沈 紅

一、公允價(jià)值的基本涵義

對(duì)于公允價(jià)值，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分別對(duì)其下了定義，雖然文字表述不同，但基本涵義卻是一致的，其涵義是：在公平交易中熟悉情況的交易雙方在自愿進(jìn)行資產(chǎn)交易或債務(wù)清償?shù)慕痤~。

二、公允價(jià)值計(jì)量運(yùn)用存在的問題

（一）缺乏成熟有效的市場環(huán)境，公允價(jià)值難以取得

公允價(jià)值是市場的產(chǎn)物，它的可靠與否取決于市場化程度的高低。首先，我國正處在從傳統(tǒng)的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制向市場經(jīng)濟(jì)體制過渡的階段，市場經(jīng)濟(jì)體制還不完善，計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的影響與市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展并存，交易市場不夠規(guī)范，某些領(lǐng)域目前仍缺乏較為規(guī)范的公開，活躍的市場，市場規(guī)模小，集中程度受地域的限制和技術(shù)手段落后的影響，呈現(xiàn)出相對(duì)分散的狀況；其次，生產(chǎn)要素市場還很不發(fā)達(dá)，市場受到了來自政府等多方的干預(yù)，市場中的價(jià)格是一種非公平的價(jià)格。因此，造成公允價(jià)值計(jì)量方式在實(shí)踐中運(yùn)用比較困難。

（二）會(huì)計(jì)人員整體素質(zhì)不高，資產(chǎn)評(píng)估的流程尚不規(guī)范

就公允價(jià)值而言，采用現(xiàn)行市價(jià)要求會(huì)計(jì)人員能夠及時(shí)收集和應(yīng)用交易商品的市價(jià)，采用估價(jià)技術(shù)，熟悉理財(cái)學(xué)方面的知識(shí)，經(jīng)過綜合分析、判斷，才能熟練地操作。同時(shí)，會(huì)計(jì)人員還應(yīng)具備計(jì)算機(jī)方面的技能，以擺脫復(fù)雜的計(jì)算，減少人工計(jì)算的失誤，提高精度?？陀^地講，目前我國會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)離這一要求尚有差距。那么專業(yè)的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)將成為企業(yè)公允價(jià)值取得資產(chǎn)或者負(fù)債公允價(jià)值的又一重要選擇，評(píng)估的綜合性、技術(shù)性很強(qiáng)，對(duì)專業(yè)有很高的要求，但目前很多專業(yè)的評(píng)估機(jī)構(gòu)不按業(yè)務(wù)操作規(guī)程執(zhí)業(yè)，影響了評(píng)估機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，難以取得客觀、公正的公允價(jià)值。

（三）運(yùn)用公允價(jià)值缺乏應(yīng)有的技術(shù)手段

目前我國企事業(yè)單位的電算化普及率為30%左右，并且大都是使用最基本的會(huì)計(jì)核算軟件，各種會(huì)計(jì)分析、管理軟件還很少見。特別是由于國家整個(gè)市場網(wǎng)絡(luò)還沒有完全形成，企業(yè)與市場的信息無法實(shí)現(xiàn)實(shí)時(shí)在線的聯(lián)系，靠手工處理，顯然不利于會(huì)計(jì)人員對(duì)市場價(jià)格和具有相同本質(zhì)的其他資產(chǎn)市價(jià)的及時(shí)收集。在這種情況下企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值，有相當(dāng)大的技術(shù)困難。另外，就公允價(jià)值而言，采用現(xiàn)行市價(jià)要求會(huì)計(jì)人員能夠及時(shí)收集和應(yīng)用交易商品的市價(jià)，如無市價(jià)或市價(jià)不可靠時(shí)，會(huì)計(jì)人員還需利用各種估價(jià)技術(shù)，參考本質(zhì)上具有相同條件和特征的另一項(xiàng)資產(chǎn)交易的現(xiàn)行市價(jià)、折現(xiàn)率等交易條件來確定一個(gè)合理的公允價(jià)值，在傳統(tǒng)的手工會(huì)計(jì)情況下是相當(dāng)困難的。而我國會(huì)計(jì)電算化的普及仍然不廣，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)用公允價(jià)值缺乏應(yīng)有的技術(shù)手段。

（四）公允價(jià)值計(jì)量為企業(yè)操縱利潤留下了隱患。

作為新準(zhǔn)則亮點(diǎn)的公允價(jià)值，極有可能成為利潤操縱的工具。非貨幣性資產(chǎn)交易準(zhǔn)則規(guī)定在滿足公允價(jià)值計(jì)量條件下，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入損益。債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。長期股權(quán)投資準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于按權(quán)益法核算的投資，當(dāng)投資成本大于取得被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)，不調(diào)整投資成本；當(dāng)投資成本小于取得被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額時(shí)，其差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整投資成本。投資收益的確認(rèn)會(huì)因?yàn)楸煌顿Y單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值難以取得或?qū)ζ涔蕛r(jià)值的“判斷”而被人為調(diào)節(jié)。由于公允價(jià)值的運(yùn)用在某些方面涉及彈性判斷，給企業(yè)管理層進(jìn)行利潤操縱留下了可乘之機(jī)。因此如何確保公允價(jià)值計(jì)量的可靠性，防止管理當(dāng)局利用公允價(jià)值操縱盈余，成為實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則面臨的一項(xiàng)現(xiàn)實(shí)而嚴(yán)峻的問題。

三、在我國推行公允價(jià)值計(jì)量的幾點(diǎn)建議

（一）完善公允價(jià)值運(yùn)用的市場條件

公允價(jià)值應(yīng)用中的最大問題在于公允價(jià)值的計(jì)量，通常情況下，公允價(jià)值的取值來源于可比照的市場價(jià)格，所以活躍的市場是公允價(jià)值得以合理運(yùn)用的一個(gè)前提條件?；钴S市場的培育，依賴于充分競爭的交易市場，而市場經(jīng)濟(jì)的深度、廣度越大，市場交易就越能以公平為特征，交易價(jià)格就越公允。為更好地運(yùn)用公允價(jià)值可采取以下措施：（1）國家應(yīng)著力于建立資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值信息交流平臺(tái)，向社會(huì)發(fā)布資產(chǎn)、負(fù)債基礎(chǔ)信息，構(gòu)建數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，提供充分的要素市場信息，反映市場行情的瞬息變化，有效防止公允價(jià)值的濫用，提高公允價(jià)值計(jì)量的可操作性。（2）應(yīng)進(jìn)一步完善公司法人治理，全面推行現(xiàn)代企業(yè)制度，做到產(chǎn)權(quán)明晰，責(zé)任明確，杜絕“自我交易行為”的發(fā)生，以提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，減少投資者損失，提高其對(duì)我國資本市場的信心、活躍我國資本市場。（3）進(jìn)一步深化經(jīng)濟(jì)體制改革，逐漸理順國家與國有企業(yè)之間的關(guān)系，投資者與經(jīng)營者之間的關(guān)系，企業(yè)與職工之間的關(guān)系，使產(chǎn)權(quán)更加明確，市場主體之間的地位更加平等，這樣有利于市場主體之間形成公平競爭的市場環(huán)境，在公平、公允的基礎(chǔ)上作出自主交易行為，從而在會(huì)計(jì)外部環(huán)境上創(chuàng)造一個(gè)有利于公允價(jià)值全面推廣的外部條件，并縮小會(huì)計(jì)利潤的操縱空間。

（二）規(guī)范資產(chǎn)評(píng)估流程，提高財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素質(zhì)

公允價(jià)值的完善離不開資產(chǎn)評(píng)估的發(fā)展。一方面應(yīng)當(dāng)提高檢查監(jiān)管部門的監(jiān)管水平，提高監(jiān)管人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平，從技術(shù)上防范資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作，并提高對(duì)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)違規(guī)操作的識(shí)別能力。另一方面應(yīng)當(dāng)發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督的作用，積極提倡、鼓勵(lì)社會(huì)公眾參與監(jiān)督。全面引入公允價(jià)值計(jì)量的新準(zhǔn)則體系對(duì)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)提出了更高的要求，也為其職業(yè)判斷留下了更大的空間。因此，要在我國推廣公允價(jià)值計(jì)量屬性，就必須不斷培養(yǎng)具有公允價(jià)值觀念且職業(yè)道德高尚的會(huì)計(jì)人員。一方面，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)人員有關(guān)公允價(jià)值的教育和培訓(xùn)，提高我國會(huì)計(jì)人員整體職業(yè)判斷水平；另一方面，必須加強(qiáng)會(huì)計(jì)人員的守法意識(shí)和道德教育，強(qiáng)化法制教育，要求會(huì)計(jì)人員在不違反法律法規(guī)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。切實(shí)加強(qiáng)誠信建設(shè)，牢固樹立務(wù)實(shí)求真的職業(yè)操守，從主觀上消除利潤操縱的動(dòng)機(jī)，繼而從根本上消除虛假現(xiàn)象的發(fā)生；此外，還應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)審計(jì)師的職業(yè)道德要求與執(zhí)業(yè)能力培養(yǎng)，使其對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用起到監(jiān)督控制的作用。

（三）利用網(wǎng)絡(luò)信息技術(shù)，為公允價(jià)值的可靠取得提供技術(shù)支持

在公允價(jià)值的確定過程中，需要處理大量的經(jīng)濟(jì)信息以減少估價(jià)過程中的不確定因素，借助于信息技術(shù)攻克各學(xué)科難題的例子已屢見不鮮?；ヂ?lián)網(wǎng)的迅速發(fā)展，使得價(jià)值信息的獲取變得容易，計(jì)算機(jī)技術(shù)的不斷進(jìn)步使大量復(fù)雜信息的處理成為可能，復(fù)雜數(shù)學(xué)模型的運(yùn)用不再是不可逾越的障礙，期權(quán)定價(jià)模型，矩陣定價(jià)模型，期權(quán)調(diào)整擴(kuò)展模型的運(yùn)用不再是難事，過去許多無法量化的因素，借助于互聯(lián)網(wǎng)和計(jì)算機(jī)技術(shù)很容易對(duì)其進(jìn)行定量分析。這為公允價(jià)值計(jì)量發(fā)揮主導(dǎo)作用創(chuàng)造了越來越廣闊的發(fā)展前景。

（四）完善相關(guān)法律法規(guī)，保障公允價(jià)值可靠性的外部環(huán)境

為避免進(jìn)行會(huì)計(jì)造假，粉飾財(cái)務(wù)狀況，首先，應(yīng)該建立健全會(huì)計(jì)舞弊法律責(zé)任的規(guī)定和懲罰機(jī)制，對(duì)通過運(yùn)用公允價(jià)值操縱盈余的行為，實(shí)施經(jīng)濟(jì)處罰、行政處罰、市場準(zhǔn)入等處罰手段，當(dāng)管理當(dāng)局在權(quán)衡處罰成本與操作公允價(jià)值獲得利益的高低時(shí)，更嚴(yán)厲的處罰能夠震懾管理當(dāng)局，從外部環(huán)境上保障公允價(jià)值的可靠性；其次，監(jiān)管部門修訂相關(guān)的制度，不再用簡單的凈利潤指標(biāo)作為市場準(zhǔn)入、分配監(jiān)管資源的準(zhǔn)繩，探索和制定與公允價(jià)值計(jì)量模式相配套的監(jiān)管規(guī)章和制度，從而從根源上杜絕企業(yè)通過公允價(jià)值操縱盈余的動(dòng)機(jī)。

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則謹(jǐn)慎地引入了公允價(jià)值的計(jì)量屬性，實(shí)現(xiàn)了與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。雖然目前在我國運(yùn)用尚存在一些難點(diǎn)，但我們堅(jiān)信，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，公允價(jià)值的使用條件和使用環(huán)境將會(huì)越來越成熟，公允價(jià)值將是市場的最終選擇。