摘要：公司治理結(jié)構(gòu)是公司制度的核心，良好的公司治理結(jié)構(gòu)與有效的內(nèi)部控制監(jiān)督的結(jié)合是現(xiàn)代企業(yè)高效運(yùn)行的基礎(chǔ)。文章借鑒COSO報(bào)告，從理論上闡述了公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制之間的對(duì)接關(guān)系，分析了公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制機(jī)制的影響，提出了公司治理結(jié)構(gòu)的創(chuàng)新是構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制框架的根本途徑。
　　關(guān)鍵詞：公司治理結(jié)構(gòu)；內(nèi)部控制；管理
　　
　　從早年發(fā)生的麥克森-羅賓斯商業(yè)丑聞，到今天的中航油事件與巴林銀行倒閉案件等國(guó)內(nèi)外一系列重大財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象不僅給投資者帶來(lái)了巨大損失，嚴(yán)重阻礙了金融市場(chǎng)上企業(yè)制度健康有序的發(fā)展，同時(shí)也激起人們對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督治理問(wèn)題的研究興趣。特雷德維全美反舞弊性財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)的發(fā)起組織（即COSO委員會(huì)）于1992年頒布《內(nèi)部控制——整體框架》，COSO整體框架的構(gòu)建者開(kāi)始有選擇地使內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)圍繞公司的治理行為，防止公司遭受非法或不當(dāng)?shù)男袨榍趾?。?guó)內(nèi)外許多學(xué)者的研究分析表明企業(yè)危機(jī)的發(fā)生不僅與公司的內(nèi)部控制的監(jiān)督部門(mén)有關(guān)，而且與公司的治理結(jié)構(gòu)有關(guān)。對(duì)此，內(nèi)部控制與公司治理的有效融合、互動(dòng)對(duì)接逐漸成為研究的焦點(diǎn)。
　　
　　一、公司治理與內(nèi)部控制的相互對(duì)接與關(guān)聯(lián)
　　
　　公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制制度的關(guān)系是一個(gè)迄今為止沒(méi)有在理論上明確界定的問(wèn)題，但是不管學(xué)術(shù)界對(duì)它們之間做出何種定論，公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制的關(guān)系是密不可分的，兩者之間存在著相互交叉與重疊關(guān)系。內(nèi)部控制監(jiān)督是公司治理的一個(gè)主要職能，公司治理結(jié)構(gòu)又促使內(nèi)部控制有效運(yùn)行，保證內(nèi)部控制監(jiān)督功能的發(fā)揮。如果公司治理結(jié)構(gòu)不健全，經(jīng)營(yíng)管理者沒(méi)有建立起一套有效的監(jiān)督和激勵(lì)機(jī)制，缺乏建立和完善內(nèi)部控制的積極性和主動(dòng)性，在這種不合理的公司治理結(jié)構(gòu)下，公司的權(quán)利制衡體系以及權(quán)力配置存在缺陷，必然導(dǎo)致內(nèi)部控制的失效。因此，內(nèi)部控制與公司治理不能分割，需將內(nèi)部控制兼容到公司治理路徑中，實(shí)現(xiàn)兩者合一。
　　公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的相互鏈接或關(guān)聯(lián)性主要表現(xiàn)在：第一，內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)公司治理目標(biāo)的保證。公司治理目標(biāo)所追求的公平、合理和高效的目標(biāo)，是建立在有效內(nèi)部控制之上，即信息真實(shí)、資產(chǎn)安全和效率提高。在公司治理結(jié)構(gòu)三種權(quán)力（股東、董事、CEO）的實(shí)施過(guò)程中，其決策權(quán)和執(zhí)行權(quán)都要落實(shí)到各個(gè)部門(mén)及個(gè)人，并通過(guò)內(nèi)部控制監(jiān)督予以規(guī)范和管理。而內(nèi)部控制的根本在于保證活動(dòng)的發(fā)展符合預(yù)定的要求，具體來(lái)講，就是依據(jù)目標(biāo)和計(jì)劃對(duì)工作人員的業(yè)績(jī)衡量，找出偏差所在，采取措施加以改進(jìn)， 提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率并且控制公司運(yùn)營(yíng)過(guò)程的各種風(fēng)險(xiǎn)。所以，內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效運(yùn)行可以促進(jìn)公司治理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。第二，公司治理是保證內(nèi)部控制功能有效運(yùn)行的前提。企業(yè)治理控制是內(nèi)部控制的最高層次，有效的公司治理貫穿于整個(gè)組織中，通過(guò)適當(dāng)?shù)目刂坪侠淼貫槔嫦嚓P(guān)者做出科學(xué)決策。表現(xiàn)形式主要是股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、高級(jí)管理人員之間的控制監(jiān)督、約束管理，確保企業(yè)長(zhǎng)期戰(zhàn)略發(fā)展和企業(yè)投資者的利益能夠得到企業(yè)內(nèi)部代理人的有效維護(hù)，維持企業(yè)整體核心競(jìng)爭(zhēng)力。健全的公司治理機(jī)制將促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的完善和功能的健康運(yùn)行，基于內(nèi)部控制框架在公司制度安排中擔(dān)任內(nèi)部管理監(jiān)控的角色，其已成為公司治理中不可缺少的部分。
　　
　　二、基于公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的影響分析
　　
　　從上面分析公司治理與內(nèi)部控制相關(guān)性，可以看出，兩者之間存在一定的對(duì)接互動(dòng)關(guān)系。用COSO框架文件作者的話來(lái)說(shuō)，內(nèi)部控制“內(nèi)生于管理層的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中”，公司治理與內(nèi)部控制監(jiān)管是現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展過(guò)程中密切聯(lián)系而又相互區(qū)別的兩個(gè)層面。公司治理是諸多利益相關(guān)者的關(guān)系的集合體，通過(guò)制定一套包括正式或非正式的內(nèi)部或外部的制度或機(jī)制來(lái)協(xié)調(diào)決定企業(yè)的發(fā)展方向、生產(chǎn)績(jī)效和競(jìng)爭(zhēng)力，并最終保證以股東為主體的利益相關(guān)者權(quán)益的實(shí)現(xiàn)。因此，公司治理安排的重大變化從深層次影響內(nèi)部控制的運(yùn)行。下面從公司治理的3個(gè)主要利益相關(guān)者：股東；董事會(huì)；經(jīng)理層（由首席執(zhí)行官領(lǐng)導(dǎo)）。具體分析公司治理結(jié)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的影響：
　?。ㄒ唬┕蓶|對(duì)內(nèi)部控制的影響
　　內(nèi)部控制是公司內(nèi)部治理的監(jiān)督程序，其作用是負(fù)責(zé)整個(gè)組織活動(dòng)的有效運(yùn)行。由于股東在內(nèi)部控制的監(jiān)督程序中基本處于被動(dòng)地位，在股東大會(huì)中將控制權(quán)授權(quán)給董事會(huì)，僅保留投票選舉董事、兼并和發(fā)行新股等最終控制權(quán)。但是位于頂部的股東是內(nèi)控監(jiān)督程序的最終受益者，一些股東行動(dòng)主義者已經(jīng)著手提高其在公司治理方面的參與程度，越來(lái)越多的公司在報(bào)告書(shū)中加入了有關(guān)內(nèi)部控制的監(jiān)督程序，他們對(duì)內(nèi)部控制制度有效實(shí)施和運(yùn)營(yíng)主要體現(xiàn)在股權(quán)結(jié)構(gòu)上，其合理與否直接影響到企業(yè)治理的效率和內(nèi)部控制權(quán)所屬。首先，擁有相當(dāng)數(shù)量股票的大股東對(duì)公司擁有控制權(quán)，他們最感興趣的事項(xiàng)很大程度上屬于內(nèi)部控制的最高層次，即每年根據(jù)公司章程如何從董事的提名中遴選、聘用在內(nèi)部控制中起到監(jiān)督作用的董事，并決定對(duì)公司日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)起到?jīng)Q策控制權(quán)的高層經(jīng)理人選，以此來(lái)對(duì)公司經(jīng)營(yíng)管理和決策效果進(jìn)行控制。其次，股東的持股比例決定了股東參與公司經(jīng)營(yíng)管理的程度。公司利潤(rùn)的分配是根據(jù)股東持有的股份的多少來(lái)決定，持有更多的公司股份可以享受到更多的公司利潤(rùn)，大股東與公司的利益具有較強(qiáng)的相關(guān)性，因而有足夠的動(dòng)機(jī)參與到公司經(jīng)營(yíng)管理中去；小股東由于股權(quán)數(shù)量的微小、參與管理的機(jī)會(huì)較少，基本不參加公司的經(jīng)營(yíng)決策。
　　（二）董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的影響
　　董事會(huì)為公司治理的核心，是聯(lián)系公司的所有者與經(jīng)營(yíng)者的紐帶，也是內(nèi)部控制中控制環(huán)境的重要因素，無(wú)論對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)還是對(duì)內(nèi)部控制而言都是至關(guān)重要的。鑒于公司治理結(jié)構(gòu)的層次化特征，公司控制權(quán)的配置也必須分層次展開(kāi)。董事會(huì)的作用是將日常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、銷售管理等控制權(quán)授予公司各個(gè)高級(jí)經(jīng)理層，僅保留了聘用和解雇首席執(zhí)行官和財(cái)務(wù)總監(jiān)、重大投資、兼并和收購(gòu)等戰(zhàn)略性的決策控制權(quán)。從內(nèi)部控制而言，董事會(huì)的角色是對(duì)責(zé)任進(jìn)行委托，對(duì)整個(gè)公司的內(nèi)部控制有效性負(fù)有最終責(zé)任。包括：對(duì)各個(gè)委員會(huì)負(fù)責(zé)的內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督報(bào)告與審閱評(píng)價(jià)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行督導(dǎo)與調(diào)整。
　　董事任職數(shù)。董事會(huì)中董事數(shù)量直接影響到董事會(huì)的工作效率和應(yīng)盡的義務(wù)。當(dāng)董事會(huì)規(guī)模過(guò)小時(shí)，董事會(huì)在戰(zhàn)略決策和監(jiān)督經(jīng)理層的作用上將受到限制，缺乏具有足夠的專業(yè)知識(shí)和能力專業(yè)人員，降低了董事會(huì)決策的科學(xué)性和有效性。當(dāng)董事會(huì)規(guī)模的過(guò)大，在董事會(huì)成員之間信息溝通與運(yùn)作協(xié)調(diào)上耗費(fèi)過(guò)多的時(shí)間與精力，公司內(nèi)部人員滋生嫉妒猜疑心理，工作敷衍了事阻礙董事會(huì)成員客觀評(píng)價(jià)和正確監(jiān)督總經(jīng)理，給董事會(huì)作用的發(fā)揮與內(nèi)部控制制度效率的提高帶來(lái)一些不良影響。因而，公司選擇合理規(guī)模的董事會(huì)，批評(píng)者認(rèn)為應(yīng)選擇小規(guī)模的董事會(huì)。
　　董事會(huì)結(jié)構(gòu)構(gòu)成。董事會(huì)構(gòu)成主要是指董事會(huì)的成員組成情況及各組成部分之間的相互關(guān)系，分為內(nèi)部董事和外部董事。過(guò)去幾十種董事會(huì)的構(gòu)成發(fā)生了重大變化，大部分董事會(huì)席位已被外部董事會(huì)所取代。其理由主要是：外部董事與高層無(wú)直接利益沖突，能夠更加客觀公正地評(píng)價(jià)經(jīng)理層，在一定程度上抑制與防范經(jīng)理層的違法亂紀(jì)行為，而且外部董事都是來(lái)自企業(yè)界或?qū)W術(shù)界的精英，具有多方面的知識(shí)可以提高決策的科學(xué)性和財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。因此，在董事會(huì)中增加外部董事的比例，能夠站在客觀公正的立場(chǎng)上進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)價(jià)，提高內(nèi)部控制的績(jī)效。
　　（三）高級(jí)經(jīng)理層（由CEO領(lǐng)導(dǎo)）對(duì)內(nèi)部控制的影響
　　
　　CEO作為企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)人，作為負(fù)責(zé)內(nèi)部控制的高級(jí)管理者，他們具備領(lǐng)導(dǎo)才能和企業(yè)家的管理技能，有能力對(duì)公司產(chǎn)生巨大影響。隨著時(shí)間的推移，CEO越來(lái)越受到內(nèi)部控制監(jiān)督職能的啟發(fā)，在公司控制事務(wù)中扮演越來(lái)越積極的角色，可以說(shuō)，內(nèi)部控制有效性與否很大程度上依賴于CEO的表現(xiàn)。CEO了解COSO框架及其他標(biāo)準(zhǔn)，與董事會(huì)及各個(gè)委員會(huì)一起工作的同時(shí)，確保他們所采用的監(jiān)督方式在何種環(huán)境下最適合，并且對(duì)內(nèi)部控制委員會(huì)提出合理的建議。正如COSO框架文件中提到的“頂端的聲音”，CEO是整個(gè)公司的代表。他的主要職能體現(xiàn)在：規(guī)劃公司遠(yuǎn)景、確定戰(zhàn)略目標(biāo)、監(jiān)督內(nèi)部控制、人才激勵(lì)與創(chuàng)新、維持企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力等。從內(nèi)部控制角度來(lái)看，CEO負(fù)責(zé)對(duì)公司的高級(jí)管理人員進(jìn)行組織計(jì)劃、指導(dǎo)監(jiān)督，對(duì)內(nèi)部控制的要素進(jìn)行運(yùn)營(yíng)與實(shí)現(xiàn)，從而實(shí)現(xiàn)公司內(nèi)部控制的監(jiān)管目標(biāo)。CEO擁有廣泛的自由，可以授權(quán)合適的公司管理人員履行職責(zé)并對(duì)責(zé)任的履行結(jié)果負(fù)有責(zé)任。因此，CEO必須保持一定的自制力確保每一步行為的正確適當(dāng)性。
　　
　　三、超越COSO框架文件——基于公司治理結(jié)構(gòu)下內(nèi)部控制的管理轉(zhuǎn)軌
　　
　　公司治理是基于股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、高級(jí)經(jīng)理層之間的目標(biāo)平衡制約，為保證公司運(yùn)行能夠維護(hù)利益相關(guān)者的利益和權(quán)利，承擔(dān)對(duì)股東的誠(chéng)信義務(wù)，公司治理規(guī)范中必須提出對(duì)內(nèi)部控制構(gòu)建的基本要求，從而保證內(nèi)部控制目標(biāo)與公司治理目標(biāo)的高度一致性。內(nèi)部控制框架要充分體現(xiàn)了高級(jí)管理者的管理意志和管理意圖，保障企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)、組織結(jié)構(gòu)等公司內(nèi)部治理要素的合理分配，實(shí)現(xiàn)與公司治理的對(duì)接融合?？梢哉f(shuō)，公司治理對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與完善提出了更高的要求。
　　在公司治理結(jié)構(gòu)中，企業(yè)大體存在以下關(guān)系網(wǎng)：股東將企業(yè)資產(chǎn)委托給董事會(huì)經(jīng)營(yíng)管理；董事會(huì)委托CEO對(duì)公司進(jìn)行日常經(jīng)營(yíng)管理；總經(jīng)理委托各個(gè)部門(mén)經(jīng)理進(jìn)行日常經(jīng)營(yíng)管理。還存在下屬各級(jí)的小關(guān)系網(wǎng)。尤其對(duì)于規(guī)模較大、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜的企業(yè)面臨更加錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)系網(wǎng)，加強(qiáng)內(nèi)部控制顯得更為重要。建議企業(yè)應(yīng)創(chuàng)建議一個(gè)新的獨(dú)立委員會(huì)，該委員會(huì)將負(fù)責(zé)對(duì)所有的內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督并定期或抽查地對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行自我評(píng)價(jià)。這不僅顯示了公司對(duì)內(nèi)部控制的重視，明確了內(nèi)部控制不僅僅是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的控制，有助于全體部門(mén)管理者執(zhí)行相應(yīng)的內(nèi)部控制職責(zé)，而且有一個(gè)部門(mén)專門(mén)負(fù)責(zé)此項(xiàng)工作，可以避免各部門(mén)之間相互推托監(jiān)督職能的失調(diào)局面和各部門(mén)間責(zé)任的重復(fù)與漏洞，提高審計(jì)工作的獨(dú)立性和權(quán)威性，解決內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問(wèn)題，及時(shí)排查與調(diào)整。
　　
　　四、結(jié)束語(yǔ)
　　
　　內(nèi)部控制與公司治理之間相互影響、相互促進(jìn)。傳統(tǒng)意義上，公司失敗往往總是從內(nèi)部控制系統(tǒng)的牽制、監(jiān)督、失衡等工作程序上尋找原因，其實(shí)內(nèi)部控制不是萬(wàn)無(wú)一失的，最根本的原因是內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)相互脫節(jié)所導(dǎo)致的內(nèi)部控制有效性的失敗。內(nèi)部控制的建立要以公司治理有效性為實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)，公司治理結(jié)構(gòu)的完善要以建立健全內(nèi)部控制規(guī)范為基礎(chǔ)，內(nèi)部控制與公司治理相得益彰。離開(kāi)公司治理的內(nèi)部控制就會(huì)缺乏完整性，實(shí)現(xiàn)不了有效控制；而沒(méi)有完善的內(nèi)部控制作為支撐，公司治理所追求的公平高效的目標(biāo)也必然會(huì)落空。內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)都是公司管理中不可缺少的部分，只有把公司治理與內(nèi)部控制結(jié)合起來(lái)研究，將完善公司治理涉入到內(nèi)部控制中去，在健全內(nèi)部控制的同時(shí)上升到公司治理的層次，在兩者之間形成良好地互動(dòng)，才有助于促進(jìn)公司的健康有序發(fā)展，構(gòu)建現(xiàn)代化企業(yè)制度。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　1、鄧春華.企業(yè)內(nèi)部控制:現(xiàn)狀及發(fā)展建議[J].審