傅光明 馬桂榮

（1.湖北省財政廳，武漢 430071；2.武漢紡織大學，武漢 430071）

2012年5月26日，第四屆中國財稅法博士論壇在中國人民大學國際學院（蘇州研究院）舉辦，論壇圍繞增值稅擴圍改革和相關法治建設這個主題，收到論文40 篇。全國從事財稅法理論研究和實際工作的60 多名代表圍繞主題進行了廣泛而深入的研討，取得了重大的理論成果?，F(xiàn)綜述如下：

一、關于增值稅擴圍改革的重要性和必要性

——北京大學法學院教授、博士生導師、中國財稅法學研究會會長劉劍文認為，推進增值稅擴圍改革有極其重大的意義和作用。首先我國的治國理政理念有了重大轉(zhuǎn)變。1978年實行改革開放以來，我國從富農(nóng)、富商、富國，到最終追求富民。增值稅擴圍改革是目前的熱門話題，是推進結構性減稅，提高民生水平和質(zhì)量，增進幸福指數(shù)的重大舉措。增值稅是我國第一大稅種，是稅制改革的核心，營業(yè)稅改征增值稅要加快推進。繼上海進行試點之后，北京等地也在準備試點。在推進結構性減稅中，一是要處理好改革與法制建設的關系。改革是動力，法制是先導，改革要靠法制建設推動。稅制改革要追求公平正義，要加快建設民生財政和民生法制，法制建設要以公平正義為核心緊密跟進。二是要處理好減稅與增加財政收入的關系。要通過財政支出來貫穿公平正義的問題。三是處理好實體公平與程序公平的關系。四是處理好民生與民權的關系。改革要貫穿公民基本權利的保護，立足于納稅人的意愿得到更多的尊重。五是處理好中央與地方的關系。從收入層面上要讓利于民，最終通過預算、稅式支出、結構性減稅的程序來解決，不增加納稅人的稅收負擔。在上海試點中發(fā)現(xiàn)對增加企業(yè)負擔的通過補貼方式進行解決。由于營業(yè)稅是地方的主要稅種，改革后，中央應當給地方以補貼。從法制層面上，要對增值稅改革的主體、范圍、稅率、優(yōu)惠政策、征收管理等，運用法律加以規(guī)范。

——中國人民大學法學院教授、博士生導師、中國財稅法研究會副會長徐孟洲認為，增值稅擴圍改革是當前萬眾關注的重大問題。稅制改革是伴隨著經(jīng)濟體制改革不斷深入推進的。這次改革目標是完善稅收體制，適應社會主義市場經(jīng)濟體制，有利于經(jīng)濟方式的轉(zhuǎn)變，有利于提高全民的稅收意識。這次改革從增值稅一點影響到整個稅制改革，影響到結構性減稅，意義非常重大。2011年我國的財政收入達到10萬億元，其中稅收達到7萬億元，而流轉(zhuǎn)稅中的增值稅占大頭，流轉(zhuǎn)稅屬于間接稅，間接稅負可以轉(zhuǎn)嫁，對企業(yè)發(fā)展影響較大。增值稅擴圍，把營業(yè)稅納入到增值稅，把貨物、勞務納入增值稅統(tǒng)一軌道，為企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造寬松的環(huán)境和條件。目前結構性減稅預計要減6000億元，達到這個目標，讓企業(yè)和公民受益，特別是目前經(jīng)濟增長放緩形勢下，需要減稅發(fā)展經(jīng)濟給企業(yè)更大的支持。

——全國人大常委會預算工作委員會法案室副處長蔡巧萍認為，財稅部門和企業(yè)比較支持擴大增值稅征收范圍，認為對貨物實行增值稅、對服務實行營業(yè)稅的流轉(zhuǎn)稅存在突出弊端：一是隨著服務業(yè)發(fā)展分工越來越強化，交易流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)增加，營業(yè)稅重復征稅的情況越來越嚴重，抑制了服務企業(yè)的分包、轉(zhuǎn)包和外包，扭曲了資源配置，不利于社會整體經(jīng)濟效率提高。二是制造業(yè)和服務業(yè)實行不同的稅種，中斷了抵扣鏈條，不利于服務業(yè)從制造業(yè)中分離出來，也限制了生產(chǎn)企業(yè)向外購買服務的需求。三是由于營業(yè)稅沒有出口退稅機制，服務貿(mào)易無法實現(xiàn)零稅率出口，不利于擴展海外貿(mào)易。四是不利于科技成果轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力。如轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)繳納5%的營業(yè)稅，購買科技成果的生產(chǎn)企業(yè)無法抵扣營業(yè)稅，科研機構無法抵扣研發(fā)成本的進項稅，造成稅負累積，增加了企業(yè)負擔。五是兩套征管機構分別征管，增加了征收成本。因此，為轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式，促進產(chǎn)業(yè)結構調(diào)整，發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)，減少市場扭曲，提高稅收征管效率，應積極推動增值稅擴圍改革。

二、關于擴大增值稅征收范圍存在的問題

根據(jù)財稅[2011]110號，國務院確定將我國營業(yè)稅改征增值稅改革事項率先在上海先行先試，基本原則之一是規(guī)范稅制、合理負擔，即在保證增值稅規(guī)范運行的前提下，根據(jù)財政承受能力和不同行業(yè)發(fā)展特點，合理設置稅制要素，改革試點行業(yè)總體稅負不增加略有下降，實現(xiàn)結構性減稅，基本消除重復征稅。

上海改革試點的范圍是：對交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅。具體行業(yè)是：陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、營道運輸服務、研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產(chǎn)租賃服務和鑒證咨詢服務。2012年國務院將這一試點擴大到北京、廣東等地。從試點的情況看到，主要存在以下問題：

——蔡巧萍認為，一是對地方財政收入的影響。營業(yè)稅是地方第一大稅種，擴大增值稅征收范圍，必然減少地方營業(yè)稅收入，地方財政壓力進一步加大。因此，為確保地方財政既得利益不受影響，中央和地方財政收入分配制度必須適應調(diào)整，否則地方難以接受。二是企業(yè)稅負變化。從上海試點的效果看，有三成的一般納稅人企業(yè)出現(xiàn)了稅負加重的現(xiàn)象。因此，企業(yè)改革后的稅負變化取決于增值稅率（增值額/營業(yè)收入）的高低。增值稅率高（即購進成本相對較少）的行業(yè)稅負較高，反之降低。根據(jù)部門和企業(yè)的測算，在價格不變、擴圍改革僅限于部分生產(chǎn)性服務行業(yè)的情況下，多數(shù)調(diào)研企業(yè)的稅負在改革后有所上升。其中建筑安裝企業(yè)建筑材料、辦公用品、勞保用品等購進成本比較高、稅負上升較快，個別企業(yè)稅負有下降。因此企業(yè)建議，為了維持企業(yè)稅負不變，如果擴圍，建議降低現(xiàn)行增值稅率。三是稅收征管體制和制度。國、地稅分別征收增值稅和營業(yè)稅的征管體制存在的問題。執(zhí)法不規(guī)范、不統(tǒng)一。因抵扣鏈條斷裂產(chǎn)生的征管漏洞仍然存在。單純以票控稅的征管機制無法適應服務業(yè)征管的需求。因此，在改革中應一并考慮。

——湖北省財政廳監(jiān)察室主任、管理學博士傅光明認為，一是對壯大第三產(chǎn)業(yè)發(fā)展產(chǎn)生消極影響。近年來，湖北全省地稅部門在加強服務業(yè)營業(yè)稅控管方面形成了一整套行之有效的機制和辦法，成效顯著。2011年湖北地稅上報省統(tǒng)計局盈利性服務業(yè)稅收總量65億元，增長50%，成為拉動全省第三產(chǎn)業(yè)GDP 增長的重要因素。如果將其納入國稅管理，將影響地方發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)的積極性。二是對部分企業(yè)稅負產(chǎn)生較大影響，可能加重這些行業(yè)的稅收負擔。三是對地方財政產(chǎn)生遠期不利影響，減少地方可支配財力。改革初期，中央為了便于推動改革，往往實行基數(shù)不變，給地方既得利益。但一旦改革到位，納入征收增值稅的這些第三產(chǎn)業(yè)稅源在增量部分極有可能恢復增值稅的分稅體制，從而減少地方可支配財力。在征管上也有問題，由國稅征收后，地方無法控管，難以制約，從而影響地方利益。

三、關于擴大增值稅征收范圍應采取的對策建議

——華稅律師事務所劉天水認為，一是營業(yè)稅改增值稅應當遵循稅收中性原則。二是應當從總體上降低企業(yè)稅負。三是應當逐步消除多重稅率的現(xiàn)象。四是增值稅計稅方式設置的特殊考慮。應當簡化增值稅計稅方式，如要某些特殊行業(yè)采用增值稅的簡易計算方式，以降低增值稅的征收成本和納稅成本。五是應當完善稅收征管制度。從過去單純依靠控票管稅的單式控管模式轉(zhuǎn)向通過控票、控物、控錢管稅的復式控管模式，逐步淡化增值稅專用發(fā)票的作用，提高控管效率。

——蔡巧萍認為，應加快推進增值稅全面擴圍，制定擴圍改革方案和路線圖。一是全面評估改革對企業(yè)稅負以及市場價格的影響。企業(yè)建議對試點行業(yè)采取低稅率以保證稅負不變。雖然可能降低對市場價格的影響，但可能增加增值稅復雜性。二是合理調(diào)整中央與地方財政收入的分配關系。方案一：對于現(xiàn)行增值稅返還與增量分成比例不作任何調(diào)整，試點行業(yè)納入增值稅征收范圍后，所有增值稅收入統(tǒng)一按照現(xiàn)行分配方案進行共享，因此而增加的中央稅收收入全額用于對地方的均衡性轉(zhuǎn)移支付。方案二：按照過去基數(shù)加增長的改革思路，以試點前一年（或者三年平均）試點行業(yè)的營業(yè)稅為基數(shù)，根據(jù)試點行業(yè)營業(yè)收入年增長率，估算地方政府今后每年可能取得的營業(yè)稅收入，全額返還給地方，保證每個地方政府改革前后的收入大體不變。方案三：取消現(xiàn)行增值稅返還比例和增量分成辦法，打破基數(shù)加增長的年分配格局，將增值稅收入按比例分成二部分：一部分屬于中央收入，另一部分作為中央對地方均衡性轉(zhuǎn)移支付的來源，按照財政均等化的標準公式在全國范圍內(nèi)進行分配。三是改革和完善稅收征管體制和制度。增值稅擴圍后由國稅局統(tǒng)一征管。將單純以票控稅改為以票控稅與查賬征收相結合的征收方式。改革目前稅務機關內(nèi)部按稅種分工征管的模式，對某一企業(yè)的所得由一個征管隊伍或征管員統(tǒng)一征收。

——蘇州工業(yè)園國稅局副局長孫建平認為，2011年蘇州工業(yè)園區(qū)GDP 實現(xiàn)1560億元，稅收實現(xiàn)329億元，全區(qū)投資上億項目128個。目前存在的主要問題是創(chuàng)新企業(yè)的增值稅稅負過重，平均稅負在12%-15%，基本上沒有可抵扣的東西，擴大再生產(chǎn)缺乏資金來源。因此，應積極推進將無形資產(chǎn)投入納入增值稅抵扣范圍。為此，一是加快推進營業(yè)稅改征增值稅步伐，將無形資產(chǎn)投入納入增值稅范圍。對發(fā)明專利和非發(fā)明專利技術轉(zhuǎn)讓實行增值稅即征即退，促進科技成果產(chǎn)業(yè)化。對于無形資產(chǎn)開發(fā)投入實行加計抵扣政策，先行試點。二是征管配套。對專利權和非專利技術轉(zhuǎn)讓增值稅即征即退；將自行開發(fā)無形資產(chǎn)投入加計抵扣增值稅管理與所得稅研發(fā)費用加計扣除政策相銜接。

四、關于金融業(yè)納入擴大增值稅征收范圍的研究

——中山大學法學院教授、中國財稅法研究會副會長楊小強認為，金融業(yè)納入擴大增值稅征收范圍包括貸款業(yè)務、融資租賃、典當業(yè)務、金融商品轉(zhuǎn)讓、經(jīng)紀業(yè)務和其他業(yè)務。臺灣的辦法是采取兩種方式：一般方式和簡易方式。上海試點的辦法是讓金融企業(yè)選擇一般納稅人和小規(guī)模納稅人。難點是中國沒有金融估價機制確立金融的增值。為此建議：一是稅收中性與過渡措施結合。二是行政效率與權宜結合。三是簡易征收與差額征收結合。四是一般計算與出口退稅結合。

——浙江大學城市學院教授，法學博士譚立認為，金融服務業(yè)增值稅改革存在特殊問題。主要是隱性收費、抵扣發(fā)票難；進項稅額難分攤。改革的辦法是堅持全面課稅與區(qū)別計稅的基本原則。區(qū)分隱性收費服務與顯性收費服務及出口情況，采取與其相適應的不同方法計算征收增值稅。

——中國青年政治學院法律系講師、法學博士湯潔茵認為，金融服務的特殊收益形式?jīng)Q定了增值額確定的難度，而這恰恰是增值稅課征的關鍵所在。因此，建議以貸款利息與存款利息的增值差額作為應納稅額，體現(xiàn)以價差為基礎的金融服務項目的收益特性。

——意大利博洛尼亞大學歐洲稅收高等研究院博士生翁武耀認為，歐盟金融業(yè)增值稅規(guī)則，從免稅到選擇征稅，零稅率和僅對B2B 交易征稅，體現(xiàn)了金融業(yè)本身以及伴隨著金融業(yè)增值稅征稅的特征和規(guī)則。因此目前我國試點方案所規(guī)定的按照簡易方式來征是不恰當?shù)?，是對營業(yè)稅征稅的一種變種。應當借鑒歐盟的經(jīng)驗，向精細之法的方向邁進。

——湖北經(jīng)濟學院財政與公共管理學教授魏濤和張青認為，法國金融業(yè)實施增值稅對我國的啟示：一是合理界定金融業(yè)的征稅范圍。一次性將全部金融業(yè)納入增值稅并不是最優(yōu)的選擇。因此，應當針對不同的金融業(yè)務進行區(qū)分，分步納入增值稅征稅范圍，先易后難。二是合理確定免稅項目。并不是免稅項目越多越好，需要在技術上困難和免稅負面影響之間做一個綜合權衡。同時合理評估免稅對預算收入和金融企業(yè)稅負的負面影響，為確定免稅項目提供科學的決策基礎。三是確立科學的進項稅額抵扣辦法。對無法準確核算應稅和免稅項目進項稅額的金融業(yè)規(guī)定一個最低抵扣限額。對能夠準確核算應稅和免稅項目進項稅額的企業(yè)，準予按實際發(fā)生的應稅項目的進項稅額抵扣。

五、關于增值稅改革法制建設的研究

——中國稅務學會學術委員、教授涂龍力提出了我國增值稅改革的指導思想與立法原則。分析了增值稅擴圍的三大背景：經(jīng)濟增長困難，宏觀調(diào)控，穩(wěn)中求進。宏觀調(diào)控的工具是結構性減稅政策。提出改革與立法結合要注意處理好的四個問題：一是立法與改革試點的關系。充分運用授權技術控權國務院制定稅收行政法規(guī)以解決目前處于改革試點階段且不成熟的增值稅某些制度的立示事項。二是立法級次與操作性關系。三是結構性減稅與增值改革的關系。四是中性原則與調(diào)節(jié)職能的關系。

——《稅務研究》雜志社副編審向東從理論上分析了增值稅的利弊，認為增值稅對資本來說是良稅，有利于貿(mào)易和利潤的最大化，對消費者、對廣大納稅人來說未必就是良稅。

——張青認為，應當逐步實行世界性的稅收價外稅辦法，讓納稅人真正知道自己向國家繳了多少稅；要改變稅務部門既當征收員，又當裁判員，大量地發(fā)布解釋性文件的做法，既適當給予稅務機關一定的解釋空間權力，即稅收剩余立法權，但要有限制的措施。稅收原則要堅持量能課稅原則、法定原則和效益原則。

六、關于增值稅擴圍改革的時間

——中國稅務學會學術委員會主任徐嘉彤認為，增值稅擴圍改革是否加快，取決于三個方面：一是經(jīng)濟環(huán)境；二是領導決心；三是規(guī)劃設計是否科學合理。一些專家學者提出不能再慢了，不能再等了。

——劉劍文認為，中央應當加快改革步伐，形成自上而下的決心，形成自下而上、自內(nèi)而外的機制。改革要與立法同步進行，用合法性減少矛盾，形成共識。

——蔡巧萍認為，應盡快制定增值稅全面擴圍改革的路線圖和時間表，分年度、分階段明確改革路徑，在實現(xiàn)“十二五”規(guī)劃綱要對于增值稅改革要求的基礎上，盡快實現(xiàn)增值稅全面擴圍。