咸玉娟

安全生產(chǎn)費用（簡稱安全費用），是指在中華人民共和國境內從事礦山開采、建筑施工、危險品生產(chǎn)以及道路交通運輸?shù)钠髽I(yè)與其他經(jīng)濟組織按照規(guī)定標準提取，在成本費用中列支，專門用于完善和改進企業(yè)安全生產(chǎn)條件的資金。安全費用按照"企業(yè)提取、政府監(jiān)管、確保需要、規(guī)范使用"的原則進行財務管理。為建立高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)投入的長效機制，加大企業(yè)對安全生產(chǎn)費用的投入，改善企業(yè)安全生產(chǎn)環(huán)境，維護企業(yè)、職工及社會公共利益，國家有關部門多次發(fā)文要求煤礦等高危行業(yè)企業(yè)建立安全生產(chǎn)費用提取、使用機制和相關管理制度。本文將就此進行探討。

一、安全費用會計處理的演變

為了建立煤礦安全生產(chǎn)設施長效投入機制，加強企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務管理，財政部、國家發(fā)改委、國家煤礦安全監(jiān)察局《關于印發(fā)煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法和關于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定的通知》（財建[2004]119號）和財政部、國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局《高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務管理暫行辦法》（財企[2006]478號）規(guī)定，安全生產(chǎn)費用是指企業(yè)按照規(guī)定標準提取，在成本費用中列支，專門用于完善和改進企業(yè)安全生產(chǎn)條件的資金；企業(yè)提取安全費用應當專戶核算，按規(guī)定范圍安排使用；企業(yè)利用安全費用形成的資產(chǎn)，應當納入相關資產(chǎn)進行管理。

2004年，財政部《關于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉和相關會計準則有關問題解答（四）的通知》（財會[2004]3號）規(guī)定，煤炭生產(chǎn)企業(yè)按照國家有關規(guī)定提取安全費用時，應將按照國家規(guī)定標準計算的提取金額，借記“制造費用（提取安全費用）”科目，貸記“長期應付款（應付安全費用）”科目。煤炭企業(yè)于未來期間使用已提取的安全費用時，在相關費用實際發(fā)生時，直接沖減長期應付款；如能確定有關支出最終將形成固定資產(chǎn)，應在“在建工程”科目下單列項目歸集所發(fā)生的費用。待有關安全項目完工后，對于形成固定資產(chǎn)的，應按實際成本，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“在建工程”科目；同時，按固定資產(chǎn)的實際成本，借記“長期應付款”科目，貸記“累計折舊”科目，該項固定資產(chǎn)在以后使用期間不再計提折舊。

2008年12月，財政部《關于做好執(zhí)行會計準則企業(yè)2008年年報工作的通知》（財會函[2008]60號）規(guī)定，高危行業(yè)企業(yè)按照規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費用，應當在所有者權益中的“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨反映。企業(yè)按規(guī)定標準提取安全費用時，借記“利潤分配——提取專項儲備”科目，貸記“盈余公積——專項儲備”科目。按規(guī)定范圍使用安全生產(chǎn)儲備安全防護設備、設施等資產(chǎn)時，按應計入相關資產(chǎn)成本的金額，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。對于作固定資產(chǎn)管理和核算的安全防護設備等，企業(yè)應當按規(guī)定計提折舊，計入相關成本費用，按規(guī)定范圍使用安全生產(chǎn)儲備支付安全生產(chǎn)檢查與評價支出、安全技能培訓及進行應急救援演練支出等費用支出時，應計入當期損益，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)按上述規(guī)定將安全生產(chǎn)儲備用于購建安全防護設備或與安全生產(chǎn)相關的費用性支出等時，應當按照實際使用金額在所有者權益內部進行結轉，借記“盈余公積——專項儲備”科目，貸記“利潤分配——未分配利潤”科目，但結轉金額以“盈余公積——專項儲備”科目余額沖減至零為限。

《企業(yè)會計準則解釋第3號》則對安全生產(chǎn)費會計處理做出了最新的規(guī)定。2009年6月，按照《企業(yè)會計準則解釋第3號》的規(guī)定，高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應當計入相關產(chǎn)品的成本或當期損益，同時記入“專項儲備”科目。提取安全生產(chǎn)費時，借記“制造費用”等科目，貸記“專項儲備”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備，即借記“專項儲備”科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應當通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達到預定可使用狀態(tài)時確認為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項儲備，并確認相同金額的累計折舊，即借記“專項儲備”科目，貸記“累計折舊”科目。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊?！皩ｍ梼洹笨颇科谀┯囝~在資產(chǎn)負債表所有者權益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設“專項儲備”項目反映。

二、安全生產(chǎn)費按照新的會計準則的會計處理

企業(yè)會計準則解釋第3號關于高危企業(yè)生產(chǎn)安全費的規(guī)定是符合客觀實際的。高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費，依據(jù)《企業(yè)會計準則—基本準則》和國際準則概念框架，均不具有負債性質，應當列入所有者權益；同時結合我國實際情況，要防止成本外部化。會計準則解釋3號兼顧了上述兩方面的要求，對安全生產(chǎn)費的會計處理作了相應調整，企業(yè)應遵照此解釋進行賬務處理。

例：甲公司為煤礦生產(chǎn)企業(yè)，2010年6月按照生產(chǎn)數(shù)量等應計提安全生產(chǎn)費80萬元；購置不需要安裝的安全防護設備40萬元（不含稅），增值稅額6.8萬元；支付安全生產(chǎn)檢查費10萬元。甲公司會計處理如下：

（1）計提安全生產(chǎn)費

（2）購入設備

（3）支付安全生產(chǎn)檢查費

三、安全生產(chǎn)費用的稅務處理

《企業(yè)所得稅法》及其實施條例規(guī)定，只有與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營“相關的、合理的并實際發(fā)生的”支出才能準予稅前列支。高危行業(yè)企業(yè)按國家規(guī)定標準提取的安全生產(chǎn)費用雖然與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營相關、合理，但并未實際發(fā)生支出。在實際中，發(fā)生的安全生產(chǎn)支出，屬于費用性的支出，直接沖減安全生產(chǎn)費余額；屬于資本性的支出，轉資時，固定資產(chǎn)要一次性提足折舊。

企業(yè)在處理稅務事項時，通常的做法是，將本年度提取的安全生產(chǎn)費調增應納稅所得額；對于費用性支出，調減應納稅所得額，對于資本性支出，要按稅法規(guī)定的折舊年限計算各年度應計提的折舊額，分年度調減應納稅所得額。

另外，企業(yè)還需要注意，符合規(guī)定的安全生產(chǎn)設備的投資額可以按一定比例實行稅額抵免。《企業(yè)所得稅法》第三十四條規(guī)定，企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。

四、會計處理變革對企業(yè)的整體影響

1.安全生產(chǎn)費用經(jīng)過了從稅前利潤提取-稅后利潤提取-稅前利潤提取的政策變化，看出了國家在強化煤炭安全生產(chǎn)方面所作的努力，避免了部分煤炭企業(yè)可能出現(xiàn)的“沒有利潤就不能提取安全生產(chǎn)專項儲備的認識”，從而保障安全生產(chǎn)投入資金，與當前以人為本，創(chuàng)建和諧社會的目標相容恰。

2.由于2008年新規(guī)只是要求上市公司調整，大部分的煤炭企業(yè)在此之前仍然采用的2004年的規(guī)定，本次調整，除在資產(chǎn)負債表中所有者權益項下增加了專項儲備科目，將原本計入負債項下長期應付款科目的安全生產(chǎn)費用，轉為所有者權益項下的專項儲備，在使用時直接沖減專項儲備，其他政策并沒有太大的變化，對煤炭企業(yè)利潤影響不大。對這些煤炭企業(yè)的資產(chǎn)負債表有影響。主要是負債減少，所有者權益增加，降低了資產(chǎn)負債率，改善了資產(chǎn)結構。

3.對于上市煤炭公司來說，由于已經(jīng)2008年年報按照2008年新規(guī)做了調整，本次調整將原本在稅后提取重新改為稅前提取，其一，減輕了煤炭企業(yè)的稅負，其二，增加了本期主營成本，造成短期利潤下降，中長期影響不大。

4.由于政策沒有規(guī)定明確的提取標準，保底不封頂，煤炭企業(yè)容易利用該項目調節(jié)利潤。

5.企業(yè)使用提取的安全費用形成的固定資產(chǎn)后續(xù)計量不合理，容易造成資產(chǎn)賬實不符，財務狀況信息反映失真。企業(yè)使用安全費用形成的固定資產(chǎn)一般價值都比較大，會計處理上采用一次性提足折舊的方法，雖然從財務賬面看已無資產(chǎn)價值，但實物資產(chǎn)且完好在用，形成賬實不符，不僅造成資產(chǎn)的客觀真實性缺失、財務狀況信息反映失真，一定程度上影響了報表使用人對企業(yè)資產(chǎn)質量的判斷，給企業(yè)管理層的決策造成失誤，而且這部分資產(chǎn)容易脫離企業(yè)管理的視線，造成國有資產(chǎn)流失。

不論政策如何變化，提高煤炭企業(yè)的安全投入，更好的保障安全生產(chǎn)這一最根本的目的不會改變。

[1]政部，國家發(fā)展改革委，國家煤礦安全監(jiān)察局.關于印發(fā)《煤炭生產(chǎn)安全費用提取和作用管理辦法》和《關于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定》的通知[Z].財建[2004]119號.

[2]財政部，國家安全生產(chǎn)監(jiān)督管理總局.關于印發(fā)《高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務管理暫行辦法》的通知[Z].財企[2006]478號.

[3]財政部，關于做好執(zhí)行會計準則企業(yè)2008年年報工作的通知[Z].財會函[2008]60號.

[4]財政部，關于印發(fā)企業(yè)會計準則解釋第3號的通知[Z].[2009]8號.

[5]閆六生.關于煤炭生產(chǎn)安全費用會計處理的探討[J]中國集體經(jīng)濟，2009，（7）.