關(guān)聯(lián)交易是指在關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生轉(zhuǎn)移資源或義務(wù)的事項(xiàng)，而不論是否收取價(jià)款。關(guān)聯(lián)交易在我國(guó)企業(yè)尤其是上市公司中普遍存在，多數(shù)集中于上市公司與其母公司之間或者母公司下屬其他子公司之間。近幾年，我國(guó)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易從關(guān)聯(lián)購(gòu)銷發(fā)展到股權(quán)轉(zhuǎn)讓和資產(chǎn)置換，從有形資產(chǎn)的交易發(fā)展到無形資產(chǎn)的交易，形式繁多，愈演愈烈。由于對(duì)關(guān)聯(lián)交易的監(jiān)管制度還不夠完善，許多公司中出現(xiàn)了許多不公平關(guān)聯(lián)交易的情況，并借此惡意操縱利潤(rùn)，造成非常嚴(yán)重的后果?，F(xiàn)有的法律法規(guī)對(duì)關(guān)聯(lián)交易只重披露(事實(shí)上，這種披露是不完整的)，而對(duì)其交易的公允性不作評(píng)判，也不予干預(yù)，這使得濫用關(guān)聯(lián)交易的情況不斷發(fā)展，妨礙了公司的正常發(fā)展。
　　
　　一、審查確定企業(yè)所有關(guān)聯(lián)方關(guān)系并確定當(dāng)期關(guān)聯(lián)交易是否存在
　　
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)交易》規(guī)定，關(guān)聯(lián)方的確認(rèn)條件是：“在企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，本?zhǔn)則將其視為關(guān)聯(lián)方；如果兩方或多方同受一方控制，本準(zhǔn)則也將視其為關(guān)聯(lián)方?！彼鼜目v向、橫向兩方面說明了存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況。從縱向看，當(dāng)一方控制另一方，或一方與其他方共同控制另一方，或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊憰r(shí)，他們之間即構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系；從橫向看，如果兩方或多方同受一方控制，則受同一方控制的各方之間也構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系。但是，在實(shí)際工作中，是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)當(dāng)視交易的實(shí)質(zhì)而不僅僅是法律形式，即應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則進(jìn)行合理的判斷。運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式的原則，必須注重對(duì)交易結(jié)果的分析，通過對(duì)交易實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)而不是法律形式的分析做出結(jié)論。在不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況下，企業(yè)間發(fā)生交易時(shí)，往往會(huì)從各自的利益出發(fā)，一般不會(huì)輕易接受不利于自身的交易條款。這種在對(duì)交易各方互相了解、自由的、不受各方任何關(guān)系影響的基礎(chǔ)上商定條款而形成的交易，視為公平交易。而一些以粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表為目的的非公允關(guān)聯(lián)交易，沒有關(guān)聯(lián)方的參與，是不可能完成的。因此，對(duì)一些看似沒有關(guān)聯(lián)方參與、而價(jià)格不公允的關(guān)聯(lián)交易，很可能是企業(yè)的刻意隱瞞行為，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)作更進(jìn)一步的審查分析。
　　
　　二、深入了解客戶，對(duì)異常事項(xiàng)進(jìn)行分析
　　
　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方交易》規(guī)定關(guān)聯(lián)方的確認(rèn)條件為：一方有能力直接或間接控制、共同控制或另一方施加重大影響；或者兩方或多方同受一方控制。而公司的股權(quán)一般較為集中，股權(quán)結(jié)構(gòu)也較為簡(jiǎn)單明了，對(duì)于是否存在關(guān)聯(lián)方的交易很容易判斷。但有的公司的股權(quán)非常分散，有的上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)很復(fù)雜，如果審計(jì)人員對(duì)其股權(quán)結(jié)構(gòu)不了解，而上市公司又和一個(gè)看似無關(guān)的企業(yè)進(jìn)行交易，就可能會(huì)產(chǎn)生錯(cuò)誤的判斷。針對(duì)上述情況，審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，在對(duì)特定事項(xiàng)是否屬關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行判斷時(shí)，具體從以下兩個(gè)方面著手進(jìn)行分析：
　　
　　(一)交易是否必須。對(duì)于某項(xiàng)金額較大或異常，并且接近年末進(jìn)行的交易，如商品的價(jià)格異常、金額較大的資產(chǎn)重組，應(yīng)注意搜集證據(jù)，以考察這項(xiàng)交易是由于企業(yè)的正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程而產(chǎn)生的，還是為了其他目的如利潤(rùn)操縱而設(shè)計(jì)的。由于信息的不對(duì)稱，審計(jì)人員如果對(duì)企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)不清楚，對(duì)企業(yè)集團(tuán)的業(yè)務(wù)關(guān)系劃分不清楚，很可能就會(huì)做出錯(cuò)誤的結(jié)論。因而審計(jì)人員必須對(duì)企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)及所有的關(guān)聯(lián)企業(yè)有全面的了解，對(duì)企業(yè)界的經(jīng)營(yíng)情況深入了解，才能對(duì)該項(xiàng)交易作出正確的判斷。
　　
　　(二)交易的價(jià)格是否符合市場(chǎng)原則。由于關(guān)聯(lián)方之間的交易建立在不公平的基礎(chǔ)上，這種不公平尤其明顯地體現(xiàn)在價(jià)格、收益的異常上。因此，審計(jì)人員應(yīng)關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。其中特別要注意以下幾種情況：(1)銷售價(jià)格異常，售后短期內(nèi)又重新由公司或其關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)回；(2)資金拆借高于市場(chǎng)利率，借給不具有償還能力的企業(yè)和逾期不還款等資金融通業(yè)務(wù)；(3)勞務(wù)、咨詢、管理費(fèi)價(jià)格不合理，對(duì)不存在或無法實(shí)現(xiàn)的咨詢服務(wù)付費(fèi)；(4)異常的投資收益、租金或利息收入。
　　
　　三、對(duì)現(xiàn)金流量進(jìn)行分析
　　
　　企業(yè)進(jìn)行關(guān)聯(lián)交易，一般只會(huì)改變其凈利潤(rùn)等收益指標(biāo)，而不會(huì)對(duì)現(xiàn)金流量造成影響。審計(jì)人員可將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)，投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金凈流量與投資收益，總現(xiàn)金凈流量與凈利潤(rùn)進(jìn)行比較，并將計(jì)算得出的三項(xiàng)指標(biāo)，分別對(duì)比企業(yè)近幾年和同行企業(yè)的情況，觀察這些指標(biāo)是否有異常，以判斷企業(yè)收益是否存在人為的操縱，同時(shí)也應(yīng)對(duì)企業(yè)現(xiàn)金流量的來源進(jìn)行分析，觀察其是否主要來自關(guān)聯(lián)交易，用以判斷企業(yè)的生存能力。
　　
　　四、分析關(guān)聯(lián)交易金額對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響
　　
　　審計(jì)人員可以通過計(jì)算關(guān)聯(lián)交易金額占利潤(rùn)總額的比重，來分析企業(yè)在多大程度上依賴于關(guān)聯(lián)企業(yè)，如果企業(yè)的利潤(rùn)主要來源于關(guān)聯(lián)企業(yè)，就應(yīng)特別關(guān)注關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)政策，分析其定價(jià)政策是否充分披露，是否符合《關(guān)聯(lián)方之間出售資產(chǎn)有關(guān)會(huì)計(jì)處理暫行規(guī)定》，分析企業(yè)是否以不等價(jià)交換的形式與關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生交易，從而進(jìn)行利潤(rùn)操縱。如果所占的比重較大，就表明企業(yè)的生存依賴于關(guān)聯(lián)方，審計(jì)人員就應(yīng)進(jìn)一步判斷企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。
　　當(dāng)發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能存在隱瞞或虛假的關(guān)聯(lián)交易時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)該采取以下必要的措施：(1)從被審計(jì)企業(yè)的管理當(dāng)局獲取在審計(jì)期間的所有關(guān)聯(lián)交易均已作了充分披露的書面聲明，以確定判斷的正誤。(2)收集更多審計(jì)證據(jù)，追加審計(jì)程序，以確定交易是否正常。(3)如果發(fā)現(xiàn)不曾披露的關(guān)聯(lián)交易，應(yīng)考慮是企業(yè)無意的疏忽還是有意的掩蓋；如果是后者，應(yīng)重新確定審計(jì)范圍，評(píng)價(jià)企業(yè)管理部門的可信賴程度；對(duì)于可能是虛假的關(guān)聯(lián)交易，應(yīng)實(shí)施必要的函證，聘請(qǐng)?jiān)撔袠I(yè)專家進(jìn)行鑒定。(4)如果企業(yè)對(duì)關(guān)聯(lián)交易的披露不夠充分和恰當(dāng)，應(yīng)對(duì)其歪曲會(huì)計(jì)報(bào)表的可能性作出評(píng)價(jià)，并視其嚴(yán)重程度考慮在審計(jì)報(bào)告中以適當(dāng)?shù)囊庖婎愋突虼朕o予以反映。(5)如果未能獲得有關(guān)關(guān)聯(lián)交易充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中說明在審計(jì)范圍上所受到的限