【摘要】目前，我國(guó)電網(wǎng)經(jīng)營(yíng)企業(yè)在進(jìn)行電網(wǎng)建設(shè)改造項(xiàng)目，其資金來(lái)源有銀行貸款、發(fā)行債券等形式。文章針對(duì)當(dāng)前電網(wǎng)企業(yè)“統(tǒng)貸統(tǒng)還”模式下項(xiàng)目借款所產(chǎn)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用分?jǐn)偡绞阶饕谎芯俊?br/>　　【關(guān)鍵詞】貸款費(fèi)用；閑置資金；利息費(fèi)用
　　
　　一、緒論
　　
　　在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，資金是企業(yè)生存和發(fā)展的生命源泉，對(duì)于電網(wǎng)企業(yè)來(lái)說(shuō)，為了維持正常的電網(wǎng)建設(shè)改造。除了利用自有資金解決部分資金來(lái)源外，通常會(huì)采取向銀行等金融機(jī)構(gòu)借款的方式來(lái)籌措所需的資金。這部分資金采用“統(tǒng)貸統(tǒng)還”的方式。必然涉及到借款費(fèi)用的分?jǐn)偡绞健?br/>　　
　　二、貸款費(fèi)用的概念及確認(rèn)原則
　　
　　(一)貸款費(fèi)用的概念
　　貸款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，它包括貸款的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷、輔助費(fèi)用等。從貸款費(fèi)用的定義來(lái)看，主要包括以下幾個(gè)要素：
　　1、貸款的利息：包括企業(yè)向銀行或其他金融機(jī)構(gòu)借入資金所發(fā)生的利息、發(fā)行債券所發(fā)生的利息，以及為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的帶息債務(wù)所承擔(dān)的利息等。
　　2、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷：是發(fā)行債券等所發(fā)生的折價(jià)或溢價(jià)在每期的攤銷金額，其實(shí)質(zhì)是對(duì)債券票面利息的調(diào)整。
　　3、輔助費(fèi)用：是企業(yè)在貸款過(guò)程中發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金、印刷費(fèi)等交易費(fèi)用。
　　
　　(二)貸款費(fèi)用的確認(rèn)原則
　　貸款費(fèi)用確認(rèn)主要解決的是將每期發(fā)生的貸款費(fèi)用資本化、計(jì)入相關(guān)的資產(chǎn)成本，還是將有關(guān)的貸款費(fèi)用費(fèi)用化、計(jì)入當(dāng)期損益的問題。根據(jù)借款費(fèi)用準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用。可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。這里“符合資本化條件的資產(chǎn)”是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間(通常是指1年及1年以上)的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。
　　
　　三、貸款費(fèi)用資本化確認(rèn)的界定
　　
　　對(duì)于貸款費(fèi)用資本化的起始條件，準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)只有當(dāng)同時(shí)滿足“資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，貸款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生和為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開始”這3個(gè)條件時(shí)。貸款利息、折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷以及因外幣貸款而發(fā)生的匯兌差額才可以開始資本化。對(duì)于貸款費(fèi)用資本化的停止條件，新準(zhǔn)則規(guī)定：“當(dāng)所購(gòu)建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)時(shí)，應(yīng)當(dāng)停止其貸款費(fèi)用的資本化：以后發(fā)生的貸款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用”。因安排專門貸款發(fā)生的一次性支出的輔助費(fèi)用。在發(fā)生時(shí)，只要資本化期間沒有停止，就予以資本化，停止資本化以后發(fā)生的，就應(yīng)予以費(fèi)用化。
　　新準(zhǔn)則將貸款費(fèi)用資本化的范圍，分為專門貸款和一般貸款的貸款費(fèi)用分別處理。貸款費(fèi)用資本化金額的計(jì)算根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，貸款費(fèi)用的資本化金額的計(jì)算方法因貸款種類不同而異。對(duì)于專門貸款發(fā)生的貸款費(fèi)用不要求與資產(chǎn)支出相掛鉤，但必須考慮資本化期間未動(dòng)用的專門貸款存入銀行取得的利息收入或者進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益，將專門貸款在此期間產(chǎn)生的貸款費(fèi)用扣除該收益后予以資本化。即：專門貸款應(yīng)予資本化金額=當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用一尚未動(dòng)用的專門貸款產(chǎn)生的收益一般貸款利息費(fèi)用；
　　對(duì)于資本化期間占用的一般貸款，指企業(yè)在購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時(shí)，如果專門貸款資金不足，占用了一般貸款資金的，或者企業(yè)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)并沒有借入專門貸款，而占用的都是一般貸款資金，則企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而發(fā)生的累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門貸款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般貸款的資本化率，計(jì)算確定一般貸款應(yīng)予資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般貸款加權(quán)平均利率計(jì)算確定。如果符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)沒有借入專門貸款，則應(yīng)以累計(jì)資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)為基礎(chǔ)計(jì)算所占用的一般貸款利息資本化金額。即企業(yè)占用一般貸款資金購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)時(shí)，一般貸款的貸款費(fèi)用的資本化金額的確定應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)支出相掛鉤。即：資本化金額=累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專門貸款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×占用一般貸款的資本化率。
　　所占用一般貸款本金加權(quán)平均數(shù)=∑(所占用每筆一般貸款本金×每筆一般貸款在當(dāng)期所占用的天數(shù)，當(dāng)期天數(shù))
　　
　　四、貸款利息費(fèi)用的分?jǐn)偡绞?br/>　　
　　當(dāng)前，電網(wǎng)企業(yè)項(xiàng)目貸款采取了“統(tǒng)貸統(tǒng)還”模式，期間所產(chǎn)生的利息費(fèi)用如何進(jìn)行分?jǐn)偸侵档梦覀兩罹康膯栴}。
　　電網(wǎng)建設(shè)項(xiàng)目資金是根據(jù)工程進(jìn)度分期到位的，一旦撥入項(xiàng)目資金，必將產(chǎn)生利息費(fèi)用，省公司將利息費(fèi)用分?jǐn)傊粮鞯厥泄╇娋帧?br/>　　以地市局電力企業(yè)為例，2010年第一季度省公司分?jǐn)偫①M(fèi)用20萬(wàn)元，本年該局電網(wǎng)建設(shè)項(xiàng)目有3個(gè)，其中：A項(xiàng)目、C項(xiàng)目、E項(xiàng)目為續(xù)建項(xiàng)目；B項(xiàng)目、D項(xiàng)目為新建項(xiàng)目。A項(xiàng)目2009年到位的貸款資金500萬(wàn)元，2010年項(xiàng)目由于續(xù)建。繼續(xù)追加資金100萬(wàn)元。該項(xiàng)資金已到位，資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。貸款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始。B項(xiàng)目2010年資金預(yù)計(jì)使用300萬(wàn)元。D項(xiàng)目資金預(yù)計(jì)投入100萬(wàn)元，該項(xiàng)資金已到位，但尚未支付。E項(xiàng)目2009年到位的貸款資金300萬(wàn)元，2010年項(xiàng)目由于續(xù)建，繼續(xù)追加資金50萬(wàn)元，該項(xiàng)資金已到位，并于2010年2月17日完工。
　　
　　(一)分清資金來(lái)源
　　確認(rèn)利息費(fèi)用之前。分清項(xiàng)目資金來(lái)源中多少資金是自有資金，多少是貸款資金，貸款利息費(fèi)用只在貸款資金中產(chǎn)生。假定C項(xiàng)目投入資金為自有資金，則該項(xiàng)目不參與利息費(fèi)用的分?jǐn)偂?br/>　　
　　(二)是否滿足資本化時(shí)點(diǎn)
　　根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)，A項(xiàng)目未能同時(shí)滿足貸款費(fèi)用資本化的3個(gè)條件，因此A項(xiàng)目利息費(fèi)用不能開始資本化，不能攤?cè)牍こ添?xiàng)目成本中，其發(fā)生的利息費(fèi)用應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
　　
　　(三)區(qū)分屬長(zhǎng)期貸款所發(fā)生的利息費(fèi)用或流動(dòng)貸款所發(fā)生的利息費(fèi)用
　　假定B項(xiàng)目資金中，有150萬(wàn)元屬于短期貸款。其余均為2年貸款?，F(xiàn)行流動(dòng)貸款年利率為5.31％，長(zhǎng)期貸款利息為5.4％。根據(jù)上述資料。計(jì)算2010年第一季度工程項(xiàng)目利息費(fèi)用如下：
　　第一季度B項(xiàng)目短期貸款利息=短期貸款x流動(dòng)貸款月利率×貸款費(fèi)用資本化時(shí)間(月)=150×(5.31％／12)×3=1.9913萬(wàn)元
　　第一季度B項(xiàng)目長(zhǎng)期貸款利息=長(zhǎng)期貸款×長(zhǎng)期貸款月利率×貸款費(fèi)用資本化時(shí)間(月)=150×(5.4％／12)×3=2.025萬(wàn)元
　　第一季度B項(xiàng)目貸款利息=第一季度短期貸款利息+第一季度長(zhǎng)期貸款利息=1.9913+2.025=4.0163萬(wàn)元
　　
　　(四)確定貨款費(fèi)用中閑置資金
　　假定A項(xiàng)目100萬(wàn)元資金中，尚未動(dòng)用的貸款金額50萬(wàn)元，由于省公司撥入100萬(wàn)元，且A項(xiàng)目滿足了資本化的3個(gè)條件，則貸款所發(fā)生的利息費(fèi)用允許全部資本化。因此要扣除銀行尚未動(dòng)用的貸款50萬(wàn)元取得的利息收入。銀行存款年利率0.36％。
　　第一季度A項(xiàng)目貸款利息=長(zhǎng)期貸款×長(zhǎng)期貸款月利率×貸款費(fèi)用資本化時(shí)間(月)一尚未動(dòng)用的貸款金額存入銀行取得的利息=500×(5.4％／12)×3+100×(5.4％／12)×350×(0.36％／12)×3=6.75+1.35-0 045=8.055萬(wàn)元。
　　
　　(五)在建工程與完工工程的利息分?jǐn)偟姆绞?br/>　　根據(jù)上述資料，2010年第一季度省公司分?jǐn)偫①M(fèi)用20萬(wàn)元中。剔除在建的A項(xiàng)目、B項(xiàng)目利息費(fèi)用以及E項(xiàng)目2010年2月17日完工前資本化利息費(fèi)用，其余屬于完工工程的利息費(fèi)用，計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。
　　E項(xiàng)目2010年第一季度資本化利息=50×(5.4％／365)×78=0.577萬(wàn)元
　　假定A項(xiàng)目2010年第一季度尚未完工，則分?jǐn)偫①M(fèi)-用如下：
　　借：在建工程-A項(xiàng)目
　　8.055
　　在建工程-B項(xiàng)目
　　4.0163
　　在建工程-B項(xiàng)目
　　0.577
　　應(yīng)收利息-A項(xiàng)目
　　0.045
　　財(cái)務(wù)費(fèi)用
　　7.3067
　　貸：內(nèi)部往來(lái)一應(yīng)付利息
　　20
　　
　　五、貸款利息費(fèi)用的分?jǐn)傋⒁庖c(diǎn)
　　
　　當(dāng)前。電力企業(yè)利息分?jǐn)偰Ｊ奖容^粗放，對(duì)于流動(dòng)貸款與長(zhǎng)期貸款界定不清，完工時(shí)點(diǎn)未嚴(yán)格定義等原因，導(dǎo)致利息分?jǐn)偞嬖诤艽蟮碾S意性，影響工程項(xiàng)目成本及當(dāng)期損益的準(zhǔn)確性，因此，在利息分?jǐn)傊袘?yīng)注意以下幾個(gè)問題：
　　
　　(一)界定流動(dòng)貸款與長(zhǎng)期貸款金額
　　流動(dòng)貸款及長(zhǎng)期貸款所產(chǎn)生的利息費(fèi)用，由于貸款的利率不同。所產(chǎn)生的利息費(fèi)用也各不相同。因此，要正確區(qū)分貸款的性質(zhì)，才能更好地分?jǐn)偫①M(fèi)用，準(zhǔn)確地評(píng)價(jià)項(xiàng)目管理。
　　
　　(二)扣除閑置資金產(chǎn)生的收益
　　一部分電力企業(yè)并不關(guān)心資金使用效益，借貸資金閑置現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在滿足了資本化的3個(gè)條件前提下，貸款所發(fā)生的利息費(fèi)用允許全部資本化，但扣除銀行尚未動(dòng)用的貸款的利息收入。這將要求電力企業(yè)，必須加強(qiáng)資金管理。努力降低資金存量。減少資金隱性損失。
　　
　　(三)確認(rèn)貸款費(fèi)用停止資本化時(shí)點(diǎn)
　　某工程項(xiàng)目有多套生產(chǎn)裝置或多條線路同時(shí)開工或分別開工，各部分分別陸續(xù)投產(chǎn)。對(duì)于常規(guī)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，建設(shè)完成即投入生產(chǎn)，建設(shè)期、生產(chǎn)期劃分明確，建設(shè)期利息計(jì)算也很明確。而對(duì)于分別建造完工的項(xiàng)目。其中部分項(xiàng)目投產(chǎn)，部分仍在繼續(xù)建設(shè)，則不能簡(jiǎn)單地認(rèn)為投產(chǎn)就是建設(shè)期結(jié)束，建造期的利息計(jì)算應(yīng)當(dāng)具體情況具體分析。頒發(fā)的新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(以下簡(jiǎn)稱“新制度”)對(duì)貸款所發(fā)生的費(fèi)用核算及資本化方法進(jìn)行了改革，“新制度”首先規(guī)定：可以資本化的借款費(fèi)用是“為購(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借款所發(fā)生的費(fèi)用”，而不是原制度所指：“與購(gòu)建固定資產(chǎn)有關(guān)的長(zhǎng)期借款的利息支出和有關(guān)費(fèi)用”。按照“新制度”，計(jì)算資本化利息的起點(diǎn)不僅借款的費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生外。還應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備這兩個(gè)條件。在此以前發(fā)生的利息費(fèi)用不能資本化，只能計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。對(duì)于利息資本化的終點(diǎn)，也就是建設(shè)期終點(diǎn)，也有兩種確定方法：一種是以項(xiàng)目投產(chǎn)為終點(diǎn)，一種是以投資活動(dòng)結(jié)束(即投資使用完了)為終點(diǎn)。這兩個(gè)時(shí)點(diǎn)不一定相同，有時(shí)項(xiàng)目投產(chǎn)后仍有部分投資使用。按照“新制度”，則應(yīng)針對(duì)不同情況分別處理。“新制度”改變了借款的費(fèi)用停止資本化的時(shí)間界限。規(guī)定當(dāng)所購(gòu)建的資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)，即停止其借款的費(fèi)用的資本化，以后發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。即資本化的終點(diǎn)從原制度的“辦理竣工決算”改為“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”。判斷“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”停止資本化的條件也有三條：第一條。固定資產(chǎn)的建造(包括安裝)已經(jīng)完成或?qū)嵸|(zhì)上完成。第二條。與設(shè)計(jì)要求或-合同要求相符或基本相符，即使有極個(gè)別不相符的地方，也不影響正常使用。第三條，繼續(xù)發(fā)生在所購(gòu)建資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。如果所購(gòu)建的固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)，只要試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常運(yùn)行或能夠生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時(shí)，就認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)“達(dá)到預(yù)定的可使用狀態(tài)”，應(yīng)停止利息資本化。也就是說(shuō)，對(duì)于常規(guī)項(xiàng)目，只要建成可以使用，無(wú)論是否辦理竣工決算，都應(yīng)停止資本化。對(duì)于分別建造、分別完工的資產(chǎn)，需區(qū)別以下兩種情況來(lái)界定借款利息費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)：第一種情況，建設(shè)項(xiàng)目的各部分分別完工，部分建成投產(chǎn)可以使用，其它部分正在繼續(xù)建設(shè)，但不影響生產(chǎn)。對(duì)于這種項(xiàng)目，投產(chǎn)部分資產(chǎn)的借款費(fèi)用資本化就應(yīng)停止，建設(shè)期利息也就停止計(jì)算。例如，由若干條線路組成一項(xiàng)輸變電工程。每條輸電線路在其它線路繼續(xù)建造期間均可單獨(dú)使用，那么，當(dāng)其中一條線路完工投產(chǎn)時(shí)。就停止該生產(chǎn)線借款利息的資本化。每部分資產(chǎn)的建設(shè)期利息分別計(jì)算，從其開始建設(shè)直到建成投產(chǎn)為止。其后的利息計(jì)入生產(chǎn)期利息。整個(gè)項(xiàng)目的建設(shè)期可計(jì)算至第一條(或主要)線路投產(chǎn)為止，其后作為投產(chǎn)期。項(xiàng)目投產(chǎn)后，除尚未完工線路的借款利息可繼續(xù)資本化外，其后利息均計(jì)入生產(chǎn)期利息。第二種情況，建設(shè)項(xiàng)目的各部分分別完工，但『必須等到整體完工才能使用，則應(yīng)當(dāng)在該項(xiàng)目全部完工時(shí)，停止借款費(fèi)用的資本化。例如：涉及到幾個(gè)設(shè)備改造的，如果流程確定只有當(dāng)每個(gè)設(shè)備都建造完成后，整個(gè)站才能正常運(yùn)轉(zhuǎn)。則每個(gè)單項(xiàng)工程完工后不停止資本化，須等到整個(gè)站完工，統(tǒng)一試車投產(chǎn)后才停止資本化，停止計(jì)算建設(shè)期利息。建設(shè)期從項(xiàng)目投資使用開始計(jì)算，直到工程項(xiàng)目全部完工投產(chǎn)為止。可以看出，按照“新制度”，我們計(jì)算建設(shè)期利息的方法有所改變，對(duì)于投產(chǎn)后未完工項(xiàng)目，應(yīng)根據(jù)具體情況確定是否計(jì)算該部分投資的建設(shè)期利息，從而更準(zhǔn)確地開展企業(yè)生產(chǎn)的成本核算。使項(xiàng)目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)更為準(zhǔn)確。
　　總的來(lái)說(shuō)，電網(wǎng)建設(shè)改造工作規(guī)模大、點(diǎn)多面廣，為準(zhǔn)確地核算貸款費(fèi)用資本化以及計(jì)入當(dāng)期損益的金額，我們應(yīng)對(duì)每一筆貸款的貸入及使用情況作出詳細(xì)的記錄，這也就要求我們切實(shí)作好財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)工作?？傊?，我們應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，提高財(cái)務(wù)管理特別是資金管理水平，使項(xiàng)目建設(shè)的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)更為準(zhǔn)確。
　　
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