[摘 要]公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入，是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大突破。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用主要體現(xiàn)：對(duì)外投資和企業(yè)合并中的運(yùn)用；投資性房地產(chǎn)中的運(yùn)用；非貨幣性資產(chǎn)交換中的運(yùn)用；資產(chǎn)減值中的運(yùn)用；股份支付中的運(yùn)用；債務(wù)重組中的運(yùn)用；金融工具中的運(yùn)用等。要求廣大財(cái)務(wù)工作者在實(shí)踐中予以充分了解、掌握和運(yùn)用。

[關(guān)鍵詞]新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 公允價(jià)值 運(yùn)用

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定：“企業(yè)在將符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列報(bào)于會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量，確定其金額?！痹谇笆鲂聲?huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則）中，所規(guī)定的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括：歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價(jià)值等五類。其中，公允價(jià)值計(jì)量屬性，指的是資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值計(jì)量屬性的引入，是新準(zhǔn)則的一大突破。本文試就新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用予以討論。

一、在對(duì)外投資和企業(yè)合并中的運(yùn)用

（一）企業(yè)進(jìn)行對(duì)外投資，向被投資單位投入存貨、長(zhǎng)期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，投出資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。這意味著，在合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，需以公允價(jià)值作為投出資產(chǎn)的成本。新準(zhǔn)則還規(guī)定，企業(yè)以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算，而公允價(jià)值是企業(yè)以權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資的基礎(chǔ)。新準(zhǔn)則規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本應(yīng)當(dāng)與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，前者大于后者，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；前者小于后者，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。上述被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，是指被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額。被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定：①被投資單位除無形資產(chǎn)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)（不僅限于被投資單位原已確認(rèn)的資產(chǎn)），其所帶來的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量，取得的無形資產(chǎn)，其公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為無形資產(chǎn)并按照公允價(jià)值計(jì)量；②被投資單位除或有負(fù)債以外的其他各項(xiàng)負(fù)債，履行有關(guān)的義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)予以確認(rèn)并按照公允價(jià)值計(jì)量，被投資單位的或有負(fù)債，其公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為負(fù)債并按照公允價(jià)值計(jì)量。

投資中，公允價(jià)值的運(yùn)用，還表現(xiàn)在企業(yè)年金基金在運(yùn)營(yíng)中根據(jù)國(guó)家規(guī)定的投資范圍取得具有良好流動(dòng)性的金融產(chǎn)品時(shí)，其初始取得和后續(xù)估值應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，初始取得投資時(shí)，應(yīng)當(dāng)以交易日支付的成交價(jià)款作為其公允價(jià)值，發(fā)生的交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益；估值日對(duì)投資進(jìn)行估值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其公允價(jià)值調(diào)整原賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。投資公允價(jià)值的確定，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，有三個(gè)層次：一是直接使用活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)；二是采用估值技術(shù)作為確定其公允價(jià)值的基礎(chǔ)；三是實(shí)際交易價(jià)格。

（二）非同一控制下的企業(yè)合并中， 公允價(jià)值既作為購買方合并對(duì)價(jià)的計(jì)價(jià)依據(jù)，又作為被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。新準(zhǔn)則規(guī)定，購買方在購買日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。購買方對(duì)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。購買方對(duì)合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：①對(duì)取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核；②經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。上述被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量，與權(quán)益法下被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量一致。

前述企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，母公司應(yīng)當(dāng)設(shè)置備查簿，記錄企業(yè)合并中取得的子公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債等在購買日的公允價(jià)值。在購買日，母公司應(yīng)當(dāng)編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，因企業(yè)合并取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值列示。母公司的合并成本與取得的子公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，列示為商譽(yù)或調(diào)整留存收益。此后，編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，也應(yīng)當(dāng)以購買日確定的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

二、在投資性房地產(chǎn)中的運(yùn)用

在投資性房地產(chǎn)中，公允價(jià)值用于其后續(xù)計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照歷史成本進(jìn)行初始計(jì)量，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足下列條件：①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；②企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。采用公允價(jià)值模式計(jì)量后，無需對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，而應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

新準(zhǔn)則規(guī)定，已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式；成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，按照會(huì)計(jì)政策變更的規(guī)定處理。

采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值作為自用房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入當(dāng)期損益；轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值大于原賬面價(jià)值的，其差額計(jì)入所有者權(quán)益。

三、在非貨幣性資產(chǎn)交換中的運(yùn)用

在非貨幣性資產(chǎn)交換中，允許企業(yè)以公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)成本的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，但需同時(shí)滿足下列條件：①交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，在滿足前述條件的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益：換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。

非貨幣性資產(chǎn)交換運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性，還表現(xiàn)在企業(yè)同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，需要分別確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本之時(shí)，即如果非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

四、在資產(chǎn)減值中的運(yùn)用

在資產(chǎn)減值中，公允價(jià)值的運(yùn)用，反映在資產(chǎn)或資產(chǎn)組可收回金額的計(jì)量上。

新準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，應(yīng)當(dāng)根據(jù)公平交易中銷售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費(fèi)用的金額確定；不存在銷售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費(fèi)用后的金額確定，資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的買方出價(jià)確定；在不存在銷售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應(yīng)當(dāng)以可獲取的最佳信息為基礎(chǔ)，估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結(jié)果進(jìn)行估計(jì)。企業(yè)按照上述規(guī)定仍然無法可靠估計(jì)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為其可收回金額。

資產(chǎn)組可收回金額的確定與資產(chǎn)可收回金額的確定相類似，即資產(chǎn)組的可收回金額按照資產(chǎn)組的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)組預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。新準(zhǔn)則規(guī)定，當(dāng)企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)時(shí)，可以單項(xiàng)資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額，進(jìn)而進(jìn)行減值核算。

此外，在資產(chǎn)減值中，公允價(jià)值還用于商譽(yù)的分?jǐn)?。新?zhǔn)則規(guī)定，由于商譽(yù)難以獨(dú)立于其他資產(chǎn)為企業(yè)單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，所以，企業(yè)在每年至少進(jìn)行一次的商譽(yù)減值測(cè)試中，應(yīng)將商譽(yù)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。分?jǐn)倳r(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的公允價(jià)值占相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合公允價(jià)值總額的比例進(jìn)行分?jǐn)偂９蕛r(jià)值難以可靠計(jì)量的，按照賬面價(jià)值比例進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>

五、在股份支付中的運(yùn)用

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)股份支付》 是與股權(quán)激勵(lì)密切相關(guān)的一項(xiàng)新準(zhǔn)則，該準(zhǔn)則對(duì)與股付支付相聯(lián)系的權(quán)益工具和負(fù)債的計(jì)量，全面引入了公允價(jià)值計(jì)量屬性。該準(zhǔn)則將股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取職工提供服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。授予后立即可行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積；完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件才可行權(quán)的，在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對(duì)可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加資本公積。對(duì)于完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件才可行權(quán)的的股份支付，如果在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具的數(shù)量與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行調(diào)整，并在可行權(quán)日調(diào)整至實(shí)際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。

以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的，其會(huì)計(jì)處理與上述規(guī)定（換取職工服務(wù)）基本相同。不同之處在于要區(qū)分其他方服務(wù)的公允價(jià)值能否可靠計(jì)量：能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照其他方服務(wù)在取得日的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益；不能可靠計(jì)量但權(quán)益工具公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價(jià)值，計(jì)入相關(guān)成本或費(fèi)用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。

上述授予日（或服務(wù)取得日）權(quán)益工具公允價(jià)值的計(jì)量，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)定，有三個(gè)層次，前已述及，此處不再贅述。

以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付和以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理又是基本相同的，區(qū)別僅在于，由于企業(yè)在行權(quán)日支付的是現(xiàn)金而不是股權(quán)，所以增加的不是資本公積，而是負(fù)債。負(fù)債按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的公允價(jià)值計(jì)量。

六、在債務(wù)重組中的運(yùn)用

在債務(wù)重組中，公允價(jià)值主要用于非現(xiàn)金資產(chǎn)（包括股權(quán)）的計(jì)量，修改其他債務(wù)條件進(jìn)行債務(wù)重組的，還作為重組后債務(wù)（或債權(quán)）的計(jì)量屬性。

新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本（或者實(shí)收資本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或者實(shí)收資本）之間的差額確認(rèn)為資本公積，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。 修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入賬價(jià)值，重組債務(wù)的賬面價(jià)值與重組后債務(wù)的入賬價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

對(duì)于債權(quán)人而言，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，先沖減已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減或未計(jì)提減值準(zhǔn)備的，計(jì)入當(dāng)期損益。 將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，比照前述規(guī)定處理。 修改其他債務(wù)條件的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的賬面價(jià)值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價(jià)值之間的差額，比照前述規(guī)定處理。

七、在金融工具中的運(yùn)用

公允價(jià)值在金融工具中的運(yùn)用較為廣泛?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)金融工具確認(rèn)和計(jì)量》根據(jù)企業(yè)持有金融工具的動(dòng)機(jī)，將金融資產(chǎn)劃分為四類：①以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)；②持有至到期投資；③貸款和應(yīng)收款項(xiàng)；④可供出售金融資產(chǎn)。同時(shí)將金融負(fù)債劃分為兩類：①以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，包括交易性金融負(fù)債和指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債；②其他金融負(fù)債。對(duì)于上述金融工具，該準(zhǔn)則規(guī)定，在初始確認(rèn)時(shí)即應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量；而在后續(xù)計(jì)量中，對(duì)于第①類金融資產(chǎn)和第①類金融負(fù)債，以公允價(jià)值計(jì)量，第④類金融資產(chǎn)也以公允價(jià)值計(jì)量，其余類別金融工具均以攤余成本計(jì)量。以公允價(jià)值計(jì)量的金融工具，其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益（可供出售金融資產(chǎn)則計(jì)入資本公積）；以攤余成本計(jì)量的金融工具，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值損失（可供出售金融資產(chǎn)雖然以公允價(jià)值計(jì)量，也應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值損失），減值損失計(jì)入當(dāng)期損益，一經(jīng)確認(rèn)，不得轉(zhuǎn)回。該準(zhǔn)則對(duì)于公允價(jià)值的計(jì)量，前已述及，此處不再贅述。

八、其他運(yùn)用

新準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用，還有如下方面：①當(dāng)以一筆款項(xiàng)購入多項(xiàng)沒有單獨(dú)標(biāo)價(jià)的固定資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照各項(xiàng)固定資產(chǎn)公允價(jià)值比例對(duì)總成本進(jìn)行分配，分別確定各項(xiàng)固定資產(chǎn)的成本。②有確鑿證據(jù)表明生物資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，應(yīng)當(dāng)對(duì)生物資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量。采用公允價(jià)值計(jì)量的條件是生物資產(chǎn)有活躍的交易市場(chǎng)，且能夠從交易市場(chǎng)上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理估計(jì)。③在收入業(yè)務(wù)中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從購買方（或接受勞務(wù)方）已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品（或提供勞務(wù)）收入金額，但已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款不公允的，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)量。④在政府補(bǔ)助業(yè)務(wù)中，政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量；公允價(jià)值不能可靠取得的，按照名義金額計(jì)量。⑤其他運(yùn)用。

總之，新準(zhǔn)則在較廣泛的范圍內(nèi)使用了公允價(jià)值計(jì)量屬性，要求廣大財(cái)務(wù)工作者在實(shí)踐中予以充分了解、掌握和運(yùn)用。新準(zhǔn)則同時(shí)指出，企業(yè)在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量時(shí)，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，采用包括公允價(jià)值在內(nèi)的其他計(jì)量屬性的，應(yīng)當(dāng)保證所確定的會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量，這也提醒我們，在運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí)要適當(dāng)、合規(guī)。

作者簡(jiǎn)介：余克源（1975-），男，福建省三明市人，會(huì)計(jì)師，注冊(cè)會(huì)計(jì)師，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)非執(zhí)業(yè)會(huì)員，主要從事地質(zhì)經(jīng)濟(jì)、財(cái)會(huì)審計(jì)研究工作。