[摘要]企業(yè)年金市場(chǎng)的培育和發(fā)展涉及多個(gè)政策領(lǐng)域，其中，實(shí)行稅收優(yōu)惠政策是激勵(lì)個(gè)人養(yǎng)老儲(chǔ)蓄，發(fā)展企業(yè)年金的關(guān)鍵性制度安排。根據(jù)發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)年金計(jì)劃近年迅速發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，世界上多數(shù)國(guó)家依據(jù)各國(guó)的現(xiàn)實(shí)條件對(duì)企業(yè)年金計(jì)劃采取了各具特色的稅收優(yōu)惠政策，作為促進(jìn)企業(yè)年金發(fā)展導(dǎo)向的稅收政策已經(jīng)成為約束企業(yè)年金市場(chǎng)健康發(fā)展的重要條件之一。因此研究對(duì)企業(yè)年金的稅收待遇，設(shè)計(jì)一個(gè)既能鼓勵(lì)企業(yè)年金的發(fā)展又能避免財(cái)政收入大量流失的稅收優(yōu)惠政策，對(duì)于我國(guó)企業(yè)年金制度的發(fā)展具有重要的意義。

[關(guān)鍵詞]企業(yè)年金；稅惠政策；對(duì)策

[中圖分類號(hào)]F832[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1005-6432（2012）48-0084-02

1發(fā)展我國(guó)企業(yè)年金的意義

《中國(guó)人口老齡化發(fā)展趨勢(shì)預(yù)測(cè)研究報(bào)告》指出，21世紀(jì)的中國(guó)將是一個(gè)不可逆轉(zhuǎn)的老齡社會(huì)。如何在未來(lái)老年高峰滿足老年人的物質(zhì)和文化需求，使老年人享受社會(huì)發(fā)展成果，實(shí)現(xiàn)老齡事業(yè)與經(jīng)濟(jì)社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展，是對(duì)我國(guó)社會(huì)保障事業(yè)巨大挑戰(zhàn)，到2010年年底，中國(guó)的養(yǎng)老金總資產(chǎn)2萬(wàn)多億元人民幣中，政府養(yǎng)老金占比89.5%，企業(yè)年金10.5%，個(gè)人退休賬戶幾乎沒有。

（1）作為唯一支柱在苦苦支撐的社會(huì)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)力不從心。1998年，我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)基金支付缺口為100多億元，2002年擴(kuò)大到500多億元，到2010年達(dá)到1000多億元。根據(jù)市場(chǎng)專業(yè)人士測(cè)算，再過(guò)10年，我國(guó)25%以上人口都在60歲以上，中央財(cái)政每年要籌集3000億至4000億元人民幣，可以預(yù)見，如果不靠積累，未來(lái)巨大的養(yǎng)老金壓力將使財(cái)政出現(xiàn)巨大赤字，同時(shí)除去各類缺口問題，替代率呈逐年下降趨勢(shì)：1999年之前，中國(guó)企業(yè)職工養(yǎng)老金的替代率總體維持在75%以上，但到目前已下降至50%以下，因此，僅僅依靠社保維持原有生活水平基本不再可能。

（2）作為“第二支柱”的企業(yè)年金，運(yùn)行多年但步伐緩慢，不管從占GDP比重、員工參與率和替代率方面，都與全球尤其是發(fā)達(dá)國(guó)家存在很大差距。數(shù)據(jù)顯示，截至2010年年末，全國(guó)只有3.71萬(wàn)戶企業(yè)建立了企業(yè)年金，參加職工人數(shù)為1335萬(wàn)人，粗略計(jì)算，建立年金計(jì)劃的企業(yè)數(shù)僅占當(dāng)時(shí)企業(yè)總數(shù)的0.31%，參加企業(yè)年金計(jì)劃的職工人數(shù)僅占參加城鎮(zhèn)職工基本養(yǎng)老保險(xiǎn)人數(shù)的5.19%，占就業(yè)總?cè)藬?shù)1.51%。從規(guī)模來(lái)看，2011年企業(yè)年金資產(chǎn)占我國(guó)GDP的比重僅為0.76%，而全球企業(yè)年金占全球GDP的比重約38%。

（3）同時(shí)，在公眾對(duì)商業(yè)保險(xiǎn)的認(rèn)知度較低的情況下，個(gè)人儲(chǔ)蓄性商業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)對(duì)基本養(yǎng)老保障的支持也顯得力不從心。根據(jù)中國(guó)保監(jiān)會(huì)及國(guó)家統(tǒng)計(jì)局的數(shù)據(jù)，截至2010年年末，相對(duì)于發(fā)達(dá)國(guó)家12%的壽險(xiǎn)深度及1500美元左右的壽險(xiǎn)密度，中國(guó)的壽險(xiǎn)深度僅為2.67%，壽險(xiǎn)密度僅為794元人民幣。

因此，在人口老齡化不斷加速的情況下，需要正視過(guò)度依賴基本養(yǎng)老保險(xiǎn)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，盡快形成國(guó)家、企業(yè)和個(gè)人三方責(zé)任的合理分擔(dān)。而稅收優(yōu)惠政策正是鼓勵(lì)企業(yè)及個(gè)人補(bǔ)充養(yǎng)老保障第二、第三支柱的有力措施。利用稅收優(yōu)惠政策，大力發(fā)展企業(yè)年金市場(chǎng)已是迫在眉睫。如何鼓勵(lì)促進(jìn)企業(yè)年金的發(fā)展，結(jié)合我國(guó)情況借鑒國(guó)外的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，使其真正成為我國(guó)多層次養(yǎng)老體系的第二支柱對(duì)我國(guó)養(yǎng)老保障具有重要意義。

2賦予企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策，促進(jìn)企業(yè)年金的發(fā)展

企業(yè)年金市場(chǎng)的培育和發(fā)展涉及多個(gè)政策領(lǐng)域，其中，實(shí)行稅收優(yōu)惠政策是激勵(lì)個(gè)人養(yǎng)老儲(chǔ)蓄，發(fā)展企業(yè)年金的關(guān)鍵性制度安排。根據(jù)發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)年金計(jì)劃近年迅速發(fā)展的經(jīng)驗(yàn)，世界上多數(shù)國(guó)家依據(jù)各國(guó)的現(xiàn)實(shí)條件對(duì)企業(yè)年金計(jì)劃采取了各具特色的稅收優(yōu)惠政策，作為促進(jìn)企業(yè)年金發(fā)展導(dǎo)向的稅收政策已經(jīng)成為約束企業(yè)年金市場(chǎng)健康發(fā)展的重要條件之一。

（1）我國(guó)有關(guān)企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策。目前，我國(guó)有關(guān)企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策主要是在《關(guān)于完善城鎮(zhèn)社會(huì)保障體系試點(diǎn)方案的通知》和《財(cái)政部關(guān)于企業(yè)為職工購(gòu)買保險(xiǎn)有關(guān)財(cái)務(wù)處理問題的通知》中有所規(guī)定。該文件規(guī)定：有條件的企業(yè)為職工建立補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)，遼寧的國(guó)內(nèi)完善城鎮(zhèn)社會(huì)保障體系試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)，提取額在工資總額4%以內(nèi)的部分作為勞動(dòng)保險(xiǎn)費(fèi)列入成本（費(fèi)用）；非試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)，從應(yīng)付福利費(fèi)中列支，但不得因此導(dǎo)致應(yīng)付福利費(fèi)發(fā)生赤字。這項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策確實(shí)可以起到鼓勵(lì)企業(yè)年金發(fā)展的作用，但是它既不科學(xué)也不合理。因?yàn)椋绻凑?0%的目標(biāo)替代率，企業(yè)年金的供款率將大于4%，只對(duì)4%的供款額優(yōu)惠不利于調(diào)動(dòng)企業(yè)和職工參與計(jì)劃的積極性；同時(shí)沒有從立法的高度對(duì)優(yōu)惠政策的具體要求進(jìn)行規(guī)范。

（2）我國(guó)應(yīng)該對(duì)企業(yè)年金采取延遲征稅政策（即EET）作為鼓勵(lì)措施。在一個(gè)企業(yè)年金計(jì)劃中，企業(yè)年金資金將經(jīng)歷三個(gè)階段：企業(yè)年金供款階段、企業(yè)年金基金投資階段、企業(yè)年金待遇給付階段。因此企業(yè)年金的征稅領(lǐng)域也就與這三個(gè)階段相聯(lián)系。對(duì)每個(gè)環(huán)節(jié)可以選擇征稅或者不征稅，這樣共有2的三次方即8種不同征稅方式組合，在以下論述中以T（tax）表示征稅，以E（exempt）表示免征稅。在8種稅制類型中，最寬松的是EEE稅制，因?yàn)樗麑?duì)企業(yè)年金的每一階段都免稅；最嚴(yán)厲的是TTT稅制，他對(duì)企業(yè)年金的每一個(gè)階段都征稅。

目前世界上建立起企業(yè)年金制度的國(guó)家大多采用的是EET稅制，即允許雇主與雇員從他們的稅前收入中扣除養(yǎng)老金繳費(fèi)額，并減免養(yǎng)老金投資收益所得稅，但對(duì)待養(yǎng)老金領(lǐng)取是則像對(duì)待其他應(yīng)稅收入一樣，征收個(gè)人所得稅。這是因?yàn)樽鳛檠a(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃，企業(yè)年金計(jì)劃運(yùn)作的好壞對(duì)基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度產(chǎn)生重要的影響，因此不宜將向企業(yè)年金計(jì)劃征稅作為取得財(cái)政收入的重點(diǎn)目標(biāo)。

企業(yè)年金制度最成功的典型是美國(guó)的401（k）計(jì)劃，它實(shí)施的是典型的EET稅制。美國(guó)稅法規(guī)定，雇員對(duì)自己401（k）個(gè)人賬戶的繳款享受推遲納稅的優(yōu)惠，直到退休；雇主對(duì)雇員401（k）賬戶撥款，享受全部免稅的優(yōu)惠，但是由于高薪雇員比低薪雇員更希望向401（k）計(jì)劃進(jìn)行稅前供款，美國(guó)《稅收法》對(duì)401（k）計(jì)劃的稅收優(yōu)惠問題有專門的規(guī)定，要求在滿足其他稅收優(yōu)惠退休金計(jì)劃的條件和禁止對(duì)高薪職員進(jìn)行優(yōu)惠的各種規(guī)定之外，還必須符合專門針對(duì)401（k）計(jì)劃的特別附加的繳費(fèi)數(shù)額限制和年度檢測(cè)。401（k）計(jì)劃參與者的稅后供款也必須遵循《稅收法》對(duì)稅后供款附加的特別限制和要求?！抖愂辗ā愤€對(duì)參與401（k）計(jì)劃的稅前和稅后供款的總額有特別的規(guī)定和限制。因此401（k）計(jì)劃平衡了各方的利益，在美國(guó)取得了巨大的成功。

因此為了使企業(yè)年金獲得較快的發(fā)展，我國(guó)應(yīng)該對(duì)企業(yè)年金采取延遲征稅政策（即EET）作為鼓勵(lì)措施。并從稅收立法的高度規(guī)范稅收優(yōu)惠政策。同時(shí)為了確保政府稅收收入不流失，在對(duì)企業(yè)年金實(shí)行優(yōu)惠政策的同時(shí)也要采取一定的限制性措施，如限制年度企業(yè)年金供款占年度工資總額的比例；采取暫停企業(yè)供款的方式消除精算剩余；對(duì)提前支取年金基金者實(shí)行懲罰性稅率等。

3完善稅收制度和稅收政策的嚴(yán)格執(zhí)行

有了優(yōu)惠的稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)年金未必能得到很好的發(fā)展。縱觀我國(guó)現(xiàn)行稅收制度設(shè)計(jì)及表現(xiàn)，如果把現(xiàn)行稅制與現(xiàn)階段的和諧社會(huì)建設(shè)目標(biāo)相比較，除了聚集財(cái)政收入的功能發(fā)揮得較為充分以外，其他調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)分配的職能都或多或少地有些欠缺，從而不利于企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策的效果。個(gè)人所得稅改革的方向，主要是實(shí)行綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制。即將居民連續(xù)性較強(qiáng)和經(jīng)常性的收入，作為綜合所得征收項(xiàng)目，實(shí)行統(tǒng)一的累進(jìn)個(gè)人所得稅率；適當(dāng)提高和調(diào)整費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一、規(guī)范征管辦法和清理相關(guān)優(yōu)惠政策；對(duì)臨時(shí)性、財(cái)產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓性等所得，采取比例稅率，仍實(shí)行分項(xiàng)計(jì)征；建立由支付單位和有所得個(gè)人雙向申報(bào)納稅制度，以強(qiáng)化個(gè)人所得稅的征管工作，減少漏洞。這樣人們才會(huì)對(duì)企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策感興趣，對(duì)建立企業(yè)年金起到鼓勵(lì)的作用。另外，目前很多支付仍以現(xiàn)金結(jié)算，以致一個(gè)全國(guó)性的電腦聯(lián)網(wǎng)的支付記錄系統(tǒng)無(wú)法建立，這樣稅收政策的執(zhí)行無(wú)法按實(shí)際的收支情況進(jìn)行。因此相關(guān)部門要進(jìn)一步加快支付體系的建設(shè)，建立嚴(yán)格的全國(guó)聯(lián)網(wǎng)的支付記錄系統(tǒng)，調(diào)動(dòng)各市場(chǎng)主體進(jìn)行支付工具使用和創(chuàng)新的積極性，推動(dòng)非現(xiàn)金支付工具的使用和普及，改善社會(huì)支付信用環(huán)境，并在個(gè)人所得稅的征繳上加大力度。這樣企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠特點(diǎn)將會(huì)被重新審視并得到充分重視進(jìn)而會(huì)被挖掘利用，企業(yè)年金也就會(huì)得到大發(fā)展。

4建立公平的分配制度

企業(yè)年金的設(shè)立本是為了激勵(lì)經(jīng)濟(jì)效益好的部門提供更高的職工福利。由于我國(guó)現(xiàn)行對(duì)企業(yè)年金制度設(shè)立采取自愿原則，我國(guó)建立企業(yè)年金制度的企業(yè)基本狀況要好于未建立企業(yè)年金制度的企業(yè)，企業(yè)年金基金積累超億元的行業(yè)全部集中在電力、石化、石油和電信等行業(yè)。這意味著能獲得企業(yè)年金的員工在總體水平上收入要高于未能獲得企業(yè)年金的員工，而對(duì)企業(yè)年金有關(guān)稅收優(yōu)惠政策的推出可能會(huì)造成富者越富、貧者越貧的兩極分化的現(xiàn)象加劇。壟斷行業(yè)表面上似乎成為最有效率的部門。這顯然又與客觀實(shí)際不符：壟斷企業(yè)是依靠國(guó)家投入、公共資源以及優(yōu)惠政策獲得了超額利潤(rùn)。而壟斷企業(yè)的員工憑借著這份超額利潤(rùn)不僅在工作時(shí)享受較高的薪酬和各種福利待遇，而且退休后同樣能以高于社會(huì)平均水平的待遇養(yǎng)老，社會(huì)資源的配置不合理傾斜問題隨之越加強(qiáng)化。所謂的企業(yè)年金，并沒能體現(xiàn)出對(duì)治理結(jié)構(gòu)完善、工作效率偏高部門的合理青睞。因此，要規(guī)范壟斷企業(yè)的收入分配秩序，就要加快壟斷企業(yè)的改革，盡快完善公司治理結(jié)構(gòu)。只有建立起現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)，在提高企業(yè)效益的同時(shí)，才能有一個(gè)執(zhí)行規(guī)范的收入分配制度的外部環(huán)境。所以從政策公平的角度出發(fā)，企業(yè)年金制度如何與稅收政策配套，以及與社會(huì)養(yǎng)老制度相匹配必須要有所考慮。對(duì)個(gè)人可以獲得的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠數(shù)額必須要有一定的額度限制以避免該制度偏離原來(lái)的設(shè)立本意。</