陳衛(wèi)林

（西南政法大學(xué)，重慶 400031）

一、我國(guó)稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制現(xiàn)狀

從學(xué)理上講，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制是指“在各級(jí)部門(mén)之間、上下層級(jí)之間，以及稅源稅基管理的主要環(huán)節(jié)之間，整合職能配置，整合數(shù)據(jù)應(yīng)用，建立起職責(zé)清晰、銜接順暢、重點(diǎn)突出、良性互動(dòng)的管理機(jī)制”①?gòu)垚?ài)球，周玉海，徐云翔.以整合聯(lián)動(dòng)為重點(diǎn)提升稅源管理水平[N].中國(guó)稅務(wù)報(bào)，2007-03-26-001.。可見(jiàn)，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制實(shí)際上是一種在稅收征收管理環(huán)節(jié)旨在提高征稅效率、防止稅款流失的工作機(jī)制。它是在公共選擇二元假設(shè)理論框架下政府機(jī)構(gòu)也具有和自然人一樣趨利避害的“經(jīng)濟(jì)人”屬性的邏輯起點(diǎn)上，構(gòu)建的一種基于信息失靈而導(dǎo)致的稅款征收不力的預(yù)防機(jī)制。因?yàn)樵诶硇浴敖?jīng)濟(jì)人”的假設(shè)理論中，不但納稅人會(huì)選擇做出趨利避害的行為，即通過(guò)各種途徑隱瞞或者偽造各種虛假信息以逃避繳納稅款的義務(wù)，而且稅務(wù)機(jī)關(guān)之間以及稅務(wù)機(jī)關(guān)和其他政府職能部門(mén)之間也會(huì)由于各種利益格局的問(wèn)題，形成相互不合作的狀態(tài)，由此導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)在履行稅收征管職權(quán)時(shí)缺乏應(yīng)有的信息基礎(chǔ)，從而做出錯(cuò)誤的判斷，形成稅款的流失。為了防止這種稅收風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要建立相應(yīng)的信息分享機(jī)制，以便在稅收征管中做出正確的判斷，這就是稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制。

事實(shí)上，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制不是從來(lái)就有的，而是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在稅收征收管理工作不斷深入的過(guò)程中逐漸建立起來(lái)的，是稅務(wù)機(jī)關(guān)本身對(duì)稅收征收管理工作“自我反省”的產(chǎn)物。就其產(chǎn)生的過(guò)程而言，經(jīng)歷了一個(gè)漫長(zhǎng)的“以空間換時(shí)間”的過(guò)程，即以地方試點(diǎn)的方式開(kāi)始，最終走向全國(guó)普及的過(guò)程。早在上個(gè)世紀(jì)90年代，我國(guó)就出現(xiàn)了稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的最初萌芽，如一些地方政府為了完成稅收征收任務(wù)，建立了護(hù)稅協(xié)稅領(lǐng)導(dǎo)小組。②早在1996年4月重慶市云陽(yáng)縣外郎鄉(xiāng)人民政府就以外府發(fā)[1996]10號(hào)文件成立了以鄉(xiāng)長(zhǎng)為組長(zhǎng)，派出所、法庭、國(guó)稅、地稅、財(cái)政等單位為成員的護(hù)稅協(xié)稅領(lǐng)導(dǎo)小組。這種護(hù)稅協(xié)稅領(lǐng)導(dǎo)小組就其功能來(lái)講具有與現(xiàn)行稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制相似的特征，但這種護(hù)稅協(xié)稅領(lǐng)導(dǎo)小組存在很大局限性，真正意義上的稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的出現(xiàn)應(yīng)該首推江蘇省南通市國(guó)稅局的稅收征管方式的改革嘗試。以2005年《增值稅、所得稅聯(lián)動(dòng)評(píng)估指導(dǎo)意見(jiàn)》①南通市國(guó)稅局.從稅收分析入手提升納稅評(píng)估效應(yīng)[N].中國(guó)稅務(wù)報(bào)，2008-07-09-003.為標(biāo)志，江蘇省南通市國(guó)稅局開(kāi)始探索建立稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制。此后各地稅務(wù)機(jī)關(guān)紛紛仿效，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制在山東省濱州市區(qū)國(guó)稅局②參見(jiàn)《濱州市區(qū)國(guó)稅局2006年工作總結(jié)》。、無(wú)錫市國(guó)稅局③參見(jiàn)國(guó)家稅務(wù)總局《2007年全國(guó)稅收工作要點(diǎn)》。等稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)嘗試運(yùn)行。隨后，福建、浙江、山東、廣西、河南、安徽、山西、江西、云南、內(nèi)蒙古、河北、遼寧等十二個(gè)省區(qū)的部分國(guó)稅局也相繼進(jìn)行了稅源聯(lián)動(dòng)管理制度實(shí)踐。與此同時(shí)，地稅系統(tǒng)的稅源聯(lián)動(dòng)管理實(shí)踐也在山東省滕州地稅局、濟(jì)南地稅局、臨清市地稅局等地展開(kāi)。2008年，國(guó)家稅務(wù)總局要求各地進(jìn)一步“完善稅源聯(lián)動(dòng)管理制度”。至此，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制在全國(guó)范圍內(nèi)全面運(yùn)行，成為稅收征管工作中的一項(xiàng)的重要制度。

稅源聯(lián)動(dòng)機(jī)制的推廣與普及，固然給稅收征管工作帶來(lái)了效率，而且有效地提升了稅務(wù)機(jī)關(guān)的治稅理念，在防堵稅款流失方面起到了重要作用。然而，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制是一種稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部形成的工作制度，實(shí)則是稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工作中遇到的問(wèn)題進(jìn)行不斷反思的基礎(chǔ)上所形成的，是一種現(xiàn)實(shí)“倒逼”的結(jié)果，其在應(yīng)對(duì)現(xiàn)實(shí)問(wèn)題中，難免會(huì)有“矯枉過(guò)正”嫌疑。尤其是在我國(guó)稅收法治狀況尚且堪憂、稅收契約精神嚴(yán)重缺失的體制下，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的運(yùn)行尚需要接受來(lái)自合法性與合理性的拷問(wèn)。而且，作為一種新生事物，關(guān)于稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的各種研究也都處于起步階段，對(duì)這一創(chuàng)新的研究也有待進(jìn)一步深入。因此，只有在深入分析現(xiàn)行稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制存在問(wèn)題的基礎(chǔ)上，挖掘出完善這項(xiàng)制度的可能途徑，才可以完成新事物成長(zhǎng)蛻變的“否定之否定”升華，使稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制真正有效地運(yùn)行，保證稅務(wù)機(jī)關(guān)各項(xiàng)職能的有效發(fā)揮。

二、現(xiàn)行稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制存在的問(wèn)題

（一）宏觀層面存在的問(wèn)題

首先，依據(jù)上缺少稅收法律支撐。作為稅務(wù)部門(mén)的自我完善，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制在籌集財(cái)政收入中確有積極的一面，但也存在法律短板。按照憲政與法治思想，政府行為必須得到憲法和法律授權(quán)，否則便是違法行為。稅源聯(lián)動(dòng)管理作為政府行為，面臨的法律危機(jī)是其首要問(wèn)題。一方面，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制缺少稅收實(shí)體法依據(jù)。從稅收實(shí)體法角度講，目前稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的依據(jù)是稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部制定的規(guī)范性文件，不但法律層級(jí)低，而且具有很強(qiáng)的行政命令色彩，這與“我國(guó)稅法效力弱化和稅收立法行政化傾向有關(guān)”④杭州市國(guó)家稅務(wù)局課題組.構(gòu)建稅收法治中的程序正義[J].稅務(wù)研究，2006（4）：49.。由此導(dǎo)致的結(jié)果是，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的運(yùn)行，過(guò)于依賴(lài)于政府和稅務(wù)行政主管機(jī)關(guān)的強(qiáng)力推動(dòng)。從立法學(xué)角度上講，雖然政府制定的某些規(guī)范性文件具有準(zhǔn)立法屬性，但囿于政府行為的行政屬性，其文件不是狹義的法律，這樣勢(shì)必會(huì)產(chǎn)生兩種結(jié)果：一是稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制依據(jù)的層級(jí)低，與稅收法治的要求相去甚遠(yuǎn)；二是制定稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制執(zhí)行依據(jù)的部門(mén)多，又缺乏統(tǒng)一指導(dǎo)，必然會(huì)導(dǎo)致各個(gè)部門(mén)之間的文件處于散亂狀態(tài)，更兼部門(mén)利益沖突的存在，勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致這些文件存在沖突，其執(zhí)行效果與制度設(shè)計(jì)的初衷大相徑庭。另一方面，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制缺少程序法的依據(jù)?！抖愂照鞴芊ā纷鳛槎愂粘绦蚍ǎ瑢?duì)稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的規(guī)定甚少，究其原因是《稅收征管法》與稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制理論假設(shè)和邏輯起點(diǎn)各異的必然結(jié)果?！抖愂照鞴芊ā芬约{稅人主動(dòng)性和稅務(wù)機(jī)關(guān)的被動(dòng)性為邏輯起點(diǎn)，而稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制則剛好相反。當(dāng)然，在《稅收征管法》中也可以找到些許稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的法律依據(jù)：如《稅收征管法》第五條、第六條、第二十三條規(guī)定等。這些條款可以視為稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的依據(jù)，但是過(guò)于原則，缺乏可操作性?！罢怯捎凇抖愂照鞴芊ā芬?guī)定的原則性，加之我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的地域差異，稅務(wù)信息失靈的狀況沒(méi)有得到根本性改變”⑤賈敬全.試析稅收征管機(jī)制的改革與創(chuàng)新[J].稅務(wù)研究，2008（3）：78.，使得稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制無(wú)法深入，導(dǎo)致稅源聯(lián)動(dòng)管理只能停留在部門(mén)之間的簡(jiǎn)單協(xié)作，無(wú)法達(dá)到制度設(shè)計(jì)的初衷。

其次，理念上缺少稅收契約精神引導(dǎo)。按照社會(huì)契約論觀點(diǎn)，“在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，國(guó)家征稅和人民納稅是一種權(quán)利義務(wù)的自愿交換，公共產(chǎn)品的提供和稅收之間實(shí)質(zhì)上存在著市場(chǎng)式的等價(jià)交換關(guān)系，稅收是人們享受政府提供的公共產(chǎn)品而支付的對(duì)價(jià)。”①[英]亞當(dāng)﹒斯密.國(guó)富論（下），西安：陜西人民出版社，2003：894.因此，稅收征稅權(quán)的行使與納稅人權(quán)利保護(hù)應(yīng)當(dāng)是統(tǒng)一的。而且，根據(jù)權(quán)利義務(wù)對(duì)等原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的權(quán)利本應(yīng)該是平衡的。但長(zhǎng)期以來(lái)，在我國(guó)稅收契約精神嚴(yán)重缺失，稅收被認(rèn)為是國(guó)家憑借政治權(quán)力參與國(guó)民收入分配的重要手段，是強(qiáng)制無(wú)償取得的財(cái)政收入，稅收的“三性”即“強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性”被過(guò)分地強(qiáng)調(diào)，稅收成為無(wú)償強(qiáng)制獲得，是一種無(wú)義務(wù)的權(quán)利。②王建平.納稅人權(quán)利理念與“政府——納稅人”關(guān)系的轉(zhuǎn)型[J].稅收法制，2008（4）：57-60在這種傳統(tǒng)的思維慣性以及“官本位”意識(shí)下，稅務(wù)部門(mén)作為政府的重要職能部門(mén)，認(rèn)為征稅是一種絕對(duì)的權(quán)力，稅收管理也以監(jiān)督打擊進(jìn)行職能定位，這就容易導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅活動(dòng)中過(guò)于強(qiáng)調(diào)征稅權(quán)，忽視納稅人權(quán)利。在這種背景下，稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的運(yùn)行也概莫能外。尤其在稅源聯(lián)動(dòng)執(zhí)法過(guò)程中，眾多部門(mén)的參與，使得原本就有身份認(rèn)同感的稅務(wù)機(jī)關(guān)在眾多部門(mén)的幫助下更加漠視納稅人權(quán)利。稅源聯(lián)動(dòng)管理制度在這種去稅收契約化的實(shí)踐中將會(huì)異化為稅務(wù)機(jī)關(guān)公開(kāi)侵犯納稅人權(quán)利的工具，這種結(jié)果的出現(xiàn)與稅源聯(lián)動(dòng)管理制度設(shè)計(jì)的初衷以及稅收法治的基本要求都大相徑庭。

再次，組織上主體機(jī)構(gòu)缺位。稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制作為一種稅收征管方式，實(shí)際上是由多個(gè)部門(mén)形成的聯(lián)合執(zhí)法，需要各部門(mén)通力協(xié)作方能達(dá)到理想效果。若部門(mén)之間出現(xiàn)消極不作為的情況，那么稅源聯(lián)動(dòng)管理制度就會(huì)在各部門(mén)懈怠中流于形式。理想狀態(tài)下，在這些部門(mén)中應(yīng)當(dāng)有一個(gè)牽頭部門(mén)作為主體機(jī)構(gòu)，來(lái)協(xié)調(diào)其他各部門(mén)，以便統(tǒng)一行動(dòng)，靈活調(diào)度。從理論上講，稅務(wù)部門(mén)理應(yīng)成為這個(gè)主體機(jī)構(gòu)，但囿于我國(guó)行政機(jī)構(gòu)的級(jí)別限制，稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他職能部門(mén)之間沒(méi)有上下級(jí)隸屬關(guān)系，加之我國(guó)《稅收征管法》也并未對(duì)各部門(mén)的之間的協(xié)作進(jìn)行強(qiáng)制性規(guī)定和設(shè)定相關(guān)責(zé)任，這就使得稅務(wù)機(jī)關(guān)成為稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制執(zhí)行主體缺乏可行性。因?yàn)榘凑展策x擇學(xué)派二元假設(shè)的觀點(diǎn)，政府各部門(mén)在部門(mén)利益爭(zhēng)奪中存在矛盾，當(dāng)涉及到部門(mén)利益時(shí)，稅源聯(lián)動(dòng)管理制度便存在著嚴(yán)重的操作危機(jī)。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)也意識(shí)到了這種消極不作為風(fēng)險(xiǎn)的存在，并試圖做出了努力，以化解這種風(fēng)險(xiǎn)。如奉節(jié)縣地稅局曾與地方海事部門(mén)間有過(guò)“聯(lián)合辦公”形式的稅源聯(lián)動(dòng)嘗試，具體是地稅局在地方海事部門(mén)的工作場(chǎng)所設(shè)工作點(diǎn)，聯(lián)合辦公。③參見(jiàn)筆者調(diào)研材料。但是這種嘗試最終在機(jī)構(gòu)設(shè)置、部門(mén)級(jí)別的爭(zhēng)議以及部門(mén)利益分配中淪為空談，聯(lián)合辦公最終以失敗告終。這種主體機(jī)構(gòu)長(zhǎng)期缺位的現(xiàn)實(shí)，使得作為一種制度創(chuàng)新的稅源聯(lián)動(dòng)管理制度內(nèi)部運(yùn)行呈現(xiàn)“九龍治水”局面，稅源聯(lián)動(dòng)管理制度在各區(qū)域所發(fā)揮的作用各異，呈現(xiàn)出普遍低水平狀態(tài)。

（二）微觀層面存在的問(wèn)題

稅源聯(lián)動(dòng)管理制度可以分為稅收分析、稅源監(jiān)控、納稅評(píng)估以及稅務(wù)稽查四個(gè)環(huán)節(jié)。只有這四個(gè)環(huán)節(jié)相互聯(lián)系、相互促進(jìn)、相互協(xié)調(diào)，充分貫徹稅源聯(lián)動(dòng)管理的思想，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制方能真正發(fā)揮作用。但現(xiàn)實(shí)中，這四個(gè)環(huán)節(jié)在自身的設(shè)計(jì)、銜接配合、以及信息共享方面都不完善，制約了稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制整體功能的發(fā)揮。

首先，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制各環(huán)節(jié)自身設(shè)計(jì)存在缺陷。稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制之所以要分成稅收分析、稅源監(jiān)控、納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查四個(gè)環(huán)節(jié)，是因?yàn)檫@四個(gè)環(huán)節(jié)分別承載了不同的功能，這些功能的發(fā)揮能夠有效地防堵稅收流失。但就目前稅收征管實(shí)踐來(lái)看，這個(gè)四個(gè)環(huán)節(jié)自身設(shè)計(jì)都存在著一定的不足。就稅收分析而言，其崗位職責(zé)不清導(dǎo)致稅收分析難以深入。在稅收征管實(shí)踐中，有相當(dāng)一部分稅務(wù)部門(mén)還沒(méi)有一套完整的稅收分析管理制度和專(zhuān)門(mén)的分析預(yù)測(cè)機(jī)構(gòu)，而且大多沒(méi)有設(shè)置稅收分析崗位和配備專(zhuān)職人員，使得分析預(yù)測(cè)工作缺乏主動(dòng)性和連續(xù)性，這就導(dǎo)致了稅收分析工作僅僅停留在形式上，不但不能夠準(zhǔn)確地反映出轄區(qū)內(nèi)稅收動(dòng)態(tài)的實(shí)際情況，甚至還會(huì)給稅源監(jiān)管、納稅評(píng)估等工作環(huán)節(jié)帶來(lái)誤導(dǎo)，嚴(yán)重降低稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制效率；就稅源監(jiān)控而言，其監(jiān)控缺乏力度。現(xiàn)行稅源監(jiān)控模式是在傳統(tǒng)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)條件下專(zhuān)管員管戶(hù)制度基礎(chǔ)上進(jìn)行的改良，變管戶(hù)為管事，實(shí)行的是稅收征管查“三分離”制度。在這種機(jī)構(gòu)設(shè)置和職能劃分之下，存在“大量疏于管理、淡化責(zé)任、底數(shù)不清、情況不明、漏征漏管現(xiàn)象，使稅源監(jiān)控缺乏力度，造成了稅款的大量流失”④林天義.關(guān)于加強(qiáng)稅源監(jiān)控的思考[J].稅務(wù)研究，2008（12）：85-86.；就納稅評(píng)估而言，其操作性不強(qiáng)。雖然《納稅評(píng)估管理辦法（試行）》第一次以規(guī)范性文件的形式對(duì)納稅評(píng)估工作作出了明確規(guī)定，然而在實(shí)際評(píng)估工作中，這些指標(biāo)的操作性不強(qiáng)，稅收管理員多是憑借著自己的經(jīng)驗(yàn)做定性分析。這樣“就會(huì)導(dǎo)致同一案例不同的評(píng)估者會(huì)得出不同的判斷，不但在一定程度上影響了評(píng)估結(jié)果和預(yù)警值的準(zhǔn)確性和真實(shí)性，且評(píng)估的結(jié)論也難以使納稅人接受”①關(guān)云峰，崔孝宗.完善納稅評(píng)估管理的對(duì)策措施[J].稅務(wù)研究，2011（1）：86.；就稅務(wù)稽查而言，稅務(wù)稽查尚未完全發(fā)揮。由于稅務(wù)稽查與稅收征管部門(mén)之間關(guān)系仍未理順，稅收征管部門(mén)在稅收征管過(guò)程中對(duì)納稅人也享有一定的檢查權(quán)，這就使得稅務(wù)稽查和稅收征管部門(mén)之間出現(xiàn)了一定的職能重疊，這“實(shí)際上就擺脫了稽查部門(mén)對(duì)它的制約和監(jiān)督，使得稽查部門(mén)對(duì)內(nèi)的監(jiān)督職能形同虛設(shè)，稅務(wù)征管與稅務(wù)稽查兩大機(jī)構(gòu)之間失去了必要的制約和監(jiān)督?！雹谕踉?關(guān)于完善我國(guó)稅務(wù)稽查的若干思考[J].北華航天工業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（4）：46-47.

其次，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制各環(huán)節(jié)銜接不順暢。理論上講，稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的運(yùn)行機(jī)理是稅收分析、納稅評(píng)估、稅源監(jiān)控和稅務(wù)稽查各司其職并良性雙向互動(dòng)，四者的關(guān)系應(yīng)當(dāng)是稅收分析指導(dǎo)納稅評(píng)估和稅務(wù)稽查，納稅評(píng)估則為稅務(wù)稽查提供有效案源，稅務(wù)稽查保證納稅評(píng)估疑案的有效落實(shí)，反過(guò)來(lái)，納稅評(píng)估與稅務(wù)稽查反饋結(jié)果則促進(jìn)稅收分析工作。這四個(gè)環(huán)節(jié)相輔相成，環(huán)環(huán)緊扣，缺一不可。但在稅收征管實(shí)踐中，這四個(gè)環(huán)節(jié)銜接卻并不順暢。如納稅評(píng)估與稅務(wù)稽查的職責(zé)不清晰，使得實(shí)踐中重復(fù)現(xiàn)象普遍存在且經(jīng)常出現(xiàn)矛盾。因?yàn)樵诙愂照鞴苤?，納稅評(píng)估工作一般由稅源管理部門(mén)及其稅收管理員負(fù)責(zé)，而稅務(wù)稽查則是由稅務(wù)稽查局負(fù)責(zé)，這樣容易出現(xiàn)稅務(wù)稽查和納稅評(píng)估相互沖突的問(wèn)題。“因?yàn)閮烧叨际仟?dú)立的稅務(wù)行政執(zhí)法部門(mén)，當(dāng)某一個(gè)納稅人已經(jīng)被基層稅務(wù)機(jī)關(guān)確定為納稅評(píng)估對(duì)象同時(shí)也可能被稅務(wù)稽查局列為稽查對(duì)象，在進(jìn)行納稅評(píng)估與進(jìn)行稅務(wù)稽查何者優(yōu)先便存在沖突?！雹蹢畋?，陳有杰.正確處理納稅評(píng)估與稅務(wù)稽查的關(guān)系[J].稅務(wù)研究，2011（4）：65.這種情況的大量存在，勢(shì)必會(huì)嚴(yán)重影響稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制功能的發(fā)揮，實(shí)則是在整體與部分的方法論語(yǔ)境中，部分之和小于整體的選擇。因此，稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制各環(huán)節(jié)的銜接不順暢，不但抑制了各環(huán)節(jié)功能的發(fā)揮，而且阻礙了稅源聯(lián)動(dòng)整體機(jī)能的運(yùn)行。

再次，稅源聯(lián)動(dòng)管理各環(huán)節(jié)信息共享程度低。稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制本身就是在稅務(wù)機(jī)關(guān)信息失靈的基礎(chǔ)上產(chǎn)生，因此其對(duì)信息的共享程度要求十分高。無(wú)論是稅收分析、稅源監(jiān)控、納稅評(píng)估還是稅務(wù)稽查，信息的全面性、準(zhǔn)確性、真實(shí)性都是其功能發(fā)揮的前提，這不但要求稅務(wù)機(jī)關(guān)掌握的信息量要充足，而且還要求這四個(gè)環(huán)節(jié)中所處理的信息應(yīng)當(dāng)一樣而不是相互矛盾，否則會(huì)得出完全相反的結(jié)論，這就對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)中信息共享的程度要求很高。但就目前的實(shí)踐來(lái)看，稅源聯(lián)動(dòng)的四個(gè)環(huán)節(jié)中信息共享程度較低，這一方面受制于稅務(wù)部門(mén)未能與有關(guān)部門(mén)建立廣泛的信息共享體系和嚴(yán)格的信息資料交換制度、不能及時(shí)獲得準(zhǔn)確信息的客觀現(xiàn)實(shí)有關(guān)，如稅務(wù)機(jī)關(guān)未能與工商、銀行、海關(guān)等有關(guān)部門(mén)聯(lián)網(wǎng)，很難及時(shí)準(zhǔn)確地掌握納稅人的有關(guān)稅務(wù)信息；另一方面，也與稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部信息不共享有關(guān)。根植于稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)于納稅人涉稅信息來(lái)源渠道單一而造成的稅務(wù)機(jī)關(guān)信息擁有量少的缺陷，會(huì)經(jīng)稅源管理的各環(huán)節(jié)逐漸放大，甚至?xí)?dǎo)致稅收征管各環(huán)節(jié)出現(xiàn)失靈。如稅收分析的信息不準(zhǔn)確就會(huì)導(dǎo)致稅源監(jiān)控不到位；納稅評(píng)估信息不準(zhǔn)確，就容易導(dǎo)致稅務(wù)稽查出現(xiàn)偏差。

三、完善稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的對(duì)策

（一）宏觀層面的對(duì)策

首先，完善稅收立法。稅源聯(lián)動(dòng)管理制度既要有稅收實(shí)體法的支撐，又要有稅收程序法的支撐，因此，完善關(guān)于稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的稅收立法，應(yīng)當(dāng)采取稅收實(shí)體法與稅收程序法雙管齊下的路徑，即應(yīng)在相應(yīng)的稅收實(shí)體法與程序法中分別作出規(guī)定。就稅收實(shí)體法而言，急需提升稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的執(zhí)行依據(jù)。在提升稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制執(zhí)行依據(jù)的路徑上，理論上又有不同的路徑選擇：一是在《憲法》中以根本大法的形式加以確定，二是在各稅收實(shí)體法中加以規(guī)定，但這兩種路徑都不可取。雖然我國(guó)《憲法》急需增加涉稅條款以符合稅收法治的要求，但是短時(shí)間內(nèi)修改憲法推動(dòng)稅收入憲的可能性不大，而且稅源聯(lián)動(dòng)管理制度作為一項(xiàng)具體制度也不宜在憲法中做出規(guī)定，而各稅收實(shí)體法都是對(duì)具體稅種進(jìn)行的制度安排，很難對(duì)一項(xiàng)征收制度做出全面的概括與規(guī)定。為了擺脫這種“路徑鎖定”的困境，可以考慮通過(guò)制定一部《稅源聯(lián)動(dòng)管理?xiàng)l例》，以稅收單行法的方式來(lái)提升和統(tǒng)一稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的執(zhí)行依據(jù)。就稅收程序法而言，可以借助《稅收征管法》修改的契機(jī)，在稅收征管法中增設(shè)專(zhuān)門(mén)條款加以規(guī)定。稅源聯(lián)動(dòng)管理制度作為一種稅收征管制度，必然要受到《稅收征管法》的調(diào)整，因此其運(yùn)行規(guī)則應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)在《稅收征管法》中。筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)抓住《稅收征管法》即將修改的契機(jī)，在《稅收征管法》中增設(shè)、完善相關(guān)條款，推動(dòng)稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的法律化?！白鳛橐环N征管方式的創(chuàng)新制度，盡管稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的所有制度不可能在《稅收征管法》中得到全面體現(xiàn)，然而現(xiàn)行《稅收征管法》可以在‘稅款征收’一章增加專(zhuān)門(mén)性條款，對(duì)稅源聯(lián)動(dòng)管理制度作出原則性的規(guī)定，并在此基礎(chǔ)上對(duì)與稅源聯(lián)動(dòng)管理制度密切相關(guān)的條款進(jìn)行細(xì)化和完善卻是切實(shí)可行的?！雹?gòu)堚?，陳方?論稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的法制化進(jìn)路[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2009（5）：77-84.

其次，規(guī)范稅收征管行為，保障納稅人權(quán)利。雖然稅源聯(lián)動(dòng)管理制度創(chuàng)設(shè)的目的是為了加強(qiáng)稅收征管能力，防堵稅收流失，但是稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制的運(yùn)行必須要建立在保障納稅人權(quán)利的基礎(chǔ)上，而并非以犧牲納稅人權(quán)利來(lái)?yè)Q取稅收收入的增加。因此，在實(shí)行稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的同時(shí)，需要切實(shí)保障納稅人的權(quán)利。具體而言，一方面需要規(guī)范行政機(jī)關(guān)的行為，限制其權(quán)力。按照稅收法定主義原則，“稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格依法征稅，不允許逾越稅法的規(guī)定而隨意擴(kuò)大征稅權(quán)力，不得以行政性規(guī)定取代法律的規(guī)定，以至于在稅源聯(lián)動(dòng)管理制度中違反程序正義原則，忽視納稅人基本權(quán)利?！雹赱日]北久弘野.稅法學(xué)原論[M].陳剛、楊建廣譯.中國(guó)檢察出版社，2001：64-65.這就要求禁止稅務(wù)行政機(jī)關(guān)對(duì)稅法所做的行政擴(kuò)大解釋?zhuān)朔愒绰?lián)動(dòng)管理制度的行政化傾向，確保法律的穩(wěn)定性和可預(yù)測(cè)性。另一方面，應(yīng)當(dāng)尊重納稅人的基本權(quán)利，契合稅法契約精神。稅源聯(lián)動(dòng)管理制度不但要秉承稅收程序正義理念，而且還應(yīng)當(dāng)彰顯納稅人權(quán)利保障的法治精神，“通過(guò)消解信息聯(lián)動(dòng)與稅收秘密權(quán)之間的緊張關(guān)系確保納稅主體的稅收秘密權(quán)不受侵犯；通過(guò)征稅主體與納稅主體之間的聯(lián)動(dòng)制度保障納稅人稅收知情權(quán)的行使；通過(guò)納稅人信譽(yù)等級(jí)制度與稅收優(yōu)惠權(quán)的對(duì)接，調(diào)動(dòng)納稅主體自覺(jué)納稅的積極性；通過(guò)稅收行政復(fù)議與行政訴訟制度的不斷完善，為納稅人的權(quán)利救濟(jì)提供最后的保障?！雹蹚堚?，陳方淑.論稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的法制化進(jìn)路[J].稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2009（5）：77-84.

再次，建立稅源聯(lián)動(dòng)管理執(zhí)行主體機(jī)構(gòu)。稅源聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制作為多部門(mén)的聯(lián)合執(zhí)法，必定在各部門(mén)之間存在著主次之分，因此需要建立一個(gè)稅源聯(lián)動(dòng)管理的執(zhí)行主體機(jī)構(gòu)，以這個(gè)機(jī)構(gòu)為主導(dǎo)，通過(guò)聯(lián)席會(huì)議的形式協(xié)調(diào)各部門(mén)，使得各部門(mén)積極配合稅源聯(lián)動(dòng)工作，進(jìn)而保證稅源聯(lián)動(dòng)管理制度落到實(shí)處。這個(gè)主體機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)具備兩個(gè)特點(diǎn)：一是權(quán)威性，即在眾多部門(mén)間必須具有權(quán)威性，這樣才可以調(diào)度協(xié)調(diào)各部門(mén)以整合資源；二是常設(shè)性，即這個(gè)主體機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)是一個(gè)常設(shè)機(jī)構(gòu)而非臨時(shí)性的。以這個(gè)機(jī)構(gòu)為主，根據(jù)現(xiàn)實(shí)需要調(diào)度和整合需要聯(lián)合執(zhí)法的各部門(mén)?？紤]到我國(guó)現(xiàn)實(shí)的行政水平與法治狀況，建議以區(qū)域內(nèi)黨委與稅務(wù)機(jī)關(guān)聯(lián)合組成一個(gè)稅源聯(lián)動(dòng)管理辦公室作為稅源聯(lián)動(dòng)管理制度的常設(shè)機(jī)構(gòu)，由黨委和稅務(wù)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)任正副主任，這樣既可以確保其權(quán)威性，同時(shí)又兼顧了稅源聯(lián)動(dòng)管理的專(zhuān)業(yè)性。

（二）微觀層面的對(duì)策

首先，完善稅源聯(lián)動(dòng)管理各環(huán)節(jié)。就稅收分析而言，一方面，要建立起基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集制度，稅務(wù)機(jī)關(guān)要設(shè)立專(zhuān)門(mén)的數(shù)據(jù)審核崗位，逐戶(hù)審核錄入的數(shù)據(jù)信息，確保數(shù)據(jù)錄入的準(zhǔn)確性、真實(shí)性、全面性。另一方面，要設(shè)立專(zhuān)門(mén)的稅收分析崗位，并明確具體崗位職責(zé)，切實(shí)發(fā)揮稅收分析功能，從而對(duì)稅收現(xiàn)狀與趨勢(shì)做出完整、準(zhǔn)確的判斷。就稅源監(jiān)控而言，一方面要建立稅源監(jiān)控責(zé)任制，推行分類(lèi)管理模式，針對(duì)不同類(lèi)型的納稅人，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)其自身狀況進(jìn)行科學(xué)分類(lèi)，并實(shí)施與之相對(duì)應(yīng)的監(jiān)控辦法。另一方面，要建立稅源信息數(shù)據(jù)庫(kù)制度，實(shí)行全程監(jiān)控管理，確保做到區(qū)域內(nèi)稅源戶(hù)籍總數(shù)明了，稅源結(jié)構(gòu)分布清楚，戶(hù)籍信息完整準(zhǔn)確。就納稅評(píng)估而言，要進(jìn)一步細(xì)化《納稅評(píng)估管理辦法（試行）》，制定量化分析模型。稅務(wù)機(jī)關(guān)要以信息化為依托，全面提升納稅評(píng)估智能化程度，制定量化分析模型，對(duì)納稅申報(bào)各種數(shù)據(jù)信息自動(dòng)進(jìn)行邏輯分析，確保納稅評(píng)估發(fā)揮出應(yīng)有的效果。就稅務(wù)稽查而言，要推動(dòng)稅務(wù)稽查獨(dú)立化，實(shí)行征管與稽查徹底分離的組織模式。要做到“全國(guó)稅務(wù)稽查力量歸屬?lài)?guó)家稅務(wù)總局的稽查局統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，省市縣稅務(wù)局不再干涉同級(jí)稽查局的業(yè)務(wù)活動(dòng)和人員安排，并實(shí)行單獨(dú)的經(jīng)費(fèi)預(yù)算，合并國(guó)、地稅的稽查機(jī)構(gòu)，杜絕對(duì)納稅人的重復(fù)檢查，降低稅務(wù)稽查和納稅人的被查成本”①王越.關(guān)于完善我國(guó)稅務(wù)稽查的若干思考[J].北華航天工業(yè)學(xué)院學(xué)報(bào)，2010（4）：46-47，充分發(fā)揮稅務(wù)稽查的作用。

其次，理順?biāo)膫€(gè)環(huán)節(jié)的關(guān)系，建立“四位一體”的互動(dòng)機(jī)制。稅源聯(lián)動(dòng)機(jī)制的有效運(yùn)行，不但需要機(jī)制內(nèi)各個(gè)環(huán)節(jié)功能得到相應(yīng)的完善，而且還需要各個(gè)環(huán)節(jié)之間排列有序、運(yùn)行通暢，只有這樣才可以達(dá)到部分之和大于整體的效果。因此，在處理稅源聯(lián)動(dòng)機(jī)制內(nèi)部各環(huán)節(jié)關(guān)系時(shí)需要達(dá)到通過(guò)加強(qiáng)分析和評(píng)估掌握轄區(qū)稅源狀況、通過(guò)納稅評(píng)估和稅收分析發(fā)現(xiàn)偷騙稅案件然后移交稽查部門(mén)查處的效果。這四個(gè)環(huán)節(jié)各司其職同時(shí)又相互依存互相配合，成為一個(gè)“四位一體”的互動(dòng)機(jī)制，這樣就可以在稅務(wù)部門(mén)內(nèi)部相關(guān)職能部門(mén)之間形成良性互動(dòng)、有機(jī)統(tǒng)一的運(yùn)行狀態(tài)，同時(shí)也就達(dá)到稅源管理機(jī)制應(yīng)有的“理想圖景”。

再次，建立信息共享制度。一方面，加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)與其他機(jī)關(guān)的信息共享，拓寬征管信息渠道。雖然當(dāng)下信息安全成為人們?nèi)找骊P(guān)注的話題，但是政府機(jī)關(guān)為了履行職能需要而進(jìn)行的信息共享應(yīng)當(dāng)構(gòu)成信息法律保護(hù)中的合理使用，具有正當(dāng)性。因此稅務(wù)機(jī)關(guān)可以與外匯管理、工商、銀行、海關(guān)、統(tǒng)計(jì)、商務(wù)、公安等部門(mén)加強(qiáng)聯(lián)系，保證職能部門(mén)之間信息數(shù)據(jù)及時(shí)更新，實(shí)現(xiàn)高程度的數(shù)據(jù)共享，進(jìn)而保證稅收征管過(guò)程中所需數(shù)據(jù)來(lái)源的準(zhǔn)確性。另一方面，稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)內(nèi)部機(jī)構(gòu)的信息共享。這就需要稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一提升辦公設(shè)備，整合機(jī)關(guān)內(nèi)部軟件，建立相關(guān)數(shù)據(jù)平臺(tái)，并保證數(shù)據(jù)信息的及時(shí)更新，真正構(gòu)建稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部的稅務(wù)信息數(shù)據(jù)庫(kù)，方便稅收征管。