王惠清

[摘要]近幾年來，物業(yè)稅成為許多專家學(xué)者和老百姓普遍關(guān)注的內(nèi)容，是否開征物業(yè)稅、何時(shí)開征物業(yè)稅以及如何設(shè)計(jì)物業(yè)稅稅制要素等都成為了理論界討論的熱點(diǎn)話題。本文就是在分析我國房地產(chǎn)稅制現(xiàn)狀和存在的主要問題的基礎(chǔ)上，來思考物業(yè)稅開征會遇到的各種問題，并且就如何設(shè)計(jì)物業(yè)稅的稅制要素給出了初步的建議。

[關(guān)鍵詞]物業(yè)稅稅制設(shè)計(jì) 土地出讓金 房地產(chǎn)稅

2003年10月14日中國共產(chǎn)黨第十六屆中央委員會第三次全體會議通過的《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》明確指出，“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)”。中國人民銀行行長周小川于2003年12月6日在“2003中國企業(yè)領(lǐng)袖年會開幕式”上的講話講到“在適當(dāng)時(shí)機(jī)選擇試點(diǎn)實(shí)行物業(yè)稅”。2005年3月20日，財(cái)政部副部長肖捷在出席“中國發(fā)展高層論壇”時(shí)明確表示“中國目前在房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓交易環(huán)節(jié)問題嚴(yán)重，有必要研究實(shí)施物業(yè)稅改革”。這些都表明我國政府已經(jīng)將開征物業(yè)稅提上了議事日程。從國際范圍來看，美國、加拿大、日本等西方發(fā)達(dá)國家的稅收制度中，物業(yè)稅已經(jīng)成為重要的稅種之一，而我國的稅收制度中類似于物業(yè)稅的稅種有約7個(gè)，這種稅制格局給征納雙方都造成了很多困難，因此，開征物業(yè)稅應(yīng)該是勢在必行。

一、我國房地產(chǎn)稅制的現(xiàn)狀及其存在的主要問題

中國目前涉及房地產(chǎn)的稅項(xiàng)有：保有環(huán)節(jié)的房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅；流通環(huán)節(jié)的土地增值稅、耕地占用稅、契稅、營業(yè)稅及其他相關(guān)稅種，如印花稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等。另外，還有類似地租的土地出讓金，合計(jì)達(dá)到了12項(xiàng)之多。我國房地產(chǎn)稅制中存在的問題有以下幾點(diǎn)：

（一）內(nèi)外分設(shè)，稅制不統(tǒng)一

目前，我國房地產(chǎn)稅制制度采取“內(nèi)外有別、兩套稅制并存”的政策，對內(nèi)資企業(yè)和個(gè)人適用《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》、《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地征用稅暫行條例》、《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》；而對外資企業(yè)和外籍人員則執(zhí)行原來的《城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，并且僅對房產(chǎn)征稅，不對地產(chǎn)征稅。兩種稅制并存，存在著很多的弊端。首先，給稅收征管帶來了諸多不便，有礙征納雙方的理解和執(zhí)行；其次，從立法角度講，有損法律的嚴(yán)肅性和公平原則；最后，從企業(yè)市場行為看，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)輕重不同，不符合國民待遇原則。

（二）多稅同源，租、稅、費(fèi)混雜

多稅同源，造成稅基相互侵蝕，影響了稅種的獨(dú)立性和職能作用的發(fā)揮。以稅代租，城鎮(zhèn)土地使用稅作為土地有償使用的一項(xiàng)措施，稅項(xiàng)中含有租的因素，混淆了稅收與地租界限；以費(fèi)代稅,對以劃撥方式取得土地的內(nèi)資企業(yè)征收城鎮(zhèn)土地使用稅，對外資企業(yè)免征此稅，但外資企業(yè)須繳納土地使用費(fèi)，造成以費(fèi)代稅，致使內(nèi)外資企業(yè)間稅費(fèi)并存；以費(fèi)擠稅，各城市在房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營中涉及的費(fèi)用多達(dá)幾十種，占房價(jià)的40%，而國外僅占10%左右。另外，現(xiàn)行土地批租制度存在弊端。政府將幾十年的土地全批租出去，一次性收取土地出讓金及各種稅費(fèi)，促使政府行為短期化。同時(shí)土地使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓與無償劃撥并存，國家對土地市場壟斷和干預(yù)過多，造成土地閑置和浪費(fèi)，征而不用，多征少用、遲用等囤積現(xiàn)象和非法轉(zhuǎn)讓等投機(jī)活動時(shí)有發(fā)生，浪費(fèi)了稀缺的土地資源，降低了土地配置效率。

（三）征稅范圍狹窄，稅基覆蓋面不全

由于在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的體制下，社會財(cái)富主要集中在企業(yè)，我國長期以來征稅對象主要是生產(chǎn)、銷售和經(jīng)營單位，征稅環(huán)節(jié)在生產(chǎn)和經(jīng)營環(huán)節(jié)，而對財(cái)產(chǎn)特別是個(gè)人的財(cái)產(chǎn)很少征稅?，F(xiàn)有房地產(chǎn)稅就是僅對用于生產(chǎn)經(jīng)營的房地產(chǎn)征收房地產(chǎn)稅，而絕大多數(shù)非生產(chǎn)經(jīng)營的房地產(chǎn)則免稅，征收面太窄。但現(xiàn)在我國財(cái)富分布情況已經(jīng)發(fā)生了很大變化，財(cái)富在居民個(gè)人手中的集中度已經(jīng)較高，在這種情況下，有必要對稅源重新定位，而不應(yīng)繼續(xù)忽視財(cái)富正在聚集的群體。并且，調(diào)節(jié)社會貧富差距過大無論在西方發(fā)達(dá)國家，還是發(fā)展中國家，都是財(cái)產(chǎn)稅的一個(gè)重要立法精神和基本出發(fā)點(diǎn)，并以此來表達(dá)人與人之間機(jī)會公平的社會理念，鼓勵個(gè)人通過自己的努力獲得財(cái)富。企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅是對社會增量財(cái)富的調(diào)節(jié)，而財(cái)產(chǎn)稅是對社會存量財(cái)富的調(diào)節(jié)。我國現(xiàn)有房地產(chǎn)稅對個(gè)人持有的不動產(chǎn)免稅，極大地削弱了財(cái)產(chǎn)稅調(diào)節(jié)社會貧富差距過大的杠桿作用。另外，房產(chǎn)稅、土地使用稅僅對城市、縣城、建制縣、工礦區(qū)的房產(chǎn)征稅,而不對農(nóng)村房產(chǎn)和個(gè)人住房征收。

（四）稅收分布結(jié)構(gòu)不合理，稅收集中于流通環(huán)節(jié)

我國目前對房地產(chǎn)保有階段的稅負(fù)過低，且房地產(chǎn)稅不具備完全財(cái)產(chǎn)稅的性質(zhì)，大量個(gè)人的非營業(yè)性房產(chǎn)被排除在課征范圍之外，而房地產(chǎn)開發(fā)階段承擔(dān)的地價(jià)稅費(fèi)很高，一般建設(shè)成本、地價(jià)、稅費(fèi)各占商品房開發(fā)成本的1/3。地價(jià)中包括城市基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)部分，主要包括市政費(fèi)、資源費(fèi)和小區(qū)配套費(fèi)等，這些費(fèi)用的使用受益者是全體居民，在開發(fā)環(huán)節(jié)征收不盡合理。因此,應(yīng)該將其移到房地產(chǎn)保有環(huán)節(jié)征收，使得所有享有住宅外部環(huán)境的人都能夠支付費(fèi)用。

二、我國開征物業(yè)稅須解決的幾個(gè)難題

世界上很多發(fā)達(dá)國家都已經(jīng)開征了物業(yè)稅，從它們那里我們或多或少可以借鑒到一些關(guān)于開征物業(yè)稅的一般經(jīng)驗(yàn)，但是，中國有中國自己的國情，所以，難免會遇到很多特殊的問題和難點(diǎn)?，F(xiàn)行的房產(chǎn)稅體系向物業(yè)稅的轉(zhuǎn)變決不是一蹴而就的，有很多的難題需要解決。

（一）土地出讓金是否納入物業(yè)稅

根據(jù)西方發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)，物業(yè)稅（Property Tax）又稱“財(cái)產(chǎn)稅”或“地產(chǎn)稅”，主要是以土地、房屋等不動產(chǎn)為征稅對象，以不動產(chǎn)的承租人或所有者為納稅人，在不動產(chǎn)的保有階段課征的一種稅，稅款按年計(jì)繳，并且應(yīng)繳稅款的數(shù)額隨不動產(chǎn)市場價(jià)值的升高而升高。我國的土地所有制和許多西方國家有很大的不同，我國的土地歸國家和集體所有，國家理應(yīng)收取土地使用權(quán)出讓金，這是一種“租金”性質(zhì)的收費(fèi)，所以，有一種觀點(diǎn)認(rèn)為，如果把土地出讓金納入物業(yè)稅會導(dǎo)致“以稅代租”的現(xiàn)象，進(jìn)而導(dǎo)致土地為企業(yè)所有甚至是個(gè)人所有的觀念，嚴(yán)重的會造成征管失控。

但是，我國現(xiàn)有的土地使用制度是“批租制”，批租的期限從40年到70年不等，而其中部分稅費(fèi)，用地者須一次性支付。這種做法實(shí)際上是將后40年到70年的土地收益一次性收取，是本屆政府在花后屆政府的錢，其結(jié)果必然導(dǎo)致對土地的濫用。土地的儲蓄是有限的，隨著土地使用權(quán)的不斷出讓，政府在這方面獲得的財(cái)政收入也在不斷減少，長此以往會造成沒有土地可以轉(zhuǎn)讓的局面。另外，現(xiàn)在房價(jià)高的重要原因就是地價(jià)的攀升，如果以物業(yè)稅取代土地出讓金，就可以把地價(jià)的負(fù)擔(dān)從房地產(chǎn)開發(fā)者的身上后移到房屋使用者身上，這樣房地產(chǎn)開發(fā)的成本下降，房價(jià)下降，可以解決大多數(shù)人買房難的問題。所以，筆者認(rèn)為，應(yīng)該將土地出讓金納入物業(yè)稅。

（二）舊房如何征物業(yè)稅

在物業(yè)稅實(shí)施之前，土地批租制下的舊房把40－70年的大部分稅費(fèi)已經(jīng)一次性支付，而把土地出讓金納入物業(yè)稅之后，情況就剛好相反了，一次性的支付被分成40－70年支付。因此，如果對新舊房征收統(tǒng)一的物業(yè)稅就會顯失公平。但是，如果按照“舊房舊辦法、新房新辦法”原則來征收物業(yè)稅，勢必造成價(jià)格運(yùn)行機(jī)制上的一市二價(jià)的混亂局面，在實(shí)踐中或許造成新房追隨舊房高價(jià)的局面，又或者會造成房地產(chǎn)市場價(jià)格震蕩和混亂的局面。這個(gè)問題處理起來很難，如果處理不好會困擾房地產(chǎn)市場。筆者設(shè)想，可以對舊房按照較新房低的物業(yè)稅稅率征稅，從而來解決這個(gè)難題，當(dāng)然稅率的確定可能是關(guān)鍵了。

（三）如何構(gòu)建我國的物業(yè)稅評估體系

物業(yè)稅以財(cái)產(chǎn)中不動產(chǎn)為課稅對象，因此物業(yè)稅屬于財(cái)產(chǎn)稅。而房地產(chǎn)的價(jià)格是由市場需求決定的，經(jīng)常波動，所以要體現(xiàn)財(cái)產(chǎn)稅的特性，就應(yīng)對納稅人的真實(shí)財(cái)產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行征稅，納稅人的真實(shí)財(cái)產(chǎn)價(jià)值會隨著房地產(chǎn)價(jià)格波動而變動，因此只有科學(xué)地評估值才能反映納稅人的實(shí)際財(cái)產(chǎn)價(jià)值。從理論上講，以房地產(chǎn)的評估值作為計(jì)稅依據(jù)是比較科學(xué)的，也是世界各國普遍采用的計(jì)稅方法。按房地產(chǎn)評估值征稅，能比較客觀地反映房地產(chǎn)價(jià)值和納稅人的承受能力，有利于解決現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制中存在的計(jì)稅依據(jù)不合理問題。因此，有必要構(gòu)建一整套完善的物業(yè)稅評估體系，這是我國開征物業(yè)稅的必要基礎(chǔ)。

那么，如何來構(gòu)建我國的物業(yè)稅評估體系呢？我們可以結(jié)合我國的國情、借鑒國際上現(xiàn)有的對物業(yè)進(jìn)行征稅評估的主要方法（現(xiàn)行市價(jià)法、收益現(xiàn)值法和重置成本法）來構(gòu)建。由于我國幅員遼闊，地方差異大，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡，各地人員素質(zhì)、管理的信息化程度更是千差萬別，因此，一定要綜合各個(gè)方面的因素分別對待。具體來說，就是對經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)和中心城市，應(yīng)建立以現(xiàn)行市價(jià)法為主體、以收益現(xiàn)值法和重置成本法為輔的評估體系；對經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)地區(qū)、小城鎮(zhèn)和鄉(xiāng)村等，應(yīng)以政府定價(jià)為主，因?yàn)檫@些地方?jīng)]有形成成熟的交易市場，缺乏相關(guān)的物業(yè)交易基礎(chǔ)數(shù)據(jù)資料，因此建議在開征物業(yè)稅的初期，由地方政府根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況統(tǒng)一確定物業(yè)的評估價(jià)值。

三、物業(yè)稅稅制要素設(shè)計(jì)的初步設(shè)想

（一）納稅人

物業(yè)稅的納稅人為在我國境內(nèi)擁有或承租不動產(chǎn)的自然人和法人，具體包括不動產(chǎn)持有人、權(quán)益擁有人、租用人、抵押人、已占有不動產(chǎn)的承押人等。同時(shí)，考慮到實(shí)際征管的需要，我國稅法有必要規(guī)定物業(yè)稅的扣繳義務(wù)人，承租人既可以作為納稅人，也可以作為物業(yè)稅的扣繳義務(wù)人。

（二）征稅對象

按照物業(yè)稅的定義，物業(yè)稅的征稅對象為是土地和房屋這兩項(xiàng)不動產(chǎn)。據(jù)了解，目前我國物業(yè)稅初步擬定以城鎮(zhèn)區(qū)域內(nèi)的土地與房屋為征稅對象，農(nóng)村地區(qū)免稅。但事實(shí)上，隨著我國城市化、城鎮(zhèn)化進(jìn)程的推進(jìn)，農(nóng)村與城鎮(zhèn)的界限將變得越來越模糊，城鎮(zhèn)區(qū)域很難準(zhǔn)確界定，容易形成征稅的真空地帶。因此，應(yīng)將征稅范圍擴(kuò)大到農(nóng)村，即對我國境內(nèi)的所有土地與房屋征稅。同時(shí)，根據(jù)實(shí)際的情況制定相應(yīng)的免稅政策，比如公共、衛(wèi)生、宗教等特殊房產(chǎn)及建筑物可以免稅。

（三）計(jì)稅依據(jù)

從國外的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)來看，物業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)主要是應(yīng)稅物業(yè)的評估價(jià)值和租金。結(jié)合我國的實(shí)際情況來看，我國的物業(yè)稅應(yīng)以不動產(chǎn)的評估價(jià)值扣除一定費(fèi)用后的余額作為計(jì)稅依據(jù)?？鄢馁M(fèi)用包括修繕費(fèi)、免征額等。

（四）稅率

物業(yè)稅的稅負(fù)水平是比較難以確定的，但是有一個(gè)基本原則，即測算現(xiàn)行房地產(chǎn)稅和房地產(chǎn)開發(fā)環(huán)節(jié)的收費(fèi)的總體規(guī)模，令物業(yè)稅的總體規(guī)模與之相當(dāng)。世界上多數(shù)國家采取的是低稅率政策，一般控制在0.5%～3%。我國的物業(yè)稅稅率宜確定在0.5%～1%，普通住房適用0.5%，經(jīng)營或投資性的房產(chǎn)則可適用高一點(diǎn)的稅率。

（五）納稅方式與地點(diǎn)

我國可以沿用房地產(chǎn)稅有關(guān)納稅方式與地點(diǎn)的規(guī)定。實(shí)行按年計(jì)算、分期交納的納稅方式，以應(yīng)稅物業(yè)所在地為納稅地點(diǎn)，向該應(yīng)稅物業(yè)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅。

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