耿慧敏

摘 要：公司治理改革的浪潮將內(nèi)部審計由幕后推向前臺，在公司治理框架中內(nèi)部審計的基本活動是風險監(jiān)控和控制確認。內(nèi)部審計與其他治理主體的關系密切，內(nèi)部審計是其他主體極具價值的資源，內(nèi)部審計在參與公司治理中面臨著競爭性需求和服務于二主的報告關系，只有深刻地認識內(nèi)部審計在公司治理架構(gòu)中的定位，才能有效整合治理中的風險與控制。

關鍵詞：公司治理；內(nèi)部審計；風險監(jiān)控

中圖分類號：F239.45 文獻標識碼：A 文章編號：1000-176X（2009）06-0088-05

著名公司治理研究專家特里克（R.I.Tricker）說過：“21世紀是公司治理的世紀，它左右了世界范圍中所有公司的權力支配的合法性和有效性?！彪S著企業(yè)規(guī)模的擴大、業(yè)務的復雜、運作的全球化、外部環(huán)境的多變，許多國家、組織和企業(yè)都已經(jīng)清楚地認識到，良好的公司治理是企業(yè)不斷進行自我調(diào)整，做出科學決策，實現(xiàn)目標和愿景的必要條件。進入21世紀，以安然和世通為代表的一系列公司丑聞發(fā)生后，在世界范圍內(nèi)掀起了一股公司治理改革的新浪潮，內(nèi)部審計被推向改革前沿。

一、公司治理改革的浪潮將內(nèi)部審計由幕后推向前臺

關注內(nèi)部審計在公司治理中的作用，源自于三方面因素：一是持續(xù)不斷的財務丑聞爆發(fā)，人們需要更高質(zhì)量的公司治理；二是經(jīng)驗研究表明內(nèi)部審計可以在公司治理中發(fā)揮作用；三是法律、法規(guī)等管制的加強。

大量研究表明，內(nèi)部審計與公司治理質(zhì)量相關。內(nèi)部審計能對公司治理產(chǎn)生積極影響，包括在報告質(zhì)量、公司業(yè)績等方面［1］。具體來說，首先，內(nèi)部審計在一定條件下可以預防財務報告的違規(guī)行為和員工偷竊行為；內(nèi)部審計獨立性越高，越可以改善控制環(huán)境、減少報告錯誤、提升報告質(zhì)量；內(nèi)部審計的參與有利于公司業(yè)績的改善。其次，人們越來越重視內(nèi)部審計，不斷地擴展內(nèi)部審計在確保公司治理質(zhì)量方面的職責。內(nèi)部審計“被推向最重要的企業(yè)發(fā)展趨勢的前沿——企業(yè)需要承擔更大的受托責任，具有更高的道德水準；需要恢復投資者在市場上的信心；需要很好地控制企業(yè)目標”?！肮径聲?、新聞媒體、投資者、分析師、管制者都越來越認同內(nèi)部審計在這些方面的重要性”。人們視內(nèi)部審計和首席審計執(zhí)行官（CAE）為發(fā)現(xiàn)和解決工商企業(yè)報告系統(tǒng)、內(nèi)部控制和職業(yè)道德行為等故障的主要手段［2］。在公司內(nèi)部，負責治理的人要提供以實施有效治理程序的確認信息，而且還應向公眾確認所有報告信息的可靠性，在這一過程中，內(nèi)部審計顯得尤為重要。

此外，美國《薩班斯法案》的出臺、紐約證券交易所（NYSE）新的上市規(guī)定也起到了推波助瀾的作用。2002年紐約證券交易所要求所有上市公司必須設立內(nèi)部審計部門，這是對內(nèi)部審計作為公司治理主要支持者價值的強烈認可。在英國，美國安然事件發(fā)生后出臺的Higgs報告（2003），Smith報告（2003），2003年新修訂的“公司治理綜合準則”等新的管制要求，同樣提升了內(nèi)部審計在治理中的重要性。

中國于2006年6月5日出臺了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，同年9月28日出臺了《深證證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，兩個指引的語言表述雖然略有不同，但是都規(guī)定上市公司應設立專門負責監(jiān)督檢查的內(nèi)部審計部門并直接對董事會負責，上交所的《指引》規(guī)定：“公司應確定專門職能部門負責內(nèi)部控制的日常檢查監(jiān)督工作，并根據(jù)相關規(guī)定以及公司的實際情況配備專門的內(nèi)部控制檢查監(jiān)督人員。公司可根據(jù)自身組織架構(gòu)和行業(yè)特點安排該職能部門的設置?！笨梢钥闯?，這里的“監(jiān)督檢查部門”其實就是內(nèi)部審計部門。

內(nèi)部審計理論與實務界也前所未有地重視、思考和研究內(nèi)部審計如何促進有效的公司治理。隨之而來的一個問題是，內(nèi)部審計把觸角深入該領域時，如何從理論上對二者的關系作些思考，以明確一些基本概念、基本關系，這是內(nèi)部審計發(fā)揮作用的前提，也是進一步研究的基礎。

二、內(nèi)部審計基本治理活動：風險監(jiān)控和控制確認

公司治理改革的發(fā)展，為內(nèi)部審計提供了新的發(fā)展機遇，內(nèi)部審計人員的挑戰(zhàn)在于找到適當?shù)姆辗绞?，來滿足其他治理主體的期望。IIA董事會主席Bookal也說，“機不可失，時不再來”，“現(xiàn)在最重要的是內(nèi)部審計人員要能勝任所賦予的新職責”［3］。IIA在《改善公司治理的建議》中強調(diào)，內(nèi)部審計部門在公司治理中發(fā)揮作用，應通過“為管理層和審計委員會提供組織風險管理程序、內(nèi)部控制的持續(xù)評價”來實現(xiàn)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在2003年強調(diào)：“在許多方面，內(nèi)部審計是兩種主要的治理活動：監(jiān)督風險和確?？刂朴行У囊痪€行動者，是公司治理中審計委員會的‘耳目……內(nèi)部審計在公司治理中的作用包括監(jiān)督、評價和分析組織的風險與各項控制；復核并證實信息可靠并符合相關政策、程序與法律；協(xié)助管理者向董事會、審計委員會以及執(zhí)行管理機構(gòu)提供風險防范以及治理有效的保證；對有助于組織改善的任何方面提供建議以完善過程、政策與程序”［4］。

在公司治理結(jié)構(gòu)中，與風險相關的關鍵活動是監(jiān)控風險和提供控制確認，內(nèi)部審計的基本治理活動如圖1所示。

內(nèi)部審計的主要治理活動就是進行風險監(jiān)控和提供控制確認。風險監(jiān)控包括識別風險、評估風險對組織的潛在影響、確定應對風險的策略，及以后監(jiān)控新風險的環(huán)境、監(jiān)控現(xiàn)行的風險策略和相應的控制措施等。控制是管理層為了提高既定目的和目標實現(xiàn)可能性而采取的各種行動，是管理層適當計劃、組織和指揮的結(jié)果，控制確認關鍵是保證控制措施處于正確的位置以處理組織風險，包括評價高層基調(diào)、評估控制環(huán)境、測試控制有效性、評價管理層監(jiān)控程序的有效性、向相關主體報告評估結(jié)果。

Crowe Chizek咨詢公司的《內(nèi)部審計在加強公司治理方面發(fā)揮著關鍵作用》報告［6］，考察了內(nèi)部審計的職業(yè)機會，即“在應對日益加強的監(jiān)管制度和管理要求、成為公司治理的戰(zhàn)略伙伴、加強控制和改善風險管理方面的作用”。該報告列示了內(nèi)部審計可協(xié)助管理層和董事會履行職責的例子：幫助董事會進行治理自我評估；為審計委員會提供有關內(nèi)部控制和風險管理的最新實務理念；尋找機會平衡好遵循性活動，以減少長期成本；評價組織的行為守則及道德政策，確保其正常運行并已傳達至員工；對舉報熱線及后續(xù)程序進行年度審查，并將結(jié)果報告給審計委員會；在年度審計計劃中考慮披露與透明度的目標。我們可以看出上述建議有如下兩個特點：一是主要建議內(nèi)部審計在控制確認和風險管理、遵循性活動等方面發(fā)揮作用；二是服務對象、報告對象明顯偏向董事會及其所屬審計委員會。

IIA于2003年的問卷調(diào)查表明，已有38%的首席審計執(zhí)行官（CAE）向?qū)徲嬑瘑T會、高管層報告內(nèi)部控制，48%的首席審計執(zhí)行官提供風險評估報告。英國的調(diào)查顯示，內(nèi)部審計工作的80%是內(nèi)部控制和風險管理程序的確認（IIA-Australia等，2004）。2004年，澳大利亞內(nèi)部審計師協(xié)會、新西蘭內(nèi)部審計師協(xié)會和安永（澳大利亞）會計公司進行了一項題為“澳大利亞和新西蘭內(nèi)部審計發(fā)展趨勢”的調(diào)查，調(diào)查對象是澳大利亞證券交易所（ASX）的前200位的公司和新西蘭證券交易所（NZSX）前100位的公司。結(jié)果顯示，95%的被調(diào)查者表示“內(nèi)部控制確認和對風險管理程序、系統(tǒng)的確認”是內(nèi)部審計的主要工作［7］。