劉伊莎

（重慶電子工程職業(yè)學(xué)院，重慶 401331）

隨著我國市場經(jīng)濟體制的逐步完善，會計事務(wù)所的審計業(yè)務(wù)在市場經(jīng)濟活動中發(fā)揮著越來越大的作用，會計業(yè)務(wù)規(guī)模越來越大，給會計業(yè)務(wù)也帶來巨大的風(fēng)險。研究如何控制會計事務(wù)所的審計風(fēng)險，具有重要的現(xiàn)實意義。

1 會計師事務(wù)所審計風(fēng)險

要研究審計風(fēng)險控制的方法，必須首先要界定審計風(fēng)險的內(nèi)涵和本質(zhì)特征，以明確審計風(fēng)險控制的范圍和控制的方法。

1.1 審計風(fēng)險的內(nèi)涵

審計風(fēng)險是指存在重大誤報、漏報的財務(wù)報表中，審計人員不恰當(dāng)?shù)匕l(fā)布審計意見而造成損失的可能性。審計風(fēng)險的內(nèi)涵可以從三個方面來理解:一是審計風(fēng)險產(chǎn)生的主體。審計會計業(yè)務(wù)的注冊會計師和所在的會計事務(wù)所是產(chǎn)生風(fēng)險的主體。二是審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因。審計程序、審計方法、誤判等是導(dǎo)致審計風(fēng)險的原因。三是審計風(fēng)險程度。注冊會計師發(fā)布的審計意見與財務(wù)報表之間實際差異的大小。

1.2 審計風(fēng)險的特征

審計風(fēng)險具有客觀性、普遍性、潛在性、不可避免性和可控性的特征。

1.2.1 審計風(fēng)險的客觀性

審計風(fēng)險不隨人的主觀意志而轉(zhuǎn)移。注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中，不僅需要通過專業(yè)知識和專業(yè)經(jīng)驗來判斷企業(yè)財務(wù)活動的問題，而且常常還要通過觀察和直覺來判斷財務(wù)問題。注冊會計師的判斷結(jié)果受其知識和能力的影響。每個人的知識和能力存在一定的差異，注冊會計師難免會出現(xiàn)判斷失誤，從而產(chǎn)生審計風(fēng)險。

1.2.2 審計風(fēng)險的普遍性

審計風(fēng)險是審計結(jié)論和實際財務(wù)之間的差異。在審計過程中，注冊會計對每一個會計環(huán)節(jié)和會計過程都可能產(chǎn)生錯誤的判斷，任何一個審計環(huán)節(jié)都可能產(chǎn)生審計風(fēng)險，會計事務(wù)所普遍存在審計風(fēng)險。

1.2.3 審計風(fēng)險的潛在性

審計風(fēng)險存在于整個審計過程中，審計判斷失誤存在潛在的風(fēng)險。如果注冊會計師判斷失誤，又沒有追究責(zé)任，這還只是潛在的風(fēng)險，沒有轉(zhuǎn)換現(xiàn)實的風(fēng)險。很多審計風(fēng)險不是以單一的形式存在，而是與其他潛在的審計風(fēng)險共存，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險互為聯(lián)動，這種風(fēng)險涉及面廣、影響大。

1.2.4 審計風(fēng)險的不可避免性

無論注冊會計師如何小心謹(jǐn)慎和努力，審計風(fēng)險都不可避免。究其原因，審計風(fēng)險客觀存在。比如審計成本的問題，降低審計風(fēng)險要投入較大的人力和物力資源，當(dāng)風(fēng)險降低到一定程度時，進一步降低審計風(fēng)險會得不償失。

1.2.5 審計風(fēng)險的可控性

注冊會計師必須對審計結(jié)論承擔(dān)責(zé)任，注冊會計師有控制風(fēng)險的主觀意愿。注冊會計師主動做好審計工作，降低審計風(fēng)險，也能減輕自己的責(zé)任。

1.3 審計風(fēng)險要素

審計風(fēng)險包括固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險三種風(fēng)險。影響審計風(fēng)險的要素分布于審計過程之中和審計過程之外。注冊會計師在分析固有風(fēng)險時，應(yīng)根據(jù)被審計單位的實際情況和各賬戶業(yè)務(wù)類別本身固有的情況來考慮，影響審計風(fēng)險的因素很復(fù)雜。審計控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其他賬戶或交易類別產(chǎn)生的錯報或漏報，而未被內(nèi)部控制防范、發(fā)現(xiàn)、糾正的可能性。審計檢查風(fēng)險指注冊會計師通過預(yù)定的審計程序未能發(fā)現(xiàn)被審計單位會計報表上存在的某項重大錯報或漏報可能性。被審計單位經(jīng)濟業(yè)務(wù)中存在的錯誤和舞弊通過被審計單位的內(nèi)部控制制度，繞過被審計單位的內(nèi)部控制制度，最終進入了財務(wù)報表系統(tǒng)，注冊會計師有責(zé)任采用必要的審計方法和程序來發(fā)現(xiàn)這些錯誤和舞弊，并把它們從會計報表中剔除出來，以保證會計報表的真實性和公允性。注冊會計師在審計過程中的任何審計方法或?qū)徲嬇袛嗟氖д`都會使其不能發(fā)現(xiàn)這些錯誤和舞弊。

2 影響會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的因素

影響會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的因素很多，影響會計師事務(wù)所審計風(fēng)險的因素主要來自內(nèi)外兩個方面。

2.1 影響審計風(fēng)險的外部因素

影響審計風(fēng)險的外部因素很復(fù)雜，而且這些因素隨著外部環(huán)境的變化而變化。因此，會計事務(wù)所要調(diào)節(jié)內(nèi)部工作，以適應(yīng)外部環(huán)境的變化，這無疑會增加審計工作的難度，也會滋生其他的風(fēng)險。

2.1.1 影響審計活動的法律環(huán)境

審計活動要符合法律規(guī)范，而且法律隨著社會經(jīng)濟的變化而調(diào)整。我國處在經(jīng)濟轉(zhuǎn)型時期，注冊會計師不適應(yīng)法律政策的頻繁變化，提高了注冊會計師判斷錯誤的可能性，增加了注冊會計師做出符合標(biāo)準(zhǔn)的審計判斷的難度。因此，法律環(huán)境的頻繁變化將提高審計風(fēng)險。

2.1.2 審計范圍對審計風(fēng)險的影響

隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，經(jīng)濟環(huán)境不斷變化，審計的業(yè)務(wù)范圍不斷地擴大，審計對象的業(yè)務(wù)更加復(fù)雜，審計內(nèi)容更加廣泛，增加了審計業(yè)務(wù)規(guī)模和審計業(yè)務(wù)的種類。注冊會計師在對企業(yè)進行審計時，審計對象越復(fù)雜、審計內(nèi)容越廣泛，需要的審計證據(jù)更多，對注冊會計師的業(yè)務(wù)能力提出來了更高的要求。需要收集的審計證據(jù)越多，注冊會計師判斷失誤的可能性越大，必然會增加審計風(fēng)險。

2.1.3 公眾對審計結(jié)果的重視程度影響審計風(fēng)險

隨著公眾投資意識的增強，公眾越來越依賴公司特別是上市公司的財務(wù)報告，而注冊會計師要對財務(wù)報告的真實性負(fù)責(zé)。公眾十分重視會計師事務(wù)所和注冊會計師信譽和職業(yè)責(zé)任，對審計報告的真實性更加敏感，加大了審計風(fēng)險。

2.2 影響審計風(fēng)險的內(nèi)部因素

影響審計風(fēng)險的內(nèi)部因素是會計事務(wù)所和注冊會計師的主觀原因，是審計人員自身的原因造成的審計風(fēng)險。

2.2.1 審計人員的經(jīng)驗和能力對審計風(fēng)險的影響

注冊會計師的審計能力相對有限，并不是無所不及，有可能無法達到社會所期望的能力水平。審計人員的從業(yè)經(jīng)驗不可或缺，但是豐富的經(jīng)驗也不一定能夠滿足審計業(yè)務(wù)的要求，現(xiàn)實的經(jīng)濟社會有可能產(chǎn)生不可預(yù)知的會計事項，經(jīng)驗并不一定可靠，憑經(jīng)驗判斷也會產(chǎn)生失誤。

2.2.2 審計人員的職業(yè)道德水平對審計風(fēng)險的影響

注冊會計師的職業(yè)道德問題給會計事務(wù)所帶來的審計風(fēng)險往往是致命的。就注冊會計師的職業(yè)特點而言，不僅要求他們具有職業(yè)能力和從業(yè)經(jīng)驗，更要具有良好的職業(yè)道德。但是，注冊會計師的職業(yè)道德良莠不齊，道德水平低下的注冊會計師在利益的驅(qū)使下，會出據(jù)不客觀的審計意見，給會計事務(wù)所帶來審計風(fēng)險。

2.2.3 選擇的審計方法和審計模式對審計風(fēng)險的影響

審計的方法是審計人員為了完成審計目標(biāo)，按照現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則，根據(jù)被審計單位的實際情況采取不同的審計方法。審計方法多種多樣，分為函證、詢問、監(jiān)盤、檢查、觀察、分析性復(fù)核及抽樣調(diào)查等。無論使用哪種審計方法，注冊會計師都難以避免判斷和漏洞，任何審計調(diào)查方法都不可能無懈可擊，都存在一定的瑕疵和風(fēng)險。但是，不同的審計方法產(chǎn)生判斷錯誤和漏洞的可能性并不一樣，對審計風(fēng)險的影響也存在一定的差異性。

審計模式是審計人員采取的特殊審計策略，不同的策略規(guī)定審計的切入點和實施的審計方法。審計模式是由三個不同切入階段形成的審計模式，包括賬目基礎(chǔ)審計階段、制度基礎(chǔ)審計階段和風(fēng)險基礎(chǔ)審計階段。

2.2.3.1 賬目基礎(chǔ)審計模式

顧名思義，賬目基礎(chǔ)審計是指審計員以賬簿作為審計切入點，通過對會計科目賬簿的審核，來獲取相關(guān)證據(jù)，以達到查錯糾弊的審計模式。賬項基礎(chǔ)審計模式審計誤差小，可靠性高，但是要耗費大量的人力和時間，審計成本高。并且這種模式的審計活動主要圍繞財務(wù)報表、會計科目及相關(guān)憑證進行，缺乏對整個內(nèi)控系統(tǒng)的了解，難以查找錯誤產(chǎn)生的原因。

2.2.3.2 制度基礎(chǔ)審計模式

制度基礎(chǔ)審計是建立在掌握被審計單位內(nèi)控系統(tǒng)政策的基礎(chǔ)上，對有悖于已建立好的內(nèi)控制度的內(nèi)容進行反復(fù)核查，確認(rèn)實質(zhì)性程序的重點、范圍、和審計手法，并根據(jù)結(jié)果發(fā)表審計意見和結(jié)論。

2.2.3.3 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?/p>

在風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬛?，以分析和評價會計系統(tǒng)作為審計的出發(fā)點，把審計策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計計劃作為審計方法運用在審計過程中，但是這種審計模式容易導(dǎo)致審計評估出錯、審計失敗和審計無效率等結(jié)果。這種審計模式對注冊會計師的綜合素質(zhì)和綜合能力要求較高，否則審計效率低下。對注冊會計師來說，風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降姆娠L(fēng)險較低，但容易引發(fā)注冊會計師的道德風(fēng)險問題。

會計事務(wù)所如何防患于未然，將風(fēng)險降低到最小化，是會計界一個永恒的話題。作為一名優(yōu)秀的審計員，除了要定期提升和更新業(yè)務(wù)知識外，還應(yīng)該主動與被審計單位的內(nèi)控系統(tǒng)控制員保持聯(lián)系，盡可能地了解被審計單位的內(nèi)控系統(tǒng)構(gòu)成與內(nèi)控政策，以發(fā)現(xiàn)內(nèi)控系統(tǒng)缺陷和問題，及時調(diào)整內(nèi)控政策。

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