研究等。2023年8月，財(cái)政部制定印發(fā)了《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2023〕11號(hào)，簡(jiǎn)稱《暫行規(guī)定》），自2024年1月1日起施行[2]。這是國(guó)家財(cái)政會(huì)計(jì)管理部門(mén)貫徹落實(shí)黨中央、國(guó)務(wù)院發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)的決策部署，為規(guī)范企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理、強(qiáng)化相關(guān)會(huì)計(jì)信息披露做出的具體舉措。2023年9月，為規(guī)范數(shù)據(jù)資產(chǎn)評(píng)估執(zhí)業(yè)行為，中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)制定了《數(shù)據(jù)資產(chǎn)評(píng)估指導(dǎo)意見(jiàn)》，為數(shù)據(jù)資源入表、交易、流通、轉(zhuǎn)讓等環(huán)節(jié)的順利進(jìn)行奠定了基礎(chǔ)。2023年12月，財(cái)政部印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理的指導(dǎo)意見(jiàn)》（財(cái)資〔2023〕141號(hào)），旨在建立數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理制度，促進(jìn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)合規(guī)高效流通使用，構(gòu)建共治共享的數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理格局，為加快經(jīng)濟(jì)社會(huì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型、推動(dòng)高質(zhì)量發(fā)展、推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化提供有力支撐[3]。

研究數(shù)據(jù)資源入表，首先必須對(duì)這一概念做出明確的學(xué)術(shù)界定或約定，要弄清“入表”的對(duì)象到底是數(shù)據(jù)資源還是數(shù)據(jù)資產(chǎn)。目前社會(huì)上甚至一些非會(huì)計(jì)主管部門(mén)發(fā)布的正式文件，都在不加區(qū)別地使用“數(shù)據(jù)資源”和“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”等概念，由此造成“數(shù)據(jù)資源入表”和“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表”的混亂。但是，作為會(huì)計(jì)主管部門(mén)的財(cái)政部及其工作人員，是非常清楚它們的區(qū)別的。在其發(fā)布的《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》中，討論的是“數(shù)據(jù)資源”而不僅僅只是“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題。隨后在財(cái)政部會(huì)計(jì)司有關(guān)負(fù)責(zé)人的答記者問(wèn)以及在財(cái)政部會(huì)計(jì)司關(guān)于《暫行規(guī)定》的講解中，講的都是“數(shù)據(jù)資源入表”。此外，廈門(mén)國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院承擔(dān)的課題“數(shù)據(jù)資源入表的會(huì)計(jì)流程、會(huì)計(jì)政策與典型案例研究”、由“數(shù)據(jù)資源入表服務(wù)聯(lián)合體”（包括北京中企華資產(chǎn)評(píng)估有限責(zé)任公司、清華大學(xué)技術(shù)創(chuàng)新研究中心、普華永道中國(guó)、北京大成律師事務(wù)所、中電網(wǎng)絡(luò)安全科技股份有限公司以及深圳數(shù)據(jù)交易所等多家機(jī)構(gòu)）共同編寫(xiě)的《數(shù)據(jù)資源入表白皮書(shū)》等，也采用了“數(shù)據(jù)資源入表”的說(shuō)法。因此，“數(shù)據(jù)資源入表”的表述應(yīng)當(dāng)更正統(tǒng)、更具有權(quán)威性。

從學(xué)理上分析，“數(shù)據(jù)資源”的概念含義更廣，它主要強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)的資源屬性，既包括可能成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，也包括不能直接成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源。從會(huì)計(jì)專業(yè)角度看，“資產(chǎn)”是財(cái)務(wù)報(bào)表中最重要的要素，也是第一要素，它必須符合會(huì)計(jì)規(guī)則對(duì)資產(chǎn)做出的定義以及相應(yīng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量等標(biāo)準(zhǔn)。因此，“數(shù)據(jù)資源入表”不只是一個(gè)簡(jiǎn)單稱謂，而是涉及專業(yè)的會(huì)計(jì)問(wèn)題。對(duì)此問(wèn)題的研究，應(yīng)該以財(cái)政部的認(rèn)知和相關(guān)規(guī)定為依據(jù)。從邏輯關(guān)系看，需要入表的數(shù)據(jù)資源是被鑒別和確認(rèn)的數(shù)據(jù)對(duì)象，而數(shù)據(jù)資產(chǎn)則是已經(jīng)按照會(huì)計(jì)規(guī)則加以確認(rèn)并被列入會(huì)計(jì)賬表體系的數(shù)據(jù)資源，因此不存在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的入表問(wèn)題?？傊?，“數(shù)據(jù)資源”與“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”的關(guān)系，就如同報(bào)名入伍的青年和軍人的關(guān)系，數(shù)據(jù)資源被確認(rèn)進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表后才成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)，青年被批準(zhǔn)入伍后才成為正式軍人。至于財(cái)政部在制定《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》的基礎(chǔ)上，又出臺(tái)了《關(guān)于加強(qiáng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理的指導(dǎo)意見(jiàn)》等文件，這一邏輯關(guān)系也是順理成章的，因?yàn)楹笳呤轻槍?duì)已確認(rèn)入表的數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理和治理做出的規(guī)定，已不再是泛泛針對(duì)數(shù)據(jù)資源。

“數(shù)據(jù)資源入表”對(duì)國(guó)家、產(chǎn)業(yè)和企業(yè)都是積極正面的好事，具有重要的理論和現(xiàn)實(shí)意義。對(duì)于國(guó)家而言，符合黨和國(guó)家高度重視建設(shè)數(shù)字中國(guó)和發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)的重大戰(zhàn)略部署，是推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型、為經(jīng)濟(jì)發(fā)展尋找新的增長(zhǎng)點(diǎn)、促進(jìn)高質(zhì)量發(fā)展和全面提振國(guó)民經(jīng)濟(jì)的需要。對(duì)于產(chǎn)業(yè)而言，有利于進(jìn)一步推動(dòng)數(shù)據(jù)開(kāi)發(fā)利用和科技創(chuàng)新，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)整頓和全面升級(jí)，實(shí)現(xiàn)實(shí)體經(jīng)濟(jì)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的有效融合，提高我國(guó)工業(yè)化水平和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。對(duì)于企業(yè)而言，數(shù)據(jù)資源入表，意味著將一部分?jǐn)?shù)據(jù)資源作為新的資產(chǎn)要素在資產(chǎn)負(fù)債表中加以反映，壯大了企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模和實(shí)力；同時(shí)允許將部分原先予以費(fèi)用化的數(shù)據(jù)開(kāi)發(fā)支出予以資本化，為企業(yè)發(fā)揮了降本增效的作用，有利于企業(yè)盈利和估值水平的提高，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)期行為和可持續(xù)發(fā)展。此外企業(yè)還可以利用數(shù)據(jù)這一新增資產(chǎn)要素進(jìn)行交易、質(zhì)押、出租、轉(zhuǎn)讓和投資，有利于企業(yè)破解融資約束，盤(pán)活運(yùn)營(yíng)資金，加強(qiáng)財(cái)務(wù)能力。但是，數(shù)據(jù)資源入表也是一項(xiàng)政策性很強(qiáng)的工作，需要各方協(xié)調(diào)配合，促進(jìn)數(shù)據(jù)資源的綜合開(kāi)發(fā)利用、生產(chǎn)、交易和流通，降低資產(chǎn)確認(rèn)和計(jì)量的不確定性，還要慎防資產(chǎn)泡沫的出現(xiàn)。

二、數(shù)據(jù)資源和數(shù)據(jù)資產(chǎn)的相關(guān)概念和界定

數(shù)字經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展和互聯(lián)網(wǎng)、人工智能等技術(shù)的迭代創(chuàng)新，各種新事物、新概念層出不窮，目不暇接。在最基本的數(shù)字概念的基礎(chǔ)上，依次出現(xiàn)數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)要素、數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)產(chǎn)品、數(shù)據(jù)資產(chǎn)等一系列相關(guān)概念。為方便后續(xù)的研究，本文先對(duì)以上相關(guān)概念以及它們之間的邏輯關(guān)系做出梳理和探討。

（一）數(shù)字

數(shù)字是數(shù)學(xué)的基本概念，用來(lái)表示數(shù)量、計(jì)數(shù)和測(cè)量。它又是一套符號(hào)系統(tǒng)，是表示數(shù)目的文字或記數(shù)的符號(hào)，也叫數(shù)碼。常用的數(shù)字系統(tǒng)如阿拉伯?dāng)?shù)字、羅馬數(shù)字、中文大小寫(xiě)數(shù)字等。數(shù)字是所有計(jì)量科學(xué)的基礎(chǔ)，是構(gòu)成數(shù)據(jù)要素和數(shù)據(jù)資源的本原。當(dāng)前倡導(dǎo)的數(shù)字經(jīng)濟(jì)，實(shí)際上就是依靠科技創(chuàng)新與數(shù)字技術(shù)，建立在云計(jì)算、人工智能、區(qū)塊鏈等新技術(shù)上的經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)。而數(shù)字化轉(zhuǎn)型，就是要利用新技術(shù)、新應(yīng)用的特長(zhǎng)，對(duì)傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)進(jìn)行全方位、全角度、全鏈條的改造，釋放數(shù)字對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的放大、疊加、倍增和乘數(shù)作用，推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)以創(chuàng)造新的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（二）數(shù)據(jù)和數(shù)據(jù)要素

數(shù)據(jù)是記載或反映客觀事物性質(zhì)、狀態(tài)以及相互關(guān)系的物理符號(hào)。數(shù)據(jù)可以是簡(jiǎn)單的數(shù)字組合，也可以結(jié)合數(shù)字和文字形成數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)，并通過(guò)文本、表格、圖形、圖像、視頻、音頻等方式表現(xiàn)出來(lái)。以前，為了將數(shù)據(jù)與信息區(qū)分，通常認(rèn)為數(shù)據(jù)是指未經(jīng)處理的原始記錄，缺乏有意義的組織及分類(lèi)，僅是構(gòu)成消息、信息與知識(shí)的原始材料。后來(lái)對(duì)這種認(rèn)識(shí)有所改變，反而從更廣義的角度來(lái)解釋數(shù)據(jù)的含義，認(rèn)為數(shù)據(jù)既可以是未經(jīng)加工的原始數(shù)據(jù)，也可以是經(jīng)過(guò)整理、分析形成有一定格式或結(jié)構(gòu)的數(shù)據(jù)。例如，百度百科對(duì)數(shù)據(jù)的解釋是：“數(shù)據(jù)就是數(shù)值，也就是通過(guò)觀察、實(shí)驗(yàn)或計(jì)算得出的結(jié)果。數(shù)據(jù)有很多種，最簡(jiǎn)單的就是數(shù)字。數(shù)據(jù)也可以是文字、圖像、聲音等。數(shù)據(jù)可以用于科學(xué)研究、設(shè)計(jì)、查證、數(shù)學(xué)等”?？傊瑪?shù)據(jù)是信息的載體與實(shí)體表現(xiàn)形式，之前它主要存在于各種紙質(zhì)文檔中，如今隨著計(jì)算機(jī)及互聯(lián)網(wǎng)的普及，它更多地存儲(chǔ)于各種電子設(shè)備、軟件系統(tǒng)、數(shù)據(jù)庫(kù)和大模型中，成為電子數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)與土地、勞動(dòng)力、資本、技術(shù)一起成為生產(chǎn)力的要素，稱為數(shù)據(jù)要素；數(shù)據(jù)可以成為帶動(dòng)企業(yè)發(fā)展的一種新的資源，稱為數(shù)據(jù)資源；數(shù)據(jù)可以通過(guò)加工處理形成可識(shí)別的生產(chǎn)品，成為數(shù)據(jù)產(chǎn)品；數(shù)據(jù)在符合資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)被納入賬表體系后，將成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)。

（三）數(shù)據(jù)資源

數(shù)據(jù)資源是由數(shù)據(jù)和資源兩個(gè)關(guān)鍵詞組合的復(fù)合名詞。前面已討論數(shù)據(jù)的概念，接下來(lái)討論資源與經(jīng)濟(jì)資源的含義。資源是人類(lèi)生存所需要的任何可以開(kāi)發(fā)利用的有形或無(wú)形的物體。按其自然或社會(huì)屬性可以分為自然資源和社會(huì)資源。前者如陽(yáng)光、空氣、水、土地、森林、草原、動(dòng)物、礦藏等；后者包括人力資源、信息資源以及經(jīng)過(guò)勞動(dòng)創(chuàng)造的各種物質(zhì)財(cái)富。按是否能夠開(kāi)發(fā)生產(chǎn)并帶來(lái)財(cái)富效應(yīng)，可以分為經(jīng)濟(jì)資源與非經(jīng)濟(jì)資源。所謂經(jīng)濟(jì)資源，必然具備有用性和稀缺性，有用性是資源之所以為資源的依據(jù)，稀缺性是經(jīng)濟(jì)資源之所以為經(jīng)濟(jì)資源的前提，而能否認(rèn)識(shí)和利用這種稀缺的有用性則尚須依賴于一定的知識(shí)、技術(shù)和經(jīng)濟(jì)條件。因此，經(jīng)濟(jì)資源通常被定義為具有稀缺性且能帶來(lái)效用的財(cái)富，是人類(lèi)社會(huì)經(jīng)濟(jì)體系中各種經(jīng)濟(jì)物品的總稱。數(shù)據(jù)資源是信息資源的載體，當(dāng)今主要存儲(chǔ)在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)與互聯(lián)網(wǎng)中，屬于社會(huì)資源，但不一定屬于經(jīng)濟(jì)資源。大量冗余無(wú)用的數(shù)據(jù)資源，因?yàn)椴痪邆湎∪毙院徒?jīng)濟(jì)效用，不能成為經(jīng)濟(jì)資源。而允許入表成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，首先應(yīng)該是一項(xiàng)現(xiàn)時(shí)的經(jīng)濟(jì)資源，同時(shí)還要滿足資產(chǎn)確認(rèn)的其他條件。

（四）數(shù)據(jù)產(chǎn)品

數(shù)據(jù)產(chǎn)品是由數(shù)據(jù)和產(chǎn)品兩個(gè)關(guān)鍵詞構(gòu)建的復(fù)合名詞，主要指利用數(shù)據(jù)研發(fā)、整理、分析、加工、制作形成的數(shù)據(jù)產(chǎn)品或數(shù)據(jù)服務(wù)。按照2012年公布的地理信息系統(tǒng)名詞，數(shù)據(jù)產(chǎn)品被定義為在屬性數(shù)據(jù)、空間數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上構(gòu)建的可以應(yīng)用在不同領(lǐng)域的專題數(shù)據(jù)。數(shù)據(jù)產(chǎn)品雖然是一種新型的產(chǎn)品形態(tài)，但與一般產(chǎn)品或商品相似，它也是為滿足客戶及市場(chǎng)需求而有目的地加以生產(chǎn)的，大多具有使用價(jià)值與價(jià)值的雙重屬性。數(shù)據(jù)產(chǎn)品既包括如存儲(chǔ)引擎、計(jì)算引擎、各種數(shù)據(jù)庫(kù)等基礎(chǔ)設(shè)施類(lèi)產(chǎn)品，還包括如數(shù)據(jù)集成、數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理、數(shù)據(jù)開(kāi)發(fā)管理、數(shù)據(jù)質(zhì)量管理、數(shù)據(jù)安全、數(shù)據(jù)查詢、API服務(wù)、埋點(diǎn)管理等各種數(shù)據(jù)治理平臺(tái)產(chǎn)品，以及數(shù)據(jù)分析類(lèi)與應(yīng)用類(lèi)產(chǎn)品。數(shù)據(jù)服務(wù)則是信息技術(shù)驅(qū)動(dòng)的服務(wù)，雖然不具有實(shí)物形態(tài)，卻也涵蓋了多個(gè)方面的服務(wù)，如數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)傳輸、數(shù)據(jù)存儲(chǔ)、數(shù)據(jù)處理（包括計(jì)算、分析、可視化等）、數(shù)據(jù)交換、數(shù)據(jù)銷(xiāo)毀、數(shù)據(jù)安全管理、數(shù)據(jù)質(zhì)量管理等。一個(gè)企業(yè)如果想將其合法擁有或控制的數(shù)據(jù)資源入表，一般來(lái)說(shuō)，它應(yīng)該有可以對(duì)客戶或市場(chǎng)提供的數(shù)據(jù)產(chǎn)品或數(shù)據(jù)服務(wù)，并以此獲得營(yíng)業(yè)收入。在生產(chǎn)制作這些產(chǎn)品或提供服務(wù)時(shí)，必然會(huì)有成本費(fèi)用發(fā)生。這些收入與成本通常是可以用價(jià)值可靠計(jì)量并加以配比的，這也就形成了數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認(rèn)的一個(gè)重要條件。然而，對(duì)于一些難以計(jì)量、估值不確定、為改造企業(yè)業(yè)務(wù)流程或提升企業(yè)管理能力的數(shù)據(jù)資源投入而言，它們未形成固化且易于識(shí)別的產(chǎn)品形態(tài)（也可以稱為數(shù)據(jù)非產(chǎn)品），這是進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)被確認(rèn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的難題，需要做出進(jìn)一步的探索。

（五）數(shù)據(jù)資產(chǎn)

這個(gè)概念據(jù)說(shuō)最早是在1974年由美國(guó)學(xué)者理查德·彼得斯提出，由信息資源和數(shù)據(jù)資源的概念逐漸演變而來(lái)，并隨著數(shù)據(jù)管理、數(shù)據(jù)應(yīng)用和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展慢慢普及。但至今這個(gè)概念仍比較模糊，有不同的解讀?？萍碱I(lǐng)域?qū)⑵湟暈橛蓴?shù)據(jù)資源加工利用而形成的有創(chuàng)新與實(shí)用價(jià)值的數(shù)據(jù)產(chǎn)品，重在技術(shù)性與數(shù)據(jù)類(lèi)的一面，而不在乎界定資源、財(cái)富、產(chǎn)品、資產(chǎn)等名詞。中國(guó)信息通信研究院2019年6月發(fā)布的《數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理實(shí)踐白皮書(shū)4.0》，將數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為由企業(yè)擁有或者控制的，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，以物理或電子的方式記錄的數(shù)據(jù)資源，如文件資料、電子數(shù)據(jù)等。該定義雖未強(qiáng)調(diào)數(shù)據(jù)資源是一種經(jīng)濟(jì)資源的一面，但已結(jié)合了資產(chǎn)的會(huì)計(jì)定義，明確了數(shù)據(jù)資產(chǎn)能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的一面。中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估協(xié)會(huì)在2019年12月發(fā)布的《資產(chǎn)評(píng)估專家指引第9號(hào)——數(shù)據(jù)資產(chǎn)評(píng)估》，將數(shù)據(jù)資產(chǎn)定義為由特定主體合法擁有或者控制，能持續(xù)發(fā)揮作用并且能帶來(lái)直接或者間接經(jīng)濟(jì)利益的數(shù)據(jù)資源。該定義雖從“數(shù)據(jù)”和“資產(chǎn)”兩個(gè)角度對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進(jìn)行了解讀，已考慮了資產(chǎn)在會(huì)計(jì)上的定義，但仍顯得寬泛與模糊，比如直接的經(jīng)濟(jì)利益或許還能衡量，而間接的經(jīng)濟(jì)利益甚至社會(huì)效益則是很不確定的。財(cái)政部印發(fā)的《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》以及《關(guān)于加強(qiáng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)管理的指導(dǎo)意見(jiàn)》，似乎也都未對(duì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)給出正式定義。但《暫行規(guī)定》強(qiáng)調(diào)了作為數(shù)據(jù)資源入表前提的資產(chǎn)的會(huì)計(jì)屬性，并在其“適用范圍”中將數(shù)據(jù)資源分為企業(yè)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)、存貨等資產(chǎn)類(lèi)別的數(shù)據(jù)資源，以及企業(yè)合法擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的、但由于不滿足企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)條件而未確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源。因此，從會(huì)計(jì)處理（尤其在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)）的角度，本文傾向于將數(shù)據(jù)資產(chǎn)做狹義的解釋，僅承認(rèn)按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定可以確認(rèn)為相關(guān)資產(chǎn)的那部分?jǐn)?shù)據(jù)資源。當(dāng)然隨著實(shí)踐探索的深化與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善，一些目前只能作為表外披露未被確認(rèn)的數(shù)據(jù)資源也會(huì)越來(lái)越多地被納入會(huì)計(jì)賬表系統(tǒng)。

綜上，本文認(rèn)為，數(shù)據(jù)以及數(shù)據(jù)要素、數(shù)據(jù)資源僅是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的來(lái)源，而數(shù)據(jù)資產(chǎn)則是按照會(huì)計(jì)規(guī)范應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)的那部分具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的數(shù)據(jù)資源，是一種數(shù)據(jù)類(lèi)的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源。

三、企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表應(yīng)當(dāng)遵守的原則和基本步驟

（一）企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表應(yīng)當(dāng)遵守的原則

1.積極穩(wěn)妥原則

數(shù)據(jù)資源入表將充分釋放數(shù)字經(jīng)濟(jì)潛力，加快推動(dòng)數(shù)據(jù)資源轉(zhuǎn)化為新質(zhì)生產(chǎn)力，促進(jìn)企業(yè)科技創(chuàng)新和高質(zhì)量發(fā)展。作為落實(shí)數(shù)據(jù)資源入表的企業(yè)主體，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)領(lǐng)會(huì)相關(guān)文件和政策的精神，積極推進(jìn)這項(xiàng)工作。尤其是要調(diào)動(dòng)企業(yè)挖掘、開(kāi)發(fā)、利用數(shù)據(jù)資源的積極性，盡可能將有應(yīng)用前景和財(cái)富價(jià)值的數(shù)據(jù)資源通過(guò)生產(chǎn)、交易、流通、服務(wù)、評(píng)估、質(zhì)押、投資等手段，將其轉(zhuǎn)化為能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的有效資產(chǎn)。但同時(shí)又要謹(jǐn)慎穩(wěn)妥，既不能將沒(méi)有價(jià)值和使用價(jià)值的無(wú)用數(shù)據(jù)盲目地納入財(cái)務(wù)報(bào)表，也不能將應(yīng)該費(fèi)用化的支出都資本化，形成資產(chǎn)造假或虛增。

2.依法合規(guī)原則

雖然社會(huì)各界對(duì)數(shù)據(jù)資源入表傾注了極大熱情，一些數(shù)據(jù)相關(guān)企業(yè)更是將其視為緩解企業(yè)融資約束、壯大企業(yè)實(shí)力的良機(jī)。一些地方在2024年財(cái)政部《暫時(shí)規(guī)定》正式實(shí)施前，已陸續(xù)開(kāi)展了數(shù)據(jù)交易、評(píng)估和質(zhì)押的試點(diǎn)工作，為數(shù)據(jù)資源入表做了準(zhǔn)備，但是，對(duì)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)問(wèn)題的處理，仍應(yīng)遵守法律法規(guī)和現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架的要求，尤其是《暫行規(guī)定》的具體規(guī)定。允許企業(yè)進(jìn)行實(shí)踐探索和經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，但在財(cái)政部改革或調(diào)整相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)則之前，仍然必須遵守現(xiàn)有規(guī)定，并將有關(guān)修改意見(jiàn)反饋給會(huì)計(jì)規(guī)則制定部門(mén)。

3.相關(guān)可靠原則

財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)是向信息使用者提供決策有用的信息。有用的會(huì)計(jì)信息主要包括兩個(gè)方面：一是信息的可靠性（如實(shí)反映），二是信息的（決策）相關(guān)性。我國(guó)會(huì)計(jì)界以往更強(qiáng)調(diào)信息的可靠性，但隨著越來(lái)越多的金融工具、無(wú)形資產(chǎn)、數(shù)字產(chǎn)品的出現(xiàn)，其價(jià)值的不確定性、易變性和難以計(jì)量性，對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)理念和可靠性形成了重大挑戰(zhàn)，有時(shí)為了保證會(huì)計(jì)信息的有用性（主要是與使用者的決策相關(guān)），不得不適當(dāng)犧牲會(huì)計(jì)信息的可靠性。因此，在確定是否將數(shù)據(jù)資源入表以及如何將它們?cè)诒碇羞M(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)時(shí)，始終應(yīng)當(dāng)把握可靠性和相關(guān)性的平衡。既不能因?yàn)橐恍?shù)據(jù)資源暫時(shí)存在交易、價(jià)值計(jì)量的困難而將它們輕易地排除在報(bào)表之外，也不能完全不顧資產(chǎn)確認(rèn)需要其具有能夠可靠計(jì)量的成本或價(jià)值這條標(biāo)準(zhǔn)，急功近利地將完全不符合條件的數(shù)據(jù)資源入表。相反，企業(yè)應(yīng)當(dāng)創(chuàng)造條件，增加數(shù)據(jù)資源交易和流通的機(jī)會(huì)，為其價(jià)值的確定提供更多的有力證據(jù)。

4.國(guó)際接軌原則

我國(guó)是一個(gè)持續(xù)深化改革開(kāi)放的國(guó)家，正在全方位積極推進(jìn)國(guó)際貿(mào)易和跨境投資，積極推進(jìn)“一帶一路”建設(shè)，在會(huì)計(jì)、審計(jì)等標(biāo)準(zhǔn)上早在10多年前就已實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)質(zhì)性趨同。面對(duì)數(shù)據(jù)資源入表這一新生事物，各國(guó)都在積極探索和謹(jǐn)慎應(yīng)對(duì)，期待出臺(tái)具有創(chuàng)新性且能有效實(shí)施的統(tǒng)一會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。數(shù)據(jù)資源入表，從微觀層面講，或許只是企業(yè)行為；但從宏觀層面看，還涉及國(guó)家財(cái)政收入、國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算以及GDP統(tǒng)一計(jì)算口徑等問(wèn)題。因此，我國(guó)各地方、各企業(yè)在此方面的實(shí)踐探索是值得鼓勵(lì)且無(wú)可厚非的，但在進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理時(shí)，則必須認(rèn)真執(zhí)行我國(guó)已頒布實(shí)施的既與國(guó)際趨同，又兼顧國(guó)情需要的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系[4]。財(cái)政部《暫時(shí)規(guī)定》提出的數(shù)字資源會(huì)計(jì)處理方法，雖然暫時(shí)沒(méi)有突破現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架，但這一做法卻是務(wù)實(shí)的，一方面是期待出現(xiàn)更多的創(chuàng)新性實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和研究成果，另外一方面也應(yīng)該是慎重考慮了與國(guó)際規(guī)則對(duì)接的需要。

（二）企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表的基本步驟

在指出數(shù)據(jù)資源入表應(yīng)當(dāng)遵循的以上四項(xiàng)原則之后，本文將數(shù)據(jù)資源入表的基本操作總結(jié)為以下六個(gè)基本步驟：

1.數(shù)據(jù)確權(quán)。企業(yè)的數(shù)據(jù)數(shù)量繁多，來(lái)源復(fù)雜，既可能是外購(gòu)獲得的數(shù)據(jù)資料和數(shù)據(jù)庫(kù)，也可能是在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或銷(xiāo)售流通過(guò)程中附帶形成的數(shù)據(jù)流量及大數(shù)據(jù)，還有可能是政府或其他機(jī)構(gòu)免費(fèi)提供使用的社會(huì)數(shù)據(jù)資源。從法律的角度看，企業(yè)要將一部分?jǐn)?shù)據(jù)資源確認(rèn)為自己的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，必須明確其獨(dú)有或共享的產(chǎn)權(quán)。并且這種權(quán)利是通過(guò)合法途徑獲得的，且經(jīng)過(guò)清洗和脫敏等程序，已經(jīng)不涉及侵害個(gè)人隱私和國(guó)家安全等問(wèn)題。因此，數(shù)據(jù)資源入表的第一步，是要保證這些數(shù)據(jù)是“合法擁有或控制的”，尤其強(qiáng)調(diào)了其“合法性”的一面。

2.根據(jù)數(shù)據(jù)資源的形成方式做出基礎(chǔ)分類(lèi)。在做好數(shù)據(jù)確權(quán)的同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將歸屬于企業(yè)自身或者已獲得授權(quán)經(jīng)營(yíng)的數(shù)據(jù)資源歸類(lèi)整理，做好標(biāo)簽制定、目錄編制等基礎(chǔ)工作。企業(yè)數(shù)據(jù)資源的分類(lèi)方法雖然有很多種，也很復(fù)雜，比如根據(jù)技術(shù)性質(zhì)、應(yīng)用場(chǎng)景、先進(jìn)水平和服務(wù)對(duì)象等做出的各種分類(lèi)等；但是為了實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)資源入表的目的，首先有必要對(duì)數(shù)據(jù)資源的來(lái)源（形成方式）做出最基本的分類(lèi)，即由外部取得與企業(yè)內(nèi)部形成兩類(lèi)。前一類(lèi)包括通過(guò)外購(gòu)、轉(zhuǎn)入、出資等方式形成的所有權(quán)已明確的企業(yè)所“擁有的”數(shù)據(jù)，以及通過(guò)授權(quán)經(jīng)營(yíng)或融資租賃等方式形成的能夠被企業(yè)所“控制的”數(shù)據(jù)。后一類(lèi)是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中自動(dòng)形成或加工形成的數(shù)據(jù)資源。

3.根據(jù)數(shù)據(jù)資源的使用目的等做出進(jìn)一步分類(lèi)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)數(shù)據(jù)資源的持有目的、業(yè)務(wù)模式、產(chǎn)品形態(tài)和價(jià)值實(shí)現(xiàn)方式等，進(jìn)一步將它們劃分為產(chǎn)品類(lèi)數(shù)據(jù)、服務(wù)類(lèi)數(shù)據(jù)與管理類(lèi)數(shù)據(jù)。對(duì)于主要以加工出售為目的的數(shù)據(jù)產(chǎn)品，可以按照類(lèi)似于普通商品的方式，確認(rèn)為商品存貨；對(duì)于主要對(duì)外提供數(shù)據(jù)服務(wù)并能獲得較穩(wěn)定收入的數(shù)據(jù)服務(wù)類(lèi)資源，如影視收費(fèi)頻道、場(chǎng)景應(yīng)用、視聽(tīng)閱讀軟件與查詢工具等，可以確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)；對(duì)于主要用于內(nèi)部管理而自行開(kāi)發(fā)的管理類(lèi)數(shù)據(jù)，情況比較復(fù)雜，如果它們很可能為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，或許可以資本化列為資產(chǎn)。但是對(duì)大多數(shù)管理類(lèi)數(shù)據(jù)資源來(lái)說(shuō)，它們主要是為企業(yè)改造業(yè)務(wù)流程、產(chǎn)品質(zhì)量、組織架構(gòu)、員工素質(zhì)、管理效率等而開(kāi)發(fā)的軟件或數(shù)據(jù)模型。它們或許可以提升企業(yè)的整體價(jià)值，但一般難以單獨(dú)計(jì)量其可能為企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，本質(zhì)上它們屬于企業(yè)的自創(chuàng)商譽(yù)，其價(jià)值通常也只能在以后的企業(yè)并購(gòu)活動(dòng)中加以實(shí)現(xiàn)。

4.對(duì)數(shù)據(jù)資源是否屬于一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源做出判斷。數(shù)據(jù)資源如果要被確認(rèn)列入資產(chǎn)負(fù)債表，其前提必須是具有稀缺性、有效性和價(jià)值性的經(jīng)濟(jì)資源。企業(yè)如果不打算將其擁有的數(shù)據(jù)資源進(jìn)行開(kāi)發(fā)或開(kāi)發(fā)利用失敗，商品類(lèi)的數(shù)據(jù)產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中形成廢品，或者由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈使企業(yè)擁有的數(shù)據(jù)產(chǎn)品或數(shù)據(jù)服務(wù)失去了市場(chǎng)需求等，當(dāng)這些數(shù)據(jù)資源已不屬于或不再是企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源時(shí)，也就失去了入表確認(rèn)為資產(chǎn)以及獲得后續(xù)確認(rèn)的機(jī)會(huì)[5]。

5.按照會(huì)計(jì)規(guī)則將符合條件的數(shù)據(jù)資源確認(rèn)為資產(chǎn)。數(shù)據(jù)資源如果符合資產(chǎn)要素的定義以及會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的標(biāo)準(zhǔn)，就可以確認(rèn)為數(shù)據(jù)資產(chǎn)并在企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中加以列報(bào)，這就完成了數(shù)據(jù)資源入表的第一步，但也是最關(guān)鍵的一步。

6.加強(qiáng)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的管理和治理。數(shù)據(jù)資源進(jìn)入會(huì)計(jì)賬表體系成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)后，還必須對(duì)這些數(shù)據(jù)資產(chǎn)加強(qiáng)管理和治理。一是因?yàn)閿?shù)據(jù)資產(chǎn)很有可能會(huì)被追加投入或繼續(xù)開(kāi)發(fā)，從而獲得更高的科技含量和產(chǎn)品附加值；二是因?yàn)閿?shù)據(jù)資產(chǎn)通常會(huì)面臨更激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，它們一般比固定資產(chǎn)的物理?yè)p耗要小，而無(wú)形損耗更大。這就是數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有價(jià)值易變性與不確定性的主要原因，也是數(shù)據(jù)資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量以及計(jì)提資產(chǎn)減值損失時(shí)將會(huì)遇到的難題。因此，數(shù)據(jù)資源入表后還將面臨資產(chǎn)減值甚至終止確認(rèn)的挑戰(zhàn)。

四、數(shù)據(jù)資源入表相關(guān)會(huì)計(jì)程序的探討

數(shù)據(jù)資源入表，只是一個(gè)通俗說(shuō)法。但從會(huì)計(jì)專業(yè)的角度看，它是一個(gè)需要通過(guò)恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)程序，將其在賬簿和報(bào)表中做出正式會(huì)計(jì)處理的問(wèn)題。會(huì)計(jì)程序主要涉及確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)和披露等方面。以下結(jié)合世界主要會(huì)計(jì)權(quán)威機(jī)構(gòu)和我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)則制定部門(mén)的相關(guān)規(guī)定以及變化趨勢(shì)，重點(diǎn)討論數(shù)據(jù)資源的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)問(wèn)題。

（一）關(guān)于數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)

會(huì)計(jì)上的確認(rèn)（recognition）是一個(gè)專業(yè)術(shù)語(yǔ)，通常是指以文字和貨幣金額的方式將符合報(bào)表要素定義的項(xiàng)目正式列入會(huì)計(jì)賬表體系的過(guò)程。它不同于諸如辨認(rèn)（identification）、承認(rèn)（acceptance）、鑒證（attestation）等其他用詞。確認(rèn)是列報(bào)的前提，也是數(shù)據(jù)資源入表的第一步，列報(bào)則是確認(rèn)的結(jié)果。確認(rèn)分為初始確認(rèn)（initial recognition）和終止確認(rèn)（derecognition）。數(shù)據(jù)資源入表后，如果沒(méi)有發(fā)生銷(xiāo)毀、處置等終止確認(rèn)程序，在報(bào)告期末會(huì)作為資產(chǎn)要素項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表中列示出來(lái)。數(shù)據(jù)資源要成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)，必須滿足兩個(gè)條件：一是需要符合資產(chǎn)要素的定義；二是需要符合資產(chǎn)的確認(rèn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。本文首先簡(jiǎn)要回顧世界各權(quán)威會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)定義所做的討論及其變化和發(fā)展趨勢(shì)。

1.美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）：“資產(chǎn)是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成，由特定主體取得或控制的可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”（SFAC No.6，1985）。

2.國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)：早先的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）將資產(chǎn)定義為“資產(chǎn)是由過(guò)去事項(xiàng)形成的、主體控制的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入主體的一項(xiàng)資源”（1989）。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）取代IASC后，先是沿用了IASC概念框架中的資產(chǎn)定義，后來(lái)又給資產(chǎn)做出新的定義：“資產(chǎn)是主體因過(guò)去的事項(xiàng)而控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源。經(jīng)濟(jì)資源是具有產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益潛力的權(quán)利”（IASB概念框架，2018）。

3.英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)（ASB）：“資產(chǎn)是由過(guò)去事項(xiàng)或交易形成的，主體控制的對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他獲取權(quán)”（英國(guó)《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》，1999）。

我國(guó)自改革開(kāi)放以來(lái)，在會(huì)計(jì)規(guī)則方面，采取了與國(guó)際慣例接軌與趨同的策略。在1992年底發(fā)布的《基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，首次將資產(chǎn)定義為“企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”。后在2000年發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》（國(guó)務(wù)院令第28號(hào)）中又將資產(chǎn)的定義修改為：“資產(chǎn)，是指過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”。

以上各準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)的定義有所不同，分別采用了會(huì)計(jì)理論中的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”“權(quán)利觀”“經(jīng)濟(jì)資源觀”。美國(guó)給資產(chǎn)下定義的時(shí)間最早，其主張的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀”也就受到較多的批評(píng)。一是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益比較抽象，不能反映資產(chǎn)作為經(jīng)濟(jì)資源的實(shí)質(zhì)；二是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益較難確定，需要依靠更多的職業(yè)判斷。比方說(shuō)，用于判斷未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)“可能性”的指標(biāo)如“很可能”（probably or likely）、“可能”（possibly）和“極小可能”（remotely）分別使用了大于50%、5%至50%與小于5%的概率，本身就比較主觀。英國(guó)ASB采用的是資產(chǎn)的“權(quán)利觀”，將資產(chǎn)定義為一項(xiàng)獲取未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利（right）或其他獲取權(quán)（other access）。該定義的好處是從法律權(quán)利的角度，確定了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的歸屬，權(quán)利可以包括所有權(quán)、使用權(quán)、控制權(quán)等，其他獲取權(quán)可以保障如授權(quán)經(jīng)營(yíng)應(yīng)得到的權(quán)益等。該定義曾一度受到全球金融危機(jī)后IASB與FASB合作開(kāi)展的“聯(lián)合概念框架”的青睞，將資產(chǎn)定義為“主體擁有的對(duì)現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源的排他性權(quán)利或其他獲取權(quán)”。但“權(quán)利觀”所定義的權(quán)利或其他獲取權(quán)仍然比較抽象，再說(shuō)能夠獲取經(jīng)濟(jì)利益的物品，應(yīng)該是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源本身，而不是擁有這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源的法定權(quán)利。就如同一輛出租車(chē)，能夠獲得收益的工具應(yīng)該是出租車(chē)這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，而不是擁有出租車(chē)的權(quán)利。因此，IASB在2018年發(fā)布的其獨(dú)立完成的《財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架》中依然采用了主流的“經(jīng)濟(jì)資源觀”，將資產(chǎn)重新定義為“因過(guò)去事項(xiàng)由主體控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源”，并強(qiáng)調(diào)了經(jīng)濟(jì)資源“現(xiàn)時(shí)”（current）的特征，基本摒棄了不確定性較強(qiáng)的未來(lái)預(yù)期收益的說(shuō)法。

其次，對(duì)比各準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)所設(shè)定的標(biāo)準(zhǔn)。

1.美國(guó)FASB提出：一個(gè)項(xiàng)目如欲被確認(rèn)，應(yīng)當(dāng)滿足財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性這四條基本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并在符合效益大于成本和重要性的原則及門(mén)檻下將其加以確認(rèn)（SFAC No.5，1984）。

2.IASC在其1989年的概念框架中提出：符合要素定義的項(xiàng)目應(yīng)在滿足以下兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)的情況下予以確認(rèn)。（1）與該項(xiàng)目有關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)；（2）該項(xiàng)目具有能夠可靠計(jì)量的成本或價(jià)值。

3.IASB在2018年發(fā)布的概念框架中，第四章和第五章分別闡述了資產(chǎn)等財(cái)務(wù)報(bào)表要素的定義與財(cái)務(wù)報(bào)表要素的確認(rèn)和終止確認(rèn)問(wèn)題。在第四章討論資產(chǎn)的定義時(shí)，IASB雖然指出資產(chǎn)是“因過(guò)去事項(xiàng)而由主體控制的現(xiàn)時(shí)經(jīng)濟(jì)資源”，但沒(méi)有過(guò)于強(qiáng)調(diào)“過(guò)去事項(xiàng)”，反而對(duì)描述經(jīng)濟(jì)資源特征具有重要意義的“權(quán)利”“產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的潛力”“控制”這三個(gè)關(guān)鍵詞展開(kāi)詳細(xì)討論，重在闡明資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)就是主體所能控制、具有產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益潛力的、由權(quán)利決定的經(jīng)濟(jì)資源。在第五章中，IASB對(duì)包括資產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債表要素的確認(rèn)，只簡(jiǎn)單地提出一項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：“只有符合資產(chǎn)、負(fù)債或權(quán)益定義的項(xiàng)目，方可確認(rèn)進(jìn)入財(cái)務(wù)狀況表”。但是，并不是所有符合要素定義的項(xiàng)目均須確認(rèn)。而最終是否確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目，在于對(duì)是否能夠提供有用的信息以及在提供信息時(shí)效益是否大于成本的考量。IASB接著用較大篇幅討論了描述有用信息最關(guān)鍵的兩個(gè)質(zhì)量特征，即相關(guān)性與如實(shí)反映（包括可靠性），并將前者放在更重要的位置。IASB的似向性意見(jiàn)是，一個(gè)項(xiàng)目如果符合資產(chǎn)要素的定義，雖然計(jì)量或許還不足夠可靠，但如果能夠提供決策相關(guān)的有用信息，仍可以確認(rèn)為資產(chǎn)。這實(shí)際上也為更多的無(wú)形資產(chǎn)，包括金融資產(chǎn)、數(shù)據(jù)資產(chǎn)等確認(rèn)入表留下了更多的空間。在IASB概念框架（2018）中未專門(mén)列出“可計(jì)量”這個(gè)以往的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，這是因?yàn)镮ASB在給“確認(rèn)”下定義時(shí)，已指出“確認(rèn)涉及到在財(cái)務(wù)報(bào)表中用文字和貨幣金額反映一個(gè)項(xiàng)目”，因此“可計(jì)量”已不言自明。

我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)確認(rèn)所確定的標(biāo)準(zhǔn)，基本上還是參考了原先IASC的規(guī)定，包括“由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成”“預(yù)期有未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)”“具有能夠可靠計(jì)量的成本或價(jià)值”等方面。這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)比較嚴(yán)苛且已略顯陳舊，需要與時(shí)俱進(jìn)，借鑒代表財(cái)務(wù)報(bào)告最新理論成果的IASB概念框架做出相應(yīng)修訂，以適合數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

（二）關(guān)于數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)計(jì)量

所謂計(jì)量，就是根據(jù)被計(jì)量對(duì)象的計(jì)量屬性，按照恰當(dāng)?shù)挠?jì)量基礎(chǔ)，將其賦予一定的貨幣金額的過(guò)程。計(jì)量分為初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。計(jì)量雖說(shuō)是會(huì)計(jì)四大程序中的第二個(gè)程序，實(shí)際上它是與確認(rèn)互伴共生的。在確認(rèn)中要同時(shí)用到文字與貨幣金額，在初始確認(rèn)時(shí)給予被計(jì)量對(duì)象的賦值就是初始計(jì)量。IASB概念框架（2018）指出：“財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的要素須以貨幣形式加以量化，這就要求選擇計(jì)量基礎(chǔ)。計(jì)量基礎(chǔ)是計(jì)量項(xiàng)目可識(shí)別的屬性，例如歷史成本、公允價(jià)值和履約價(jià)值?！睂?duì)于大多數(shù)資產(chǎn)的初始計(jì)量而言，其最可靠的計(jì)量屬性就是歷史成本。IASB認(rèn)為：取得或創(chuàng)制的資產(chǎn)，其歷史成本是取得或創(chuàng)制資產(chǎn)時(shí)發(fā)生的成本價(jià)值，一般由支付的對(duì)價(jià)加上交易成本構(gòu)成。但當(dāng)由其他事項(xiàng)而非符合市場(chǎng)條件的交易取得或創(chuàng)制資產(chǎn)，或者不太可能識(shí)別出成本，或者成本不能提供資產(chǎn)的相關(guān)信息。在這種情況下，應(yīng)使用資產(chǎn)的現(xiàn)行價(jià)值作為初始確認(rèn)的認(rèn)定成本，并將該認(rèn)定成本作為歷史成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的起點(diǎn)?？梢?jiàn)，IASB對(duì)所要確認(rèn)資產(chǎn)的初始計(jì)量，首先主張采用歷史成本法。但對(duì)由其他事項(xiàng)（即不一定是過(guò)去事項(xiàng)）且不符合市場(chǎng)條件交易（即不能取得市場(chǎng)價(jià)格）而取得或創(chuàng)制資產(chǎn)的初始計(jì)量，也給出一個(gè)較寬松的條件，允許采用包括公允價(jià)值、在用價(jià)值和現(xiàn)行成本在內(nèi)的現(xiàn)行價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。這樣，就為企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表提供了契機(jī)。如果允許初始計(jì)量采用評(píng)估數(shù)據(jù)，那么后續(xù)計(jì)量也將水到渠成。

因此，對(duì)企業(yè)數(shù)據(jù)資源的計(jì)量而言，除少數(shù)經(jīng)過(guò)外購(gòu)或自制加工具有可靠歷史成本之外，大量的數(shù)據(jù)資源均缺乏可靠的歷史成本，或者其現(xiàn)行價(jià)值已與歷史成本產(chǎn)生巨大脫離，在這種情況下，為了首先保證提供決策有用的信息，探索用評(píng)估價(jià)值入賬的新路子還是十分必要的?？梢砸环矫婀膭?lì)創(chuàng)辦更具規(guī)模、更權(quán)威的數(shù)據(jù)交易所，以幫助企業(yè)取得更可靠的數(shù)據(jù)交易價(jià)格信息；另一方面通過(guò)數(shù)據(jù)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和評(píng)估協(xié)會(huì)出臺(tái)相關(guān)的數(shù)據(jù)評(píng)估規(guī)則，為企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表提供明確的指引，也為財(cái)政部修訂目前暫僅允許以歷史成本計(jì)量的《暫行規(guī)定》提供參考依據(jù)。

（三）關(guān)于數(shù)據(jù)資源的列報(bào)

前已述及，會(huì)計(jì)上的“列報(bào)”也是一個(gè)有嚴(yán)格含義的專業(yè)名詞，它與包括列報(bào)與披露兩方面內(nèi)容的“報(bào)告”有所區(qū)別。列報(bào)僅是將在會(huì)計(jì)賬簿中已經(jīng)確認(rèn)和計(jì)量的項(xiàng)目，本著提供決策有用信息的目標(biāo)，在報(bào)告期末通過(guò)分類(lèi)、抵銷(xiāo)、匯總等方式，將它們列示在財(cái)務(wù)報(bào)表正表中（財(cái)政部《暫行規(guī)定》也將“列報(bào)”稱為“列示”）。如果需要對(duì)列入正表中的項(xiàng)目提供補(bǔ)充信息，或想說(shuō)明暫未列入財(cái)務(wù)報(bào)表正表的內(nèi)容，則可以通過(guò)附注、管理層討論與分析（MD&A）以及其他報(bào)告方式做出“披露”。因?yàn)樵谫Y產(chǎn)負(fù)債表中需要列報(bào)的數(shù)據(jù)資源已經(jīng)屬于經(jīng)確認(rèn)計(jì)量后的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，在此情境下，數(shù)據(jù)資源的列報(bào)與數(shù)據(jù)資產(chǎn)的列報(bào)才為同一層含義（財(cái)政部的《暫行規(guī)定》要求在存貨和無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目下分設(shè)“數(shù)據(jù)資源”項(xiàng)目）。而在資產(chǎn)負(fù)債表之外披露的數(shù)據(jù)資源因?yàn)椴幌抻跀?shù)據(jù)資產(chǎn)，更多的則是不能被列報(bào)的其他數(shù)據(jù)資源，因此用“數(shù)據(jù)資源的披露”更為恰當(dāng)。對(duì)于企業(yè)而言，當(dāng)然希望將其擁有的數(shù)據(jù)資源盡可能列入財(cái)務(wù)報(bào)表正表而不僅是停留于披露，因?yàn)橹挥腥氡聿拍苷嬲龎汛笃髽I(yè)資產(chǎn)規(guī)模，并為企業(yè)降低成本、增加收益提供新的途徑。但是，《暫行規(guī)定》對(duì)數(shù)據(jù)資源入表列報(bào)仍有較嚴(yán)格的限制，相反，對(duì)披露尤其是自愿披露卻給予更多的鼓勵(lì)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極創(chuàng)造條件，證明其所擁有的數(shù)據(jù)資源是具有經(jīng)濟(jì)利益潛力的經(jīng)濟(jì)資源，并通過(guò)數(shù)據(jù)交易及價(jià)值評(píng)估等手段，獲得數(shù)據(jù)資源得以確認(rèn)和計(jì)量的條件。

五、結(jié)論和建議

在大力發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的當(dāng)下，仍有不少人并不清楚數(shù)據(jù)資源、數(shù)據(jù)產(chǎn)品、數(shù)據(jù)資產(chǎn)等概念的區(qū)別，甚至還將“數(shù)據(jù)資源入表”混淆為“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表”。本文從界定各相關(guān)概念的含義出發(fā)，指出數(shù)據(jù)資源入表實(shí)際上就是將企業(yè)具有經(jīng)濟(jì)利益潛力的數(shù)據(jù)資源內(nèi)化為企業(yè)資產(chǎn)的過(guò)程。因此，從會(huì)計(jì)專業(yè)的角度看，不存在“數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表”的問(wèn)題。數(shù)據(jù)資源入表，對(duì)于企業(yè)、產(chǎn)業(yè)、國(guó)家經(jīng)濟(jì)來(lái)說(shuō)都是好事，但是數(shù)據(jù)資源入表也是一項(xiàng)政策性和專業(yè)性都很強(qiáng)的工作。為此，本文提出了積極穩(wěn)妥、依法合規(guī)、相關(guān)可靠、國(guó)際接軌四項(xiàng)入表原則，意在積極鼓勵(lì)企業(yè)擁抱數(shù)字經(jīng)濟(jì)、推動(dòng)科技創(chuàng)新、壯大資產(chǎn)實(shí)力的同時(shí)，也要依法合規(guī)，嚴(yán)防數(shù)據(jù)造假與資產(chǎn)泡沫化情況的產(chǎn)生。在提出上述四項(xiàng)原則后，本文繼而總結(jié)了數(shù)據(jù)資源入表工作的六個(gè)關(guān)鍵步驟，相信對(duì)企業(yè)界人士會(huì)有所啟發(fā)。接著本文進(jìn)一步深入討論了數(shù)據(jù)資源入表所涉及的會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和列報(bào)這三個(gè)關(guān)鍵的會(huì)計(jì)程序，并根據(jù)國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)界有關(guān)資產(chǎn)性質(zhì)和資產(chǎn)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的改革發(fā)展理論，描述了資產(chǎn)確認(rèn)范圍可能擴(kuò)大的趨勢(shì)，為企業(yè)數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)化可以開(kāi)拓的空間提供了新的啟示。最后，提出建議，供決策層和會(huì)計(jì)同行參考。

（一）盡快啟動(dòng)數(shù)據(jù)資源會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究與制定工作

當(dāng)前，數(shù)字經(jīng)濟(jì)與數(shù)據(jù)資源的熱度已不亞于20世紀(jì)90年代的金融工具。數(shù)據(jù)工具的廣度和深度，也都超過(guò)了金融工具。它們具有類(lèi)似的特點(diǎn)，如物質(zhì)形態(tài)的無(wú)形性與難以識(shí)別性、品種的多樣性與復(fù)雜性、價(jià)值的不確定性與易變性、被操縱的風(fēng)險(xiǎn)性與破壞性等，但是數(shù)據(jù)工具隨著云計(jì)算、人工智能、區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)等與大模型的深度融合，比金融工具的科技含量更高，更深植于企業(yè)的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)和各項(xiàng)軟件中，為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的潛力也許更大。人們預(yù)測(cè)，數(shù)據(jù)資源經(jīng)確認(rèn)形成的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，其未來(lái)體量甚至可能超過(guò)企業(yè)的有形資產(chǎn)，不僅改變企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)，而且還會(huì)影響企業(yè)的業(yè)務(wù)模式、運(yùn)營(yíng)與治理體系，并有很強(qiáng)的外溢性。同時(shí)，對(duì)數(shù)據(jù)工具的管理失控，也會(huì)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)與國(guó)家安全造成重大隱患。金融工具尤其是電子衍生產(chǎn)品，從本質(zhì)上說(shuō)，也可以看成數(shù)據(jù)工具的一部分。三十年來(lái)由于對(duì)金融工具疏于防范以及對(duì)公允價(jià)值研究和披露的不足，讓世界經(jīng)濟(jì)多次經(jīng)受沉痛教訓(xùn)。比如1997年的亞洲金融風(fēng)暴、2001年的安然事件以及2008年的全球金融危機(jī)，大多都是衍生金融工具惹的禍，但每次都使會(huì)計(jì)師和審計(jì)師成為替罪羊，由此也引發(fā)了全球會(huì)計(jì)變革，催生了獨(dú)立的金融工具、公允價(jià)值計(jì)量等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。因此，面對(duì)方興未艾的數(shù)字經(jīng)濟(jì)，我們對(duì)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會(huì)計(jì)處理的規(guī)范也應(yīng)未雨綢繆，做好充分準(zhǔn)備。財(cái)政部《暫行暫定》雖然開(kāi)了一個(gè)好頭，但還不夠全面深入，還有更多的問(wèn)題需要實(shí)踐探索并從理論上加以總結(jié)。因此，建議將制定數(shù)據(jù)資源獨(dú)立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則盡快列入我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定議程。一是組成由數(shù)據(jù)專家、會(huì)計(jì)專家、評(píng)估專家以及相應(yīng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)人員組成的項(xiàng)目小組開(kāi)展相關(guān)工作；二是動(dòng)員會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)界展開(kāi)此方面的深入研究，并追蹤與借鑒國(guó)外同行的先進(jìn)成果；三是深入企業(yè)調(diào)研，充分了解數(shù)據(jù)資源的各種應(yīng)用場(chǎng)景以及數(shù)據(jù)資源入表的各種成功經(jīng)驗(yàn)，從簡(jiǎn)到難，逐步建立起數(shù)據(jù)資源會(huì)計(jì)處理的規(guī)范框架。我國(guó)在世界范圍內(nèi)如能率先制定出獨(dú)立的數(shù)據(jù)資源會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還能為以后國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定提供經(jīng)驗(yàn)，以此增強(qiáng)我國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際影響力。

（二）探討數(shù)據(jù)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表中單項(xiàng)列報(bào)的可行性

財(cái)政部《暫行規(guī)定》明確了企業(yè)數(shù)據(jù)資源的會(huì)計(jì)處理范圍，包括確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)或存貨等資產(chǎn)類(lèi)別的數(shù)據(jù)資源，以及未確認(rèn)為資產(chǎn)但預(yù)期能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的數(shù)據(jù)資源。前兩種數(shù)據(jù)資源因?yàn)橐驯淮_認(rèn)為資產(chǎn)，因此可以在報(bào)告期末的資產(chǎn)負(fù)債表中予以列報(bào)；而后一種數(shù)據(jù)資源雖然預(yù)期能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，但可能暫時(shí)還不符合資產(chǎn)確認(rèn)的其他條件，譬如不是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成，或者沒(méi)有可以可靠計(jì)量的成本或價(jià)值等，而不能在期末的資產(chǎn)負(fù)債表中列報(bào)[6]?？紤]到目前資產(chǎn)負(fù)債表的結(jié)構(gòu)各項(xiàng)資產(chǎn)一般是按流動(dòng)性加以排列的，存貨列在流動(dòng)資產(chǎn)中，無(wú)形資產(chǎn)屬于長(zhǎng)期資產(chǎn)一般列在固定資產(chǎn)之后，《暫時(shí)規(guī)定》要求將屬于存貨和無(wú)形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源分列在存貨和無(wú)形資產(chǎn)兩個(gè)項(xiàng)目之下，這樣一來(lái)，被確認(rèn)入表的數(shù)據(jù)資源被分隔列報(bào)后，其重要性反而不能被凸顯。尤其是《暫行規(guī)定》生效后的第一個(gè)定期報(bào)告日，人們會(huì)更加關(guān)注各企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表的情況及金額規(guī)模，如果未能將其以“數(shù)據(jù)資源”獨(dú)立項(xiàng)目的形式加以列報(bào)，可能會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)信息的有用性產(chǎn)生影響。參考IASB概念框架（2018）的條文，建議是否可以探討將數(shù)據(jù)資源作為單獨(dú)項(xiàng)目予以列報(bào)的可能性。IASB指出：“為有效地傳遞財(cái)務(wù)報(bào)表信息：（1）要聚焦列報(bào)和披露的目標(biāo)和原則而非規(guī)則；（2）信息分類(lèi)時(shí)要?dú)w并組合相似項(xiàng)目、單獨(dú)列報(bào)非相似項(xiàng)目；（3）既不因不必要的細(xì)枝末節(jié)，也不因過(guò)度加總歸并而使匯總信息模糊不清”。IASB還指出：“國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中包含的列報(bào)和披露目標(biāo)是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有效傳遞的支撐，因?yàn)檫@些目標(biāo)有助于主體識(shí)別有用的信息、確定傳遞這些信息的最有效方式。財(cái)務(wù)報(bào)表要有效地傳遞信息，還需要考慮以下原則作為支撐：（1）凸顯主體個(gè)性的信息，比所謂的‘格式化標(biāo)準(zhǔn)描述更為有用；（2）信息在財(cái)務(wù)報(bào)表不同部分反復(fù)出現(xiàn)通常沒(méi)有必要，反而使得財(cái)務(wù)報(bào)表更難理解”[7]。按照我們的理解，財(cái)務(wù)報(bào)告的首要目標(biāo)是向使用者提供決策有用的信息。在當(dāng)下各企業(yè)紛紛想將數(shù)據(jù)資源入表的情況下，單獨(dú)列報(bào)“數(shù)據(jù)資源”或許對(duì)使用者來(lái)說(shuō)能夠提供更有用的信息。因此，本文建議進(jìn)一步探討將所有經(jīng)確認(rèn)的數(shù)據(jù)資源（或數(shù)據(jù)資產(chǎn)）合并一起在報(bào)告期末的資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列報(bào)的可行性。一種變通的方法也可以是：只要當(dāng)企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的規(guī)模達(dá)到總資產(chǎn)一定的比例即已達(dá)到重要性水平時(shí)，才被允許匯總成一個(gè)單獨(dú)項(xiàng)目加以列報(bào)。至于單獨(dú)列報(bào)后可能對(duì)資產(chǎn)流動(dòng)性分析產(chǎn)生的影響，可以通過(guò)財(cái)務(wù)分析的方法解決。事實(shí)上，現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表中一些列示在流動(dòng)資產(chǎn)名下的項(xiàng)目，有不少流動(dòng)性也是很差的。譬如賬齡較長(zhǎng)的應(yīng)收賬款、滯銷(xiāo)的存貨、房地產(chǎn)公司與軟件公司列在存貨項(xiàng)下的開(kāi)發(fā)成本、長(zhǎng)期掛賬的其他流動(dòng)資產(chǎn)等，通常都不是在一年之內(nèi)可以變現(xiàn)的。因此，在資產(chǎn)負(fù)債表中將資產(chǎn)按流動(dòng)性排列的方式本身也正在不斷受到挑戰(zhàn)。

（三）加強(qiáng)數(shù)據(jù)資源入表的政策指引與審計(jì)監(jiān)督

在積極鼓勵(lì)企業(yè)數(shù)據(jù)資源入表的同時(shí)，加強(qiáng)相關(guān)的政策指引和審計(jì)監(jiān)督也是十分必要的。數(shù)據(jù)資源入表是一項(xiàng)開(kāi)創(chuàng)性的工作，由于缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，更因?yàn)槠髽I(yè)數(shù)據(jù)龐大、來(lái)源分類(lèi)復(fù)雜、產(chǎn)權(quán)不夠清晰、可能涉及隱私安全等問(wèn)題的存在，判斷其是否可以被合法加工利用以及是否可以帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，均困難重重。即使形成了可以對(duì)外提供的數(shù)據(jù)產(chǎn)品或數(shù)據(jù)服務(wù)，也因?yàn)閿?shù)據(jù)交易場(chǎng)所大多為初建且地區(qū)分散，交易不夠活躍，市場(chǎng)價(jià)格或公允價(jià)值均難以取得，數(shù)據(jù)資源的計(jì)量可能是存在很大的不確定性，可靠性相當(dāng)缺乏。這一切都需要監(jiān)管部門(mén)出臺(tái)更詳細(xì)的政策指引，規(guī)范企業(yè)的行為。

另一方面，在企業(yè)積極挖掘數(shù)據(jù)潛力、利用數(shù)據(jù)資源這一新型生產(chǎn)要素努力推動(dòng)企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的同時(shí)，也會(huì)出現(xiàn)一些企業(yè)投機(jī)取巧、弄虛作假、隨意高估資產(chǎn)的行為。因此，必須加大審計(jì)監(jiān)督的力度，重點(diǎn)審查以下內(nèi)容：（1）企業(yè)確認(rèn)入表的數(shù)據(jù)資源是否經(jīng)過(guò)了確權(quán)程序，即審查這些數(shù)據(jù)是否具備所有權(quán)、控制權(quán)、使用權(quán)等，或獲得公共資源的授權(quán)經(jīng)營(yíng)等；（2）這些數(shù)據(jù)資源是否涉及知識(shí)產(chǎn)權(quán)、個(gè)人隱私保護(hù)與社會(huì)安全等問(wèn)題，是否經(jīng)過(guò)了數(shù)據(jù)清洗、去標(biāo)識(shí)化、匿名化等業(yè)務(wù)流程，以確保它們可以被合法加工利用，成為能夠帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的有價(jià)值的經(jīng)濟(jì)資源；（3）數(shù)據(jù)資源入表是否遵守了相關(guān)法規(guī)、現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與《暫行規(guī)定》的要求，進(jìn)行了確認(rèn)、計(jì)量、列報(bào)和披露等會(huì)計(jì)程序的處理；（4）對(duì)不能取得交易價(jià)格的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計(jì)量應(yīng)尤為關(guān)注，一些數(shù)據(jù)資源或許具有同類(lèi)或相似物品的市場(chǎng)價(jià)格，但因?yàn)榻灰资袌?chǎng)不夠活躍等原因其公允價(jià)值一般仍難以取得，而對(duì)于依靠現(xiàn)值模型等估價(jià)入賬的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，更需審核其未來(lái)現(xiàn)金流的金額、分布及不確定性情況，判斷其使用年期、折現(xiàn)率等參數(shù)確定的恰當(dāng)性；（5）在報(bào)告期末，應(yīng)當(dāng)審查已入賬的數(shù)據(jù)資源是否存在終止確認(rèn)等問(wèn)題，對(duì)于作為無(wú)形資產(chǎn)核算的數(shù)據(jù)資源，應(yīng)當(dāng)審核其是否按照無(wú)形資產(chǎn)等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理，包括減值測(cè)試與合理攤銷(xiāo)等。

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