【摘要】 內審人員核查往來賬時發(fā)現舞弊跡象并實施一系列審計程序最終確認舞弊行為，揭示內部控制存在的重大缺陷，提出審計建議。文章通過案例總結對職工薪酬舞弊行為進行內部審計的程序、方法及技巧。
　　【關鍵詞】 職工薪酬；舞弊；內部審計；審計程序
　　
　　引言
　　
　　國際注冊內部審計師協(xié)會（IIA）認為，內部審計是一種獨立、客觀的確認與咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。而舞弊審計作為內部審計的一項非常規(guī)性審計項目，是為了防止、識別以及利用證據來證明貪污、盜竊、欺詐、腐敗這類舞弊行為而進行的審計活動，它通過應用系統(tǒng)的方法，評價并改善風險管理及內部控制，幫助組織實現其目標。本文通過一起舞弊案例探討在企業(yè)中如何對職工薪酬舞弊行為進行內部審計。
　　
　　一、案例背景
　　
　　甲公司屬商業(yè)企業(yè)，該公司中有部分員工因營銷網絡建設的需要在最近八年內被陸續(xù)派往全國各地的營銷網點工作，但其勞動人事關系仍保留在甲公司本部。后該公司對營銷網點進行改制，甲公司派往各地的員工絕大部分陸續(xù)與甲公司解除勞動合同，離開了甲公司。對于甲公司除經營者離任需由上級單位內部審計部門進行經濟責任審計外，每年的年報由所聘請的某會計師事務所進行審計。2010年末，甲公司經營者李某經營8年后離任，上級單位內部審計部門按公司內部審計制度的要求對李某任期經濟責任進行離任審計，在離任審計過程中發(fā)現可能存在利用職工薪酬進行舞弊的行為，因此在離任審計的同時進行了舞弊專門審計（因本文論述舞弊審計，故離任審計的內容未提及）。
　　
　　二、審計工作的開展
　　
　?。ㄒ唬徲嬆繕?br/>　　確定是否存在職工薪酬舞弊行為，如果存在舞弊行為，確認舞弊事實及舞弊主體；確定舞弊行為帶來的損失和影響；揭示舞弊行為產生的原因，提出改進建議。
　?。ǘ┐_定重點審計領域
　　審計人員在審查甲公司財務賬面的“其他應收款”個人欠款余額時發(fā)現原派往各營銷網點后來因公司改制而離開公司的職工在財務賬面上仍有個人往來業(yè)務，金額雖小但性質特殊。根據職業(yè)敏感性，內審人員對與職工個人利益密切相關的職工薪酬進行核查。通過檢查工資表、獎金表發(fā)現甲公司竟然每月為上述人員發(fā)放工資獎金，且獎金發(fā)放采用現金支付方式。種種異常跡象表明，甲公司可能存在虛報冒領或貪污等舞弊行為，內審人員遂決定將其列為重點審計領域實施進一步審計程序。
　?。ㄈξ璞仔袨榈木唧w審計過程
　　內審人員在實施常規(guī)審計程序的基礎上針對可能存在的舞弊行為額外增加以下審計程序，以確定是否存在舞弊行為。
　　1.取得真實的職工花名冊與工資表進行比對
　　內審人員利用對該公司派往各營銷網點的人員比較熟悉的優(yōu)勢，通過詢問人力資源部的相關人員，取得了該公司真實的職工花名冊，通過與財務部門工資表人員名單進行比對，確定上述人員已離開公司并已解除勞動關系。按會計準則的規(guī)定，甲公司不應再為其支付任何薪酬。
　　2.穿行測試
　　對該公司薪酬發(fā)放的財務處理過程進行穿行測試，發(fā)現該公司工資獎金發(fā)放表無審批手續(xù)，且無當月考勤記錄作為工資獎金發(fā)放依據，除工資按公司制定的薪酬等級執(zhí)行外，每位職工獎金金額及發(fā)放人員名單均由公司領導口頭指示確定，財務按領導指定的金額及人員名單造表發(fā)放。因此，甲公司關于職工薪酬業(yè)務的內部控制存在重大缺陷。
　　3.實施實質性程序
　　對應付職工薪酬及期間費用賬目實施實質性程序，對原始憑證及明細賬進行核查，核對每月向社會保障部門繳納社會保險的繳費證明及公積金管理中心繳納公積金的證明以及代扣代繳個人所得稅資料，證實已解除勞動關系的人員的工資表中扣減的個人應納社會保險及應扣繳的公積金的確已繳納，個人所得稅繳納情況也正常，屬于單位繳納的社會保險和公積金該公司也已按比例足額繳納，完全視同在崗職工進行管理。上述人員工資單中應發(fā)數扣除社會保險及公積金后剩余的實發(fā)工資金額通常比較小，通過其他應收款進行掛賬處理，內審人員正是通過上文中所提及的該條線索查出了這起舞弊案件。
　　4.通過觀察及詢問，進一步確認舞弊行為
　　該公司為已經解除勞動關系的人支付工資獎金的現象確實不符合常理，但就已經取得的審計證據而言，還不足以證明其一定是舞弊行為。為取得進一步的審計證據，內審人員逐月觀察獎金表上的人員簽字，發(fā)現筆跡不完全相同，有代簽冒領嫌疑，結合以現金發(fā)放獎金的現象，內審人員認為舞弊的可能性進一步加大，故審計項目負責人當即決定約談公司領導李某。
　　通過反復詢問李某，在大量的審計證據面前，李某不得不交待了實情：上述人員確已離開公司，但是公司每年都要請會計師事務所對其進行審計，為了避免審計時缺少社會保險及公積金繳納證明而被查出實情，該公司就假戲真做，每月確實為這些人員發(fā)放工資并繳納“五險一金”，而會計師事務所因為對職工個人是否在本公司工作并不熟悉，僅通過正常的審計程序難以發(fā)現該舞弊行為。該公司為上述人員發(fā)放工資是真，但向其發(fā)放獎金卻是虛假業(yè)務，其主要目的是利用工資表上的人員名單來虛列高額獎金，并找人代為簽字，從而達到掩人耳目的目的，最后將這部分人員的獎金作為小金庫從而形成賬外賬，使甲公司損失近300萬元。而離開甲公司的那些人員因為能得到個人利益也極力隱瞞實情，致使這種情況多年來未被會計師事務所審查出來。而內部審計人員因為熟悉公司的改制情況并對曾經派往營銷網點的人員重點關注，最終確定這確屬舞弊行為并將該案件移交至監(jiān)察部門進行后續(xù)處理。
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　　甲公司發(fā)生上述舞弊行為的主要原因是職工薪酬的內部控制制度存在重大缺陷，針對存在的問題，內審人員提出如下審計建議：
　　一是完善職工薪酬內部控制制度并定期對內部控制關鍵點進行自查自糾。
　　二是完善授權審批制度，工資、獎金發(fā)放表必須有公司領導、人力資源部及財務部門的相關人員簽字蓋章確認。
　　三是人力資源部完善勞動人事關系管理，對已解除勞動關系的人員及時下達人事通知給財務部門以停止發(fā)放工資、獎金及繳納“五險一金”；每月必須提供考勤記錄作為財務部門計算工資獎金的依據。
　　四是發(fā)放獎金避免采用現金形式，直接轉賬至個人工資卡中。
　　
　　三、小結
　　
　　通過上述舞弊案例不難發(fā)現，舞弊是一種故意行為，具有極強的隱蔽性，尤其是高層領導的舞弊行為更難發(fā)現，會計師事務所進行年報審計時往往對企業(yè)的情況不夠熟悉以及由于成本效益原則對現場審計時間的限制往往難以發(fā)現舞弊行為，而內審人員由于熟悉本企業(yè)具體情況并且在審計時間方面相對寬松，更容易發(fā)現舞弊細節(jié)。因此內部審計對于發(fā)現舞弊行為、改善組織運營具有一定的優(yōu)勢。
　　職工薪酬舞弊審計常用的程序、方法除了上文中所運用的賬面審查、詢問、觀察、檢查、穿行測試、對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試及實質性分析程序外，還有以下方法及技巧：
　　一是保持高度的職業(yè)懷疑精神，對特殊分錄和異常調整分錄或大筆非正常交易的業(yè)務合理性進行評估。二是故意制造錯誤以測試和評估內部控制的有效性。內部審計人員實施舞弊審計時，制造真正的錯誤以觀察其能否通過職工薪酬內控系統(tǒng)，用此方法評估內控系統(tǒng)存在的缺陷和易受舞弊行為破壞的某些環(huán)節(jié)。三是深入了解企業(yè)的歷史變革及其所涉及的人員變動情況。四是運用分析性復核查找舞弊的跡象。五是對不正常的交易或違反常規(guī)的業(yè)務實施特別詢問程序。六是轉換思維方式。對于舞弊審計，技術方法固然重要，但是思維方式有時更重要。
　　一般的技術方法對于尋找和發(fā)現非故意的行為造成的錯誤無疑是非常有效的，但舞弊行為既然是有目的而為之，必然會在舞弊后采用各種手段對其進行粉飾，使其表面上看似合理，使人不易覺察。審計人員要想查清這些舞弊行為，要從舞弊主體的角度去思考問題，以確定從何處入手，往往會事半功倍。
　　
　　【參考文獻】
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