[摘要]國家審計機關(guān)既是經(jīng)濟活動的監(jiān)督者，同時也是財政資金的使用者，對其自身遵紀(jì)守法的情況同樣需要實施監(jiān)督。文章主要從監(jiān)督制度的確立方面來對這一問題進行探討。
　　[關(guān)鍵詞]審計機關(guān)；監(jiān)督；制度
　　
　　一、問題的提出
　　
　　近幾年來，審計機關(guān)違紀(jì)違規(guī)事件頻頻曝光，如2003年浙江省東陽市審計局黨組書記韋俊圖用公款支付“歐式按摩”等娛樂消費事件，2006年河北省滄州市審計局審計員張洪濤接受被審計單位宴請時飲酒過量猝死事件，2008年審計署駐長沙特派辦違規(guī)建豪華別墅事件，2010年河南省洛陽市嵩縣審計局違規(guī)修建豪華辦公樓事件等。這些事件的出現(xiàn)給審計機關(guān)形象造成了嚴(yán)重的負(fù)面影響，從而也引發(fā)了人們對誰來監(jiān)督審計部門的思考。一方面，國家審計機關(guān)作為監(jiān)督部門。擔(dān)負(fù)著對各級單位和部門財政財務(wù)收支及其他經(jīng)濟活動的監(jiān)督責(zé)任，是國家和人民利益的守護者。另一方面，審計機關(guān)也屬于行政部門，其經(jīng)費開支也來源于國家稅收，其審計權(quán)力也具有權(quán)力的普遍特征，如擴張性、逐利性等，因此同樣需要對其經(jīng)濟活動進行監(jiān)督。一個完整的監(jiān)督體系理應(yīng)包括對審計機關(guān)的監(jiān)督。正如審計署原審計長李金華所說，“既然你審計能監(jiān)督別人，為什么別人不能監(jiān)督你?”社會各界要求對國家審計機關(guān)實施監(jiān)督的呼聲已越來越高。從目前的實際情況來看，雖然我國的監(jiān)督體制在理論上包括了對所有國家機關(guān)和政府部門的監(jiān)督，但卻沒有相關(guān)法律法規(guī)對如何監(jiān)督審計機關(guān)作出明確規(guī)定，也沒有任何部門擔(dān)負(fù)對國家審計機關(guān)的監(jiān)督職能。只能依靠審計機關(guān)的自我監(jiān)督和審計人員的職業(yè)自律，從而出現(xiàn)了監(jiān)督缺位。因此，迫切需要建立健全對國家審計機關(guān)的監(jiān)督檢察制度，從制度上保證監(jiān)督體制的完整性，同時也有利于督促國家審計機關(guān)及其審計人員嚴(yán)格自律，提高國家審計的公信力。
　　
　　二、美英國家審計外部監(jiān)督的經(jīng)驗借鑒
　　
　　相對于我國國家審計缺乏外部監(jiān)督的局面，美英等發(fā)達國家已經(jīng)在這方面作了很多探索和嘗試并取得了較好的效果，可供我們參考和借鑒。
　　
　　(一)美英國家審計外部監(jiān)督機制簡介
　　1.美國政府問責(zé)總署(GAO)的同業(yè)復(fù)核制度
　　美國政府審計準(zhǔn)則(GAGAS)規(guī)定，按照GAGAS執(zhí)行審計和鑒證業(yè)務(wù)的審計組織應(yīng)該至少每三年接受一次由一個獨立于被檢查組織的檢查者對其審計和鑒證業(yè)務(wù)進行的外部同業(yè)復(fù)核。外部同業(yè)復(fù)核在復(fù)核期間應(yīng)確定被檢查的審計組織的內(nèi)部質(zhì)量控制系統(tǒng)是否充分，被檢查組織是否遵循質(zhì)量控制政策和程序，為遵循適用的專業(yè)準(zhǔn)則提供合理的保證。審計組織應(yīng)該根據(jù)外部同業(yè)復(fù)核的結(jié)果采取適當(dāng)?shù)难a救措施。政府審計組織也應(yīng)該向適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督機構(gòu)遞交外部同業(yè)復(fù)核報告，建議同業(yè)復(fù)核報告和意見書也應(yīng)要求及時地向公眾提供。GAO每隔三年聘請獨立的會計師事務(wù)所對其所開展的財務(wù)審計業(yè)務(wù)進行互查，并邀請由加拿大審計總署牽頭、由七個國家(包括加拿大、澳大利亞、墨西哥、荷蘭、挪威、南非和瑞典)最高審計機關(guān)組成的聯(lián)合小組對其績效審計業(yè)務(wù)展開同業(yè)互查，并在以往的歷次同業(yè)復(fù)核中均獲得了無保留意見的檢查報告，向國會和公眾表明了審計工作的客觀公正性。
　　2.英國國家審計署的外部監(jiān)督制度
　　英國建立的是由英國皇家注冊會計師實施的國家審計外部監(jiān)督機制。按英國1993年國家審計法案，國家審計署應(yīng)該聘請獨立第三方對審計署的財政收支及盈虧狀況、資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、部門用途的成本開支情況，以及薪酬報告中需要審計的部分?jǐn)?shù)據(jù)進行審核，審計報告直接遞交英國下議院并在審計署網(wǎng)站予以公開。受托實施審計的注冊會計師應(yīng)當(dāng)對審計署財務(wù)報表的真實性、審慎性和財務(wù)報表與人工成本報表是否符合1983年國家審計法案的要求提出審計意見，并審查國家審計署的所有收支是否符合議會的要求，以及它的財務(wù)處理是否符合財務(wù)管理當(dāng)局的要求。一般來說，英國國家審計署每年都要接受來自外部獨立審計組織的審計監(jiān)督。
　　
　　(二)啟示與思考
　　從以上可以看出，美英兩國均建立了對國家審計機關(guān)的監(jiān)督機制，美國的同業(yè)復(fù)核制度主要是對國家審計機關(guān)的審計業(yè)務(wù)工作實施檢查和監(jiān)督，側(cè)重于審計質(zhì)量方面。英國的外部審計監(jiān)督制度主要是對國家審計機關(guān)本身的財政收支及其他有關(guān)經(jīng)濟活動是否符合國會及財務(wù)管理當(dāng)局要求發(fā)表獨立審計意見，是對審計機關(guān)實施的審計。與一般的審計活動在內(nèi)容和方式上是一致的?？梢姟覍徲嫏C關(guān)實施監(jiān)督是世界各國的普遍做法，它體現(xiàn)了監(jiān)督制度的全面性和公平性。美英兩國所實行的都是引入獨立第三方來對國家審計機關(guān)的財政財務(wù)收支及審計業(yè)務(wù)活動進行監(jiān)督的制度。這樣就把作為監(jiān)督者的審計也納入到了監(jiān)督的范疇，較好地解決了“誰來監(jiān)督監(jiān)督者”的矛盾。其做法值得我們借鑒。
　　
　　三、國家審計外部監(jiān)督的制度選擇
　　
　　從我國國家審計所處的外部環(huán)境和已經(jīng)開展的對國家審計機關(guān)的監(jiān)督實踐來看。對國家審計機關(guān)實施監(jiān)督可采取三種方式：即由審計機關(guān)自我監(jiān)督、由其他政府部門監(jiān)督和聘請外部審計機構(gòu)監(jiān)督，那么，在現(xiàn)實中我們究竟應(yīng)采取何種方式呢?
　　
　　(一)審計機關(guān)自我監(jiān)督
　　審計機關(guān)自我監(jiān)督是目前我國采取的基本方式，國家審計署一直采取“自查”方式推行審計系統(tǒng)內(nèi)的審計工作。目前，全國大部分省份建立了市、縣級審計局長經(jīng)濟責(zé)任審計制度。省市縣審計局長必須接受上一級審計部門的審計。審計內(nèi)容主要包括財政、財務(wù)收支情況和遵紀(jì)守法及個人廉潔自律情況等。從一般意義上來講。國家審計機關(guān)作為監(jiān)督部門，對財經(jīng)法規(guī)的了解和把握遠(yuǎn)勝于一般部門，對內(nèi)部控制的認(rèn)識和理解也更加深刻，執(zhí)行起來應(yīng)該是得心應(yīng)手，再加上審計機關(guān)有嚴(yán)格的審計紀(jì)律，審計人員有較高的職業(yè)素養(yǎng)和道德水平。理應(yīng)成為遵紀(jì)守法的模范，為其他部門樹立榜樣。但是，我們必須認(rèn)識到，審計人員也是理性經(jīng)濟人，也會追求其自身效用的最大化。如果沒有強有力的監(jiān)督制約機制，審計權(quán)力就會像其他權(quán)力一樣產(chǎn)生異化，成為謀求小團體或個人利益的手段。實際上，雖然國家審計機關(guān)通常是以監(jiān)督者的角色出現(xiàn)在公眾面前的，但從另一個角度講，它也在消耗公共資源，也是被監(jiān)督者，其監(jiān)督職責(zé)不能免除自身接受監(jiān)督的義務(wù)，同其他所有政府部門一樣，都需要由外部監(jiān)督機構(gòu)來對其經(jīng)濟活動實施監(jiān)督，如果由其進行自我監(jiān)督，等于完全寄希望于審計機關(guān)和審計人員的道德自律，而這本身就是不符合制度理性的，審計機關(guān)出現(xiàn)的一系列違法違規(guī)事件也恰恰說明了這一點。審計機關(guān)在披露其他國家機關(guān)和政府部門違規(guī)違紀(jì)行為的同時。卻沒有對自身行為以同樣的標(biāo)準(zhǔn)進行審查和監(jiān)督，也沒有及時向公眾和輿論披露自我審計、自我監(jiān)督的結(jié)果，很多審計機關(guān)違法違規(guī)事件都是在媒體曝光后才被揭露和處理的。如在長沙特派辦違規(guī)建別墅事件中，審計署事后的調(diào)查報告顯示，審計署在上半年對該特派辦特派員實施經(jīng)濟責(zé)任審計時就發(fā)現(xiàn)了這一問題，卻沒有作出處理，也沒有及時向公眾披露，而是在經(jīng)媒體曝光后才被動承認(rèn)?？梢?，由審計機關(guān)進行自我監(jiān)督在實踐中是低效的。也是不可靠的，很難消除公眾對審計權(quán)力的內(nèi)在不信任，也很難讓被審計單位心服口服，只有把審計權(quán)力置于外部監(jiān)督之下，才能保障監(jiān)督的平等性，也才能更好地維護審計機關(guān)的獨立地位。
　　
　　(二)其他政府部門監(jiān)督
　　如前文所說，審計機關(guān)的自我監(jiān)督無法保證監(jiān)督的公正性和有效性，必須要引入外部監(jiān)督機制。實際上。在政府內(nèi)部有多個部門可擔(dān)任對審計機關(guān)的監(jiān)督職責(zé)，如監(jiān)察部可以從行政執(zhí)法角度監(jiān)督審計機關(guān)，財政部可以從財政監(jiān)督、會計監(jiān)督角度來檢查監(jiān)督審計機關(guān)。早在2007年8月。審計署就曾向國務(wù)院起草了一份報告。主動要求引入“外部監(jiān)督”，邀請財政部和監(jiān)察部來監(jiān)督審計署。按照國家審計署的設(shè)想，由財政部和監(jiān)察部每年對審計署進行檢查。各省區(qū)的財政廳和監(jiān)察廳每年對各地審計廳和特派員辦事處進行檢查。檢查內(nèi)容包括審計部門每年的財政財務(wù)收支、專項經(jīng)費使用以及審計工作的開展情況等。另外，新的監(jiān)督制度建立后，財政部門和監(jiān)察部門對審計部門的審計結(jié)果，也可像審計署發(fā)布的審計公告一樣，對社會公布。由財政和監(jiān)察部門對審計機關(guān)實施監(jiān)督，較審計機關(guān)的自我監(jiān)督有很大進步。作為同級政府部門，相互之間沒有隸屬關(guān)系，具有一定的獨立性。而且對審計機關(guān)的財政財務(wù)收支情況較為了解，組織協(xié)調(diào)也較為順暢，可以在一定程度上彌補審計機關(guān)自我監(jiān)督的缺陷。但是，由于分工不同，監(jiān)察部門主要工作在反腐方面，財政部門主要做預(yù)算和財政資金劃撥工作，由于缺乏審計專業(yè)知識和技能，財政、監(jiān)察部門在開展審計工作時未必能夠很好地勝任，而且開展審計工作并不是其職權(quán)范圍內(nèi)的事，法律上沒有保障，技術(shù)上缺乏基礎(chǔ)，出現(xiàn)問題責(zé)任難以區(qū)分，也會干擾其正常業(yè)務(wù)工作。更主要的是，財政、監(jiān)察部門也是審計監(jiān)督的對象，特別是財政部門，更是審計監(jiān)督的重點，CNfm5S5BbwHkYEEnJ8UUEn7D+27rRZRYk9Si7TF4xP8=由兩個部門來互相進行監(jiān)督，如果形成制度，很難保證他們不會合謀，為了各自的利益而相互照顧。可見，由其他政府部門來對審計機關(guān)實施監(jiān)督同樣不能保證監(jiān)督的效果，只有引入獨立第三方對審計機關(guān)進行監(jiān)督，才能保證監(jiān)督的有效性。
　　
　　(三)聘請外部審計機構(gòu)監(jiān)督
　　從我國目前情況來看，審計機關(guān)是對人大負(fù)責(zé)，向人大報告工作，由人大來對其監(jiān)督最為合適，這樣既能保證監(jiān)督的公正有效性，體現(xiàn)了審計工作受人民委托，同時又接受人民監(jiān)督的制度理念，能夠很好地處理監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系，防止出現(xiàn)影響審計獨立性的因素。當(dāng)然，人大作為立法機關(guān)，不可能對審計機關(guān)實施直接監(jiān)督，但可通過聘請外部審計機構(gòu)來實現(xiàn)，如各級人大可聘請地方會計師事務(wù)所對本級政府審計機關(guān)財政財務(wù)收支情況、審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)干部廉潔自律情況、審計業(yè)務(wù)合法合規(guī)情況等進行定期檢查，出具審計報告，并向廣大公眾公布審計結(jié)果。事務(wù)所是獨立的市場主體，專門為客戶提供審計服務(wù)，與被審計的政府審計機關(guān)既無隸屬關(guān)系，也無利益瓜葛。由其接受各級人大的委托對審計機關(guān)實施審計，可以保證其監(jiān)督結(jié)果的公正性，而且人大還可通過定期更換所聘請的會計師事務(wù)所來防止其與被監(jiān)督者形成合謀。這樣，就可打消公眾和被審計單位的疑慮，也可督促審計機關(guān)在對別人實施監(jiān)督的同時，努力加強自身建設(shè)，提高社會公信力。同時，還可以引入同業(yè)互查制度，邀請國際會計師事務(wù)所或友好國家審計組織對我國國家審計機關(guān)的審計質(zhì)量進行檢查和監(jiān)督。
　　另外，民主監(jiān)督、輿論監(jiān)督也是一種有效的外部監(jiān)督機制。很多違法違規(guī)行為和腐敗現(xiàn)象都是通過公眾舉報和媒體曝光而被發(fā)現(xiàn)并受到處理的。
　　
　　四、結(jié)論及建議
　　
　　國家審計機關(guān)也需要接受監(jiān)督已成為各界人士的共識，在制度選擇上，通過比較三種監(jiān)督制度的優(yōu)劣，結(jié)合國外發(fā)達國家的通行做法，筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)實行由人大委托、社會審計組織具體實施審計的制度，每年由人大聘請獨立的會計師事務(wù)所對審計機關(guān)的年度經(jīng)費開支進行審計，出具審計報告，并向社會公布審計結(jié)果。同時邀請友好國家最高審計機關(guān)開展同業(yè)互查，評價審計工作的質(zhì)量?；谝陨戏治觯P者就如何加強對國家審計機關(guān)的監(jiān)督提出如下建議：一是制定相關(guān)的法規(guī)，明確對國家審計機關(guān)實施監(jiān)督的主客體、時機、主要內(nèi)容和程序、出具報告的形式以及結(jié)果的運用等；二是與有關(guān)國家審計機構(gòu)或會計師事務(wù)所協(xié)調(diào)開展同業(yè)互查的相關(guān)事宜，建立相應(yīng)的機制；三是制定國家審計機關(guān)質(zhì)量責(zé)任追究辦法。對國家審計責(zé)任進行細(xì)化，明確各類審計人員在開展審計項目過程中的質(zhì)量責(zé)任，制定相應(yīng)的獎懲措施。
　　
　　[參考文獻]
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