［摘 要］在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，有效的成本管理是企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的核心競(jìng)爭(zhēng)力之一，也是民營(yíng)企業(yè)最關(guān)注的問(wèn)題。玻陶材料制造企業(yè)生產(chǎn)工藝復(fù)雜，成本核算與控制存在較大難度，但與企業(yè)的持續(xù)高質(zhì)量發(fā)展息息相關(guān)，需要引起企業(yè)高度重視。本文從玻陶材料制造企業(yè)成本構(gòu)成出發(fā)，以玻陶材料制造企業(yè)A企業(yè)為例，深入探討了其成本控制面臨的問(wèn)題，并從成本核算、工藝流程、資源配置、原材料管理、應(yīng)收賬款管理、績(jī)效管理等多個(gè)維度提出了相應(yīng)的優(yōu)化對(duì)策，旨在為同類型企業(yè)在成本控制方面提供有益參考。

［關(guān)鍵詞］玻陶材料制造；民營(yíng)企業(yè)；成本管理

［中圖分類號(hào)］F27 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

近年來(lái)，受諸多因素的影響，陶瓷行業(yè)大退潮下，上游原輔材料行業(yè)同樣未能幸免。不斷上升的成本以及低效的成本管理則是造成玻陶材料制造企業(yè)發(fā)展低迷的最主要原因，即使是生存下來(lái)的陶瓷企業(yè)，也普遍通過(guò)裁員、調(diào)整產(chǎn)品線、降價(jià)促銷等方式渡過(guò)難關(guān)。當(dāng)前我國(guó)玻陶材料制造企業(yè)成本管理體系并不完善，仍有較大的優(yōu)化空間。

1 玻陶材料制造企業(yè)的成本構(gòu)成

玻陶材料制造企業(yè)主要從事玻陶輔料的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售，包括玻璃功能輔料、陶瓷輔料的制造與加工，以及其他相關(guān)玻陶產(chǎn)品的生產(chǎn)。從成本構(gòu)成來(lái)看，此類企業(yè)的成本主要包括材料成本、人工成本、制造費(fèi)用以及各種運(yùn)輸成本。

材料成本是玻陶材料制造過(guò)程中最主要的成本，主要包括用于制造玻陶產(chǎn)品的各種礦物原料，如各類金屬氧化物、國(guó)產(chǎn)或者進(jìn)口的各種天然礦石原料、自制輔料等，這些原材料的質(zhì)量和價(jià)格會(huì)直接影響最終產(chǎn)品的生產(chǎn)成本；人工成本主要包括員工工資、社保公積金、福利等。隨著生產(chǎn)自動(dòng)化、智能化程度的提高，人工成本在總成本中的占比會(huì)逐漸降低，但仍然是不可忽視的一部分；制造費(fèi)用涵蓋了企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中除直接材料和直接人工以外的各項(xiàng)費(fèi)用，主要包括能源、折舊、機(jī)修、生產(chǎn)管理成本以及其他費(fèi)用；運(yùn)輸成本主要涵蓋了產(chǎn)品從制造地到銷售地或到客戶手中所產(chǎn)生的所有運(yùn)輸費(fèi)用。對(duì)于玻陶材料制造企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于其產(chǎn)品具有體積大、重量重的特點(diǎn)，運(yùn)輸成本相對(duì)較高。

2 A企業(yè)成本控制現(xiàn)狀及問(wèn)題分析

2.1 A企業(yè)概況

A企業(yè)地處長(zhǎng)三角陶瓷產(chǎn)業(yè)集群，性質(zhì)為民營(yíng)企業(yè)，主要致力于陶瓷和玻璃原輔材料，應(yīng)用于玻璃深加工、建筑、衛(wèi)生、電子陶瓷等領(lǐng)域。其依托自身多年積累的研發(fā)平臺(tái)，在新材料領(lǐng)域橫向多元化發(fā)展，產(chǎn)品種類涵蓋陶瓷增白材料、陶瓷釉料、玻璃功能新材料、電子陶瓷材料等。多家全資子公司與母公司一起組成了產(chǎn)業(yè)集團(tuán)，研發(fā)人員占職工總?cè)藬?shù)的1/3，與國(guó)內(nèi)多所高校和科研院所建立產(chǎn)學(xué)研合作關(guān)系，人才互通、技術(shù)互補(bǔ)、信息共享。運(yùn)用波士頓矩陣分析工具，陶瓷增白材料在傳統(tǒng)建筑陶瓷領(lǐng)域一直維持較高的市場(chǎng)份額但較低的銷售增長(zhǎng)率，屬于金牛產(chǎn)品；目前在玻璃功能新材料領(lǐng)域不斷研發(fā)投入，市場(chǎng)占有率和銷售增長(zhǎng)率均快速增長(zhǎng)，屬于明星產(chǎn)品［1］。

2.2 A企業(yè)產(chǎn)品市場(chǎng)分析

在傳統(tǒng)產(chǎn)品方面，A企業(yè)主要生產(chǎn)傳統(tǒng)陶瓷增白材料和陶瓷釉料，具有產(chǎn)品適用范圍廣，材料成本高，生產(chǎn)工藝復(fù)雜，勞動(dòng)用工強(qiáng)度大，市場(chǎng)營(yíng)銷依賴度高，客戶零散、產(chǎn)品毛利低等特點(diǎn)。利用波特五力模型分析可知，首先，該行業(yè)目前存在多個(gè)實(shí)力相當(dāng)?shù)母?jìng)爭(zhēng)者，各企業(yè)可以通過(guò)產(chǎn)品差異化、價(jià)格策略、市場(chǎng)營(yíng)銷等手段來(lái)爭(zhēng)奪市場(chǎng)份額。其次，雖然該領(lǐng)域生產(chǎn)工藝復(fù)雜、材料成本較高，新企業(yè)進(jìn)入門檻高，但如果市場(chǎng)前景好，潛在競(jìng)爭(zhēng)者也會(huì)通過(guò)技術(shù)引進(jìn)、合作或并購(gòu)等方式進(jìn)入市場(chǎng)，對(duì)現(xiàn)有企業(yè)構(gòu)成威脅。第三，隨著消費(fèi)升級(jí)和技術(shù)進(jìn)步，新材料將會(huì)逐漸取代傳統(tǒng)的材料，客戶對(duì)產(chǎn)品的性能、價(jià)格、環(huán)保性等方面的要求也會(huì)影響替代品的替代能力。而且在原材料供應(yīng)稀缺的影響下，主要供應(yīng)商能夠通過(guò)價(jià)格調(diào)節(jié)、限制供應(yīng)或調(diào)整供應(yīng)條款來(lái)影響企業(yè)的成本。最后，由于客戶零散且市場(chǎng)營(yíng)銷依賴度高，購(gòu)買者也會(huì)具有較強(qiáng)的議價(jià)能力，會(huì)通過(guò)比較不同供應(yīng)商的產(chǎn)品價(jià)格、質(zhì)量和服務(wù)來(lái)選擇最合適的供應(yīng)商。綜合分析這五個(gè)方面，傳統(tǒng)陶瓷增白材料和陶瓷釉料市場(chǎng)面臨著激烈的行業(yè)內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)。

在新材料方面，玻璃功能新材料和電子功能陶瓷材料作為國(guó)家補(bǔ)短板領(lǐng)域的重點(diǎn)發(fā)展方向，具有技術(shù)含量高、研發(fā)投入大、產(chǎn)品更新迭代快等特點(diǎn)，且客戶多為大型玻璃深加工企業(yè)和國(guó)家戰(zhàn)略通訊科技企業(yè)。用波特五力模型分析，新企業(yè)進(jìn)入門檻較高，潛在進(jìn)入者威脅稍低，但研發(fā)成本和現(xiàn)場(chǎng)技術(shù)服務(wù)成本比傳統(tǒng)產(chǎn)品高，且產(chǎn)品因?yàn)榈?，需要在控制?kù)存的同時(shí)保證供貨效率，對(duì)產(chǎn)品的質(zhì)量穩(wěn)定性要求特別高。

2.3 A企業(yè)成本管控存在的問(wèn)題

2.3.1 工藝流程復(fù)雜，成本核算難度較高

一是部分產(chǎn)品存在循環(huán)投料問(wèn)題，給成本核算帶來(lái)了一定的困擾。例如，當(dāng)月投料產(chǎn)品入庫(kù)后，由于客戶的定制需求，部分當(dāng)月完工入庫(kù)產(chǎn)品需要再次領(lǐng)出調(diào)色后再一次入庫(kù)，產(chǎn)品名稱前后不變，導(dǎo)致成本核算出現(xiàn)循環(huán)引用問(wèn)題。二是產(chǎn)品工序的復(fù)雜性增加了成本核算的難度。不同批次的礦物原材料在經(jīng)過(guò)煅燒工序時(shí)，會(huì)表現(xiàn)出不同的特性，產(chǎn)品生產(chǎn)率也會(huì)存在波動(dòng)，這意味著每個(gè)批次的成本都會(huì)有所不同，企業(yè)需要針對(duì)批次間成本異動(dòng)進(jìn)行分析，但由于工序眾多且相互關(guān)聯(lián)，準(zhǔn)確分析各工序的成本變動(dòng)尤為困難。

2.3.2 企業(yè)資源配置和協(xié)同管理問(wèn)題

A企業(yè)作為集團(tuán)企業(yè)，母子公司之間存在不少關(guān)聯(lián)交易，涉及產(chǎn)品購(gòu)銷、勞務(wù)提供、資金借貸等多個(gè)方面，在一定程度上增加了交易成本。同時(shí)，關(guān)聯(lián)交易涉及價(jià)格公允性、交易真實(shí)性等問(wèn)題，增加了合并報(bào)表的編制難度。特別在母子公司之間，常常存在商品或勞務(wù)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移，這些交易在合并報(bào)表層面應(yīng)當(dāng)被抵消，但由于內(nèi)部交易的復(fù)雜性等問(wèn)題，使得內(nèi)部交易抵消的操作層面相對(duì)困難，不僅增加了報(bào)表編制的工作量，還會(huì)影響合并報(bào)表的準(zhǔn)確性。

2.3.3 能源消耗大，環(huán)保成本增加，違法成本高昂

隨著國(guó)家對(duì)環(huán)保要求的不斷提高，A企業(yè)需要投入更多的資金用于環(huán)保設(shè)備的購(gòu)置、廢棄物的處理等。A企業(yè)地處長(zhǎng)三角太湖流域，更是環(huán)保重點(diǎn)監(jiān)管區(qū)域，環(huán)保要求極其嚴(yán)格，企業(yè)不僅需要承擔(dān)更高的環(huán)保成本，還面臨著高額罰款甚至停產(chǎn)整頓等違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，玻陶材料生產(chǎn)過(guò)程中，需要大量的熱能進(jìn)行熔融、煅燒等工序，對(duì)能源高度依賴，能源成本居高不下。其中，天然氣是玻陶材料生產(chǎn)的主要能源。近年來(lái)，隨著國(guó)際能源市場(chǎng)的變化以及國(guó)內(nèi)供應(yīng)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，天然氣價(jià)格不斷上漲，甚至一年多次調(diào)價(jià)，給企業(yè)帶來(lái)了更大的成本壓力。

2.3.4 原材料價(jià)格波動(dòng)大，采購(gòu)與庫(kù)存成本較高

玻陶材料的主要原材料包括鋯砂、石英砂、長(zhǎng)石、純堿等，其價(jià)格受市場(chǎng)供求關(guān)系、政策調(diào)整、國(guó)際形勢(shì)等諸多因素的影響，波動(dòng)性較大，一旦原材料價(jià)格大幅上漲，企業(yè)的生產(chǎn)成本將隨之增加。從采購(gòu)環(huán)節(jié)來(lái)看，原材料的采購(gòu)量需要根據(jù)訂單預(yù)測(cè)來(lái)安排，但受到市場(chǎng)變化、客戶需求波動(dòng)等因素的影響，預(yù)測(cè)偏差難以避免，若預(yù)測(cè)不準(zhǔn)確，可能備庫(kù)不足導(dǎo)致減產(chǎn)，或者材料庫(kù)存積壓，占用企業(yè)大量資金，又或因材料減值造成經(jīng)營(yíng)損失。

2.3.5 應(yīng)收款較多，負(fù)債率較低，資金成本高

陶瓷行業(yè)下游中小客戶偏多，收款難度大，收款周期偏長(zhǎng)，企業(yè)需要承擔(dān)較大的壞賬風(fēng)險(xiǎn)，并投入更多的資源管理應(yīng)收賬款；而原材料因?yàn)榇嬖谝欢ǔ潭鹊氖袌?chǎng)壟斷，付款期較短，甚至需要全額預(yù)付。這種應(yīng)收款與應(yīng)付款之間的不平衡關(guān)系，使得企業(yè)的負(fù)債率相對(duì)較低，限制了企業(yè)利用財(cái)務(wù)杠桿進(jìn)行擴(kuò)張的能力，但對(duì)資金籌措及衍生金融工具運(yùn)用的要求卻相應(yīng)提高［2］。

3 A企業(yè)成本管理優(yōu)化對(duì)策

3.1 優(yōu)化工藝流程，建立健全成本核算體系

第一，復(fù)雜的工藝流程是影響A企業(yè)成本控制的關(guān)鍵因素。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深化完善，A企業(yè)必須堅(jiān)持走自主創(chuàng)新型發(fā)展道路，以技術(shù)創(chuàng)新為驅(qū)動(dòng)，洞悉市場(chǎng)變化，運(yùn)用自身國(guó)家級(jí)高新技術(shù)企業(yè)、國(guó)家級(jí)“專新特新”小巨人企業(yè)、省級(jí)工程技術(shù)中心等平臺(tái)加大內(nèi)部技術(shù)投入力度，聘用復(fù)合型管理人才，對(duì)產(chǎn)品工藝流程進(jìn)行優(yōu)化創(chuàng)新，推行自動(dòng)化“智造”與精細(xì)化管理，提高生產(chǎn)效率，減少不良品率。

第二，找準(zhǔn)市場(chǎng)定位，更換優(yōu)質(zhì)賽道。以深交所上市企業(yè)“國(guó)瓷材料”為代表的國(guó)內(nèi)先進(jìn)陶瓷產(chǎn)業(yè)發(fā)展?jié)摿κ悖oA企業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展帶來(lái)了機(jī)遇。A企業(yè)應(yīng)充分發(fā)揮自身的研發(fā)優(yōu)勢(shì)，投入足夠的研發(fā)資源，持續(xù)開(kāi)發(fā)先進(jìn)電子陶瓷產(chǎn)品，支持國(guó)家戰(zhàn)略通訊技術(shù)突破國(guó)外技術(shù)封鎖，降低客戶成本，提升產(chǎn)品的附加值，真正實(shí)現(xiàn)行業(yè)技術(shù)進(jìn)步與成本控制的有機(jī)結(jié)合，以自主創(chuàng)新作為控制成本的關(guān)鍵措施。

第三，成本核算體系是成本控制的基礎(chǔ)。做好成本核算的前提是充分掌握成本核算對(duì)象的生產(chǎn)工藝流程、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)周期等，并擁有完善的ERP系統(tǒng)，以提供完整的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)支持。對(duì)陶瓷制造業(yè)來(lái)說(shuō)，成本核算的對(duì)象主要為原材料、工資與福利費(fèi)、燃料與動(dòng)力、管理費(fèi)用、制造費(fèi)用這五大成本項(xiàng)目，并涵蓋停工損失和廢品損失兩大附加成本。比如，生產(chǎn)過(guò)程中涉及多個(gè)工序，使用作業(yè)成本法，基于作業(yè)成本動(dòng)因確定各項(xiàng)作業(yè)成本分配率并分配成本。

第四，基于生產(chǎn)作業(yè)類型較多且作業(yè)鏈較長(zhǎng)，生產(chǎn)過(guò)程多樣化程度高的現(xiàn)狀，A企業(yè)采用全面預(yù)算管理，運(yùn)用作業(yè)預(yù)算法制定詳細(xì)的預(yù)算計(jì)劃，基于作業(yè)需求量配置資源，實(shí)現(xiàn)資源費(fèi)用耗費(fèi)最低的目標(biāo)，有效降低生產(chǎn)成本。

第五，成品率是衡量材料生產(chǎn)企業(yè)成本控制效果的重要指標(biāo)。A企業(yè)需要制定嚴(yán)格的成品率標(biāo)準(zhǔn)，跟蹤每批投產(chǎn)所需的原材料數(shù)量和能耗，嚴(yán)格控制生產(chǎn)過(guò)程中的不良品率，分析不良品產(chǎn)生的原因，結(jié)合質(zhì)量體系管理制定改進(jìn)措施［3］。

3.2 優(yōu)化資源配置，強(qiáng)化協(xié)同管理

一是優(yōu)化資源配置，在保證成本核算清晰的情況下加強(qiáng)母子公司之間的設(shè)備共享，提高設(shè)備的利用率，減少設(shè)備閑置。企業(yè)可以建立設(shè)備調(diào)配機(jī)制，根據(jù)各公司的生產(chǎn)需求，合理分配設(shè)備資源。同時(shí)，根據(jù)各公司的業(yè)務(wù)需求，科學(xué)調(diào)配人力資源，從集團(tuán)角度提高人工使用效率。二是強(qiáng)化協(xié)同管理，母子公司之間應(yīng)建立緊密的協(xié)同機(jī)制，包括生產(chǎn)計(jì)劃協(xié)同、銷售協(xié)同、研發(fā)協(xié)同等。通過(guò)建立統(tǒng)一的ERP和OA平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)各大系統(tǒng)間的集成，促進(jìn)集團(tuán)內(nèi)各公司之間的信息共享。三是設(shè)立財(cái)務(wù)共享中心，集中處理各公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，統(tǒng)一財(cái)務(wù)核算標(biāo)準(zhǔn)，從而降低合并報(bào)表的編制難度，提高報(bào)表披露質(zhì)量。

3.3 采取節(jié)能減排措施，提高環(huán)保水平

A企業(yè)應(yīng)當(dāng)將環(huán)保提升至戰(zhàn)略高度，采取一系列的節(jié)能減排措施，降低能耗成本，提高環(huán)保水平。一是通過(guò)整合不同規(guī)格、不同功能的窯爐，生產(chǎn)不同需求的訂單來(lái)降本節(jié)能，但同時(shí)也要加強(qiáng)庫(kù)存管理，避免產(chǎn)品積壓。二是通過(guò)氣改電來(lái)降低排放。近年來(lái)，工業(yè)氣價(jià)受到國(guó)際市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)、國(guó)內(nèi)供需關(guān)系等多種因素的影響波動(dòng)較大，而電價(jià)則相對(duì)穩(wěn)定，且隨著國(guó)內(nèi)綠電上網(wǎng)規(guī)模的快速擴(kuò)大，電價(jià)有望進(jìn)一步降低。因此，企業(yè)可以逐步將窯爐等設(shè)備的能源供應(yīng)由氣改為電，電窯對(duì)產(chǎn)品溫度控制更精準(zhǔn)，良品率更高，綜合成本更低。三是利用廠房屋頂和閑置空地安裝光伏儲(chǔ)能一體發(fā)電系統(tǒng)，在夜間谷電時(shí)段儲(chǔ)存電網(wǎng)低價(jià)電能，在峰電時(shí)段釋放電能并與日間光伏發(fā)電一起支持清潔生產(chǎn)，綜合降低用電成本。

3.4 加強(qiáng)原材料管理，實(shí)施庫(kù)存控制策略

加強(qiáng)原材料管理與庫(kù)存控制是成本管理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在采購(gòu)管理中，一方面，要建立穩(wěn)定的供應(yīng)商體系，引入SRM采供管理系統(tǒng)，實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈閉環(huán)管理；另一方面，要根據(jù)生產(chǎn)計(jì)劃和銷售預(yù)測(cè)，考慮原材料的采購(gòu)周期、價(jià)格波動(dòng)以及庫(kù)存水平等因素來(lái)開(kāi)展采購(gòu)活動(dòng)，避免因過(guò)度采購(gòu)或供應(yīng)遲滯帶來(lái)的損失。在庫(kù)存管理方面，可以采用ABC分類法，對(duì)于高價(jià)值、重要性高的A類庫(kù)存，實(shí)施嚴(yán)格的庫(kù)存控制，確保庫(kù)存水平穩(wěn)定；對(duì)于價(jià)值較低、使用頻率較少的C類庫(kù)存，適當(dāng)放寬庫(kù)存控制，降低庫(kù)存儲(chǔ)備。同時(shí)，加強(qiáng)庫(kù)存盤點(diǎn)和清查工作，根據(jù)庫(kù)存情況，制訂合理的補(bǔ)貨計(jì)劃，確保原材料及時(shí)補(bǔ)充。在常用進(jìn)口材料價(jià)格低位或匯率波動(dòng)較大時(shí)，可以運(yùn)用衍生金融工具如鎖匯、國(guó)際信用證等來(lái)備足庫(kù)存，還可以利用套期保值等金融工具進(jìn)行價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)管理，確保材料成本穩(wěn)定

可控。

3.5 加強(qiáng)應(yīng)收賬款管理，合理利用財(cái)務(wù)杠桿

一是加強(qiáng)銷售合同管理。建立完善的應(yīng)收賬款管理制度，定期對(duì)賬，分析應(yīng)收賬款的賬齡和金額，采取不同的催收方式，如電話催收、上門拜訪、法律訴訟等，提高催收效率。同時(shí)采用CRM客戶管理系統(tǒng)，對(duì)新客戶進(jìn)行嚴(yán)格的信用評(píng)估，對(duì)老客戶定期更新內(nèi)部信用評(píng)級(jí)，以降低壞賬風(fēng)險(xiǎn)。二是積極探索多元化的融資渠道。在內(nèi)部融資方面，通過(guò)提高留存收益再投資比例，增強(qiáng)企業(yè)的內(nèi)部積累能力；在外部融資方面，積極利用金融工具，如全敞口銀票等進(jìn)行融資，拓寬融資渠道。

4 結(jié)語(yǔ)

在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，玻陶材料制造企業(yè)能否生存下去并取得長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，與成本控制密切相關(guān)。A企業(yè)雖然目前還存在較多的成本管理問(wèn)題，但只要“對(duì)癥下藥”，不斷改進(jìn)，建立全面、全過(guò)程、全員參與的成本管理體系，終究會(huì)克服成本管理難題，實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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［作者簡(jiǎn)介］朱哲淵，男，江蘇宜興人，江蘇拜富科技股份有限公司，會(huì)計(jì)師，本科，研究方向：成本管理、內(nèi)部控制。