［DOI］10.3969/j.issn.1672-0407.2024.10.007

［摘 要］伴隨高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的飛速發(fā)展，技術(shù)創(chuàng)新逐漸成為提高高新技術(shù)企業(yè)市場競爭力的關(guān)鍵手段，在科技研發(fā)工作的開展中發(fā)揮著舉足輕重的作用，甚至成為高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展命脈，然而，研發(fā)工作需要大量投入資金，而怎樣實(shí)現(xiàn)研發(fā)工作支出的科學(xué)有效控制是現(xiàn)如今高新技術(shù)行業(yè)高度重視的問題。鑒于此，本文充分考慮高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展情況，分析研發(fā)支出存在的問題，并提出會(huì)計(jì)處理對策，以供參考。

［關(guān)鍵詞］高新技術(shù)企業(yè)；研發(fā)支出；會(huì)計(jì)處理

［中圖分類號］F23文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

一般情況下，企業(yè)的自主研發(fā)能力越強(qiáng)，所占據(jù)的市場份額就越多，也只有這樣企業(yè)才能夠不斷向前發(fā)展。但由于自主研發(fā)所需要的成本費(fèi)用比較高，所以研發(fā)支出受到了很多企業(yè)的關(guān)注。投資者在投資時(shí)也會(huì)把研發(fā)活動(dòng)作為無形資產(chǎn)納入考核內(nèi)容中。政府針對研發(fā)工作提出的優(yōu)惠政策會(huì)影響企業(yè)自主研發(fā)的積極性，所以在新時(shí)期，會(huì)計(jì)核算中的研發(fā)支出也受到了人們的重視［1］。

1 高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的重要性

1.1 有利于快速、清晰地掌握整體會(huì)計(jì)成本

不管最終是否形成無形資產(chǎn)，全部通過研發(fā)支出科目進(jìn)行核算，可以清晰地匯總統(tǒng)計(jì)高新技術(shù)企業(yè)一定期間所發(fā)生的所有研發(fā)成本（非收付實(shí)現(xiàn)制下的資金支出）。如果不通過研發(fā)支出科目歸集高新技術(shù)企業(yè)所發(fā)生的研發(fā)成本，內(nèi)部管理層或者外部審計(jì)機(jī)構(gòu)需要通過多個(gè)科目對研發(fā)支出進(jìn)行匯總統(tǒng)計(jì)，不利于高效財(cái)務(wù)管理且增加審計(jì)難度［2］。

1.2 便于提升高新技術(shù)企業(yè)內(nèi)部控制的規(guī)范化

研發(fā)支出的規(guī)范核算需要高新技術(shù)企業(yè)明確研發(fā)項(xiàng)目的分類、研發(fā)活動(dòng)的起點(diǎn)和所處的階段等，每一筆研發(fā)相關(guān)的支出都應(yīng)對應(yīng)到具體的研發(fā)項(xiàng)目，基于上述完善的研發(fā)項(xiàng)目管理相關(guān)內(nèi)部控制文件信息，才能夠?qū)崿F(xiàn)研發(fā)支出的規(guī)范核算。所以高新技術(shù)企業(yè)內(nèi)部必須建立完善的研發(fā)項(xiàng)目管理流程，從一開始就要對研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行完整的規(guī)劃，做到每一個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的全生命周期都留痕管控，為財(cái)務(wù)的規(guī)范核算提供良好的內(nèi)部環(huán)境。

1.3 便于順利取得高新技術(shù)企業(yè)資格

根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》有關(guān)規(guī)定，申請資料中必須包括具有資質(zhì)的獨(dú)立第三方中介機(jī)構(gòu)出具的近三個(gè)會(huì)計(jì)年度研究開發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)或鑒證報(bào)告，并附研究開發(fā)活動(dòng)相關(guān)說明材料。從上述文件要求可以看出，高新技術(shù)企業(yè)需要有清晰的研發(fā)支出核算，且需滿足認(rèn)定管理要求方可以進(jìn)行高新技術(shù)企業(yè)資格的申請，進(jìn)而享受企業(yè)所得稅的減免。

1.4 有利于提高所得稅納稅申報(bào)的規(guī)范性

高新技術(shù)企業(yè)每年的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)過程中會(huì)涉及研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除部分填報(bào)。研發(fā)費(fèi)用的取數(shù)主要是依據(jù)高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中研發(fā)支出科目歸集數(shù)據(jù)。所以研發(fā)支出科目的規(guī)范核算將對高新技術(shù)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)產(chǎn)生重要影響［3］。

2 高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理存在的問題

對高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)支出進(jìn)行科學(xué)、合理的會(huì)計(jì)處理能夠真實(shí)客觀地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，但目前我國還沒有公認(rèn)的理論體系，而且不同國家的規(guī)定也不相同，目前來看，我國高新技術(shù)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理存在以下問題。

2.1 實(shí)際操作困難重重

我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然對研究階段和開發(fā)階段已有明確的分界，可是高新技術(shù)企業(yè)在經(jīng)營過程中是研究與開發(fā)反復(fù)交換進(jìn)行的，研發(fā)本身就是一個(gè)反復(fù)實(shí)踐的過程。而且在實(shí)際操作中，無形資產(chǎn)的業(yè)務(wù)比較復(fù)雜，投資風(fēng)險(xiǎn)也比較大，基于這些要清楚地界定研發(fā)階段和開發(fā)階段還是有困難的，尤其是對于不精通研發(fā)工作的財(cái)務(wù)人員來說這項(xiàng)工作更是復(fù)雜，使財(cái)務(wù)人員無法進(jìn)行客觀、準(zhǔn)確的判斷，從而導(dǎo)致企業(yè)在財(cái)務(wù)處理上顯得隨意性大、模糊性強(qiáng)，同時(shí)增加了企業(yè)經(jīng)營的難度［4］。

2.2 階段劃分不清晰，資本化節(jié)點(diǎn)識別難度大

研究階段和開發(fā)階段有著較強(qiáng)的實(shí)質(zhì)性差異，因此，著落點(diǎn)也各不相同。研究階段主要側(cè)重于對項(xiàng)目的探索和籌備，而開發(fā)階段已經(jīng)初步具有無形資產(chǎn)形成的條件。然而，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對研究和開發(fā)兩個(gè)階段的界定范圍十分廣泛，這就需要會(huì)計(jì)人員憑借自身的專業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行辨別。然而，大多數(shù)高新技術(shù)企業(yè)所進(jìn)行的研發(fā)行為具有一定的專業(yè)性和復(fù)雜性，會(huì)計(jì)人員很難準(zhǔn)確地對階段進(jìn)行識別。再加上研究階段與開發(fā)階段所呈現(xiàn)出的連續(xù)、交叉等特性，就更為會(huì)計(jì)人員實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定帶來了難度。在這種趨勢之下，無形之中就對會(huì)計(jì)人員的自身能力有了明確的要求。此外，確認(rèn)獲取無形資產(chǎn)的五個(gè)相關(guān)條件對于費(fèi)用處理也至關(guān)重要，只有在同時(shí)符合技術(shù)、商業(yè)、獲利、資源和費(fèi)用的相關(guān)條件后，所產(chǎn)生的支出費(fèi)用方允許資本化處理。從這點(diǎn)可以看出，這五個(gè)條件更多層面上是會(huì)計(jì)人員識別的依據(jù)，在客觀層面上弱化支出成本的計(jì)量。還有一些高新技術(shù)企業(yè)會(huì)基于自身實(shí)際發(fā)展需求，有選擇地進(jìn)行支出資本化或費(fèi)用化，這就在某種程度上為高新技術(shù)企業(yè)提供了廣闊的經(jīng)營空間。然而，這種行為卻對投資者的判斷產(chǎn)生了負(fù)面影響。再加上新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未對此進(jìn)行明確的標(biāo)準(zhǔn)劃分，高新技術(shù)企業(yè)將無可避免地對研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行多樣化的選擇，這在高新技術(shù)企業(yè)的收入和負(fù)債方面都有很大的影響，尤其是對會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響最為嚴(yán)重［5］。

2.3 財(cái)務(wù)人員能力素質(zhì)參差不齊

當(dāng)前，高新技術(shù)企業(yè)較為重視科技研發(fā)人員的入職把關(guān)與后續(xù)培訓(xùn)，但是對于保障職能的財(cái)務(wù)人員重視程度不足。首先，在入職環(huán)節(jié)，受單位編制等因素限制，引進(jìn)高素質(zhì)的財(cái)務(wù)人員的難度較大，沒有足夠的編制引入相關(guān)人才。其次，財(cái)務(wù)人員年齡結(jié)構(gòu)不合理，對于新知識、新領(lǐng)域的學(xué)習(xí)主動(dòng)性不強(qiáng)，掌握不到位。第三，財(cái)務(wù)人員后續(xù)教育不到位，部分培訓(xùn)多為走形式，并沒有科學(xué)合理地設(shè)置培訓(xùn)內(nèi)容。最后，部分高新技術(shù)企業(yè)考核機(jī)制不完善，對于財(cái)務(wù)崗位的人員的價(jià)值缺少足夠的重視，在績效考核中沒有充分考慮財(cái)務(wù)人員的工作量和價(jià)值，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員干勁不足。因此，部分高新技術(shù)企業(yè)由于人員素質(zhì)不足，工作責(zé)任心不強(qiáng)，且缺乏必要的學(xué)習(xí)和交流機(jī)會(huì)，造成研發(fā)支出科目設(shè)置不合理，無法同時(shí)滿足科研經(jīng)費(fèi)管理和財(cái)稅要求，導(dǎo)致財(cái)務(wù)核算混亂，財(cái)務(wù)管理水平較低［6］。

2.4 研發(fā)費(fèi)用信息披露方式缺少規(guī)范性

一些高新技術(shù)企業(yè)在披露研發(fā)支出相關(guān)的會(huì)計(jì)信息時(shí)存在不規(guī)范的行為，在年度會(huì)計(jì)報(bào)告中，沒有明確披露位置。一些高新技術(shù)企業(yè)在披露時(shí)比較隨意，會(huì)計(jì)信息披露程度差別較大，內(nèi)容差別也較大，披露方式也各不相同。高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)識到了科研工作的重要性，關(guān)注科研進(jìn)度，也采取各種渠道了解同行當(dāng)前的發(fā)展情況，包括同行在研發(fā)過程中投入的成本費(fèi)用、投入比例等。但這樣很難了解到這些企業(yè)研發(fā)支出中的漏洞，因?yàn)檫@涉及商業(yè)機(jī)密，這也是企業(yè)不愿意披露過多信息的原因。但如果是上市的高新技術(shù)企業(yè)，就不得不披露研發(fā)相關(guān)的信息。其他企業(yè)很容易通過披露出來的信息了解本企業(yè)的研發(fā)情況。在這種情況下，上市高新技術(shù)企業(yè)為了維護(hù)自己的利益，減少因披露信息造成的負(fù)面影響，會(huì)主動(dòng)規(guī)避一些信息以改變披露結(jié)果［7］。

3 高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理的有效措施

3.1 健全研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用管理體系

研發(fā)項(xiàng)目管理體系的完善主要涵蓋以下三個(gè)方面：第一，項(xiàng)目開發(fā)管理體系的建設(shè)要注重高新技術(shù)企業(yè)技術(shù)改進(jìn)、產(chǎn)品開發(fā)優(yōu)化、規(guī)范化項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)和版權(quán)。基于這三個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)構(gòu)建項(xiàng)目開發(fā)管理體系可以起到促進(jìn)高新技術(shù)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展的作用。第二，在會(huì)計(jì)制度建設(shè)中，要注意規(guī)范高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出管理，嚴(yán)格執(zhí)行審批流程，實(shí)現(xiàn)研發(fā)支出的合理分類和歸集。明確日常核算、扣除與研發(fā)支出的區(qū)別，嚴(yán)格控制稅收支出。第三，要準(zhǔn)確把握費(fèi)用性支出與資本性支出的區(qū)別，規(guī)范高新技術(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理，確保高新技術(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理的合規(guī)化。

3.2 明確研究與開發(fā)兩個(gè)階段的劃分標(biāo)準(zhǔn)

目前，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖然對研究和開發(fā)兩個(gè)階段進(jìn)行了相關(guān)的界定，然而因兩個(gè)階段所特有的復(fù)雜性和多樣性等，會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷很容易受到這些因素的影響。在實(shí)際實(shí)施的過程中，會(huì)計(jì)人員只能通過專業(yè)能力和相關(guān)經(jīng)驗(yàn)對其進(jìn)行識別和劃分。因此，為了提升會(huì)計(jì)人員對研究和開發(fā)兩個(gè)階段的識別能力，弱化其通過主觀意識進(jìn)行判斷所帶來的影響，加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員對新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體條文的學(xué)習(xí)具有一定的必要性，通過學(xué)習(xí)強(qiáng)化會(huì)計(jì)人員對新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的正確認(rèn)識，理解相關(guān)規(guī)定，清晰研發(fā)活動(dòng)的發(fā)展流程。基于對新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的了解，明確研發(fā)活動(dòng)各個(gè)階段的費(fèi)用劃分，以規(guī)避其他因素為其帶來的影響，促使會(huì)計(jì)人員可以在此基礎(chǔ)上制定更詳細(xì)的劃分標(biāo)準(zhǔn)，以提升高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)核算的整體質(zhì)量。

3.3 完善高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)管理內(nèi)部控制流程

高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)管理部門需要制定完善的內(nèi)部控制流程，清晰界定項(xiàng)目生命周期的每個(gè)階段，即項(xiàng)目從一開始就需要有完整的立項(xiàng)流程，立項(xiàng)流程中應(yīng)該清晰界定項(xiàng)目屬于研究項(xiàng)目還是開發(fā)項(xiàng)目，開發(fā)項(xiàng)目現(xiàn)階段處于研究階段還是開發(fā)階段需要有清晰的劃分和界定。財(cái)務(wù)部門嚴(yán)格依據(jù)研發(fā)管理部門的立項(xiàng)證明文件開始進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用的歸集，人事部門根據(jù)立項(xiàng)證明文件中的科研人員歸集人員成本，保證研發(fā)費(fèi)用歸集的合理準(zhǔn)確，減少審計(jì)及稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

3.4 加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員的繼續(xù)教育和培訓(xùn)

財(cái)務(wù)人員對政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的掌握將直接影響高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的合法合規(guī)核算。政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革的一個(gè)重要變化是吸納結(jié)合了高新技術(shù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的權(quán)責(zé)發(fā)生制，與原先事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度中的收付實(shí)現(xiàn)制核算思路差異較大。對于長期從事事業(yè)單位財(cái)務(wù)核算的財(cái)務(wù)人員來說是個(gè)比較大的挑戰(zhàn)。科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員可以先通過學(xué)習(xí)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則權(quán)責(zé)發(fā)生制的邏輯，進(jìn)而掌握政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算要求。同時(shí)加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員對研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的繼續(xù)教育及專項(xiàng)培訓(xùn)工作。使財(cái)務(wù)人員充分掌握研發(fā)支出與預(yù)算會(huì)計(jì)中事業(yè)支出的對應(yīng)關(guān)系，在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除和項(xiàng)目財(cái)務(wù)驗(yàn)收中靈活運(yùn)用，為高新技術(shù)企業(yè)的規(guī)范高效核算提供人才支撐。

3.5 規(guī)范高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)信息披露方式

根據(jù)當(dāng)前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來看，并沒有明確地要求對于無形資產(chǎn)在信息披露時(shí)應(yīng)當(dāng)采取哪種方式，只是要求高新技術(shù)企業(yè)必須進(jìn)行研發(fā)支出信息的披露。所以在披露會(huì)計(jì)信息時(shí)，不僅要使用定性文字，還要使用相關(guān)的數(shù)據(jù)圖表。要規(guī)范當(dāng)前的信息披露方式，界定哪一個(gè)階段應(yīng)當(dāng)采取哪些披露方式，應(yīng)當(dāng)披露哪些部分，這樣會(huì)計(jì)信息才會(huì)有更強(qiáng)的可比性。在信息披露時(shí)，也應(yīng)當(dāng)遵循適度原則。因?yàn)榇蠖鄶?shù)高新技術(shù)企業(yè)創(chuàng)新能力都比較強(qiáng)，這是它們的特色，也是它們的競爭點(diǎn)。如果披露過多的信息，可能會(huì)導(dǎo)致高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)機(jī)密泄露。但如果能夠遵循適度原則，就可以適當(dāng)?shù)乇Ｗo(hù)商業(yè)機(jī)密。如果只在年報(bào)中披露研發(fā)支出相關(guān)的信息，就無法保證信息披露的時(shí)效性。所以在季報(bào)、半年報(bào)中也需要披露項(xiàng)目進(jìn)度，這樣信息才會(huì)有更高的利用價(jià)值。

3.6 增強(qiáng)對稅收優(yōu)惠的管控

從稅負(fù)公平的角度來講，在研發(fā)費(fèi)用相同的情況下，研發(fā)費(fèi)用資本化的企業(yè)和費(fèi)用化的企業(yè)應(yīng)當(dāng)獲得相同的稅收優(yōu)惠，但從實(shí)際的運(yùn)行過程中，研發(fā)支出費(fèi)用化的企業(yè)，可以更多地獲得稅收優(yōu)惠，而研發(fā)費(fèi)用資本化的企業(yè)卻不能，顯然，這樣并不符合稅負(fù)公平原則，會(huì)使企業(yè)將所有的研發(fā)支出或很大一部分研發(fā)支出進(jìn)行費(fèi)用化。因此，進(jìn)行稅收優(yōu)惠的調(diào)整工作，是引導(dǎo)企業(yè)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求進(jìn)行執(zhí)行的必要措施，相關(guān)政策的調(diào)整應(yīng)當(dāng)充分考慮時(shí)間價(jià)值對企業(yè)稅收優(yōu)惠的影響。

3.7 增強(qiáng)對研發(fā)費(fèi)用的管理核算

高新技術(shù)企業(yè)要根據(jù)自身的特點(diǎn)制定符合自己實(shí)際發(fā)展需要的財(cái)務(wù)制度，并建立專門的研發(fā)支出核算體系，從預(yù)算的編制到資金的使用到?jīng)Q算的編制再到最后的驗(yàn)收，各個(gè)環(huán)節(jié)都要實(shí)行跟蹤管理，同時(shí)要不斷加強(qiáng)對本企業(yè)財(cái)務(wù)人員的輔導(dǎo)學(xué)習(xí)，使其增強(qiáng)專業(yè)知識，提高自身的職業(yè)道德和加強(qiáng)對研發(fā)支出的判斷能力。這樣不僅能夠規(guī)范會(huì)計(jì)核算程序，提高會(huì)計(jì)的工作效率，也能夠準(zhǔn)確地計(jì)量項(xiàng)目在各個(gè)階段的費(fèi)用支出，切實(shí)提高研發(fā)支出的會(huì)計(jì)核算質(zhì)量［8］。

3.8 加大法律法規(guī)的完善與監(jiān)管力度

由于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)信息的披露存在商業(yè)秘密泄露的可能性，使得大部分高新技術(shù)企業(yè)對研發(fā)信息披露的積極性不高，因此需要相關(guān)監(jiān)管部門完善相關(guān)的法律法規(guī)，并加強(qiáng)監(jiān)管力度，協(xié)助企業(yè)正確認(rèn)識研發(fā)信息披露的積極意義，高新技術(shù)企業(yè)內(nèi)部也應(yīng)當(dāng)完善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，建立內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制，對披露信息進(jìn)行嚴(yán)格把控，確保研發(fā)信息披露工作發(fā)揮最大的價(jià)值。

4 結(jié)語

雖然僅僅是一個(gè)研發(fā)支出科目，但是這一個(gè)科目卻能反映出一個(gè)高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)管理內(nèi)部控制的完善度、財(cái)務(wù)人員的專業(yè)水平，同時(shí)也影響著高新技術(shù)企業(yè)資格申報(bào)進(jìn)度和企業(yè)所得稅整體稅負(fù)負(fù)擔(dān)。所有高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)人員都應(yīng)當(dāng)認(rèn)真學(xué)習(xí)研發(fā)支出科目的核算及要求，為高新技術(shù)企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展和提高我國的科技水平貢獻(xiàn)自身的力量。

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［7］林海燕. 中小高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理及稅務(wù)籌劃研究［J］. 現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2019（1）：289.

［8］楊艷. 高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理及涉稅問題淺析——以海南省A市政工程公司為例［J］. 現(xiàn)代商業(yè)，2018（19）：157-159.

［作者簡介］黃敏健，女，廣東廣州人，廣州華商職業(yè)學(xué)院，中級會(huì)計(jì)師，本科，研究方向：高校會(huì)計(jì)、成本管理。