陳映川

(武漢大學(xué) 法學(xué)院，湖北 武漢 430072)

2012年2月，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于下發(fā)出口退稅率文庫20120201A版的通知》(國稅函〔2012〕61號)的規(guī)定，我國對部分出口商品的征退稅率進(jìn)行了修訂。其中對脫水蔬菜的歸類編碼及稅率進(jìn)行了調(diào)整，調(diào)整后脫水蔬菜的歸類編碼為0712，退稅率為5%.

通知一出，引起企業(yè)界的巨大反響，尤其是在以脫水蔬菜作為農(nóng)業(yè)支柱產(chǎn)業(yè)的江浙一帶。在江蘇，脫水蔬菜產(chǎn)品出口企業(yè)紛紛致電或聯(lián)名致信國稅機(jī)關(guān)，對脫水蔬菜征13%退5%的出口退稅率表示不解。他們表示，脫水蔬菜產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程復(fù)雜，與農(nóng)產(chǎn)品簡單加工存在質(zhì)的區(qū)別，不屬于農(nóng)產(chǎn)品13%征稅范圍，江蘇省國稅局長期以來按17%增值稅稅率進(jìn)行稅收管理，執(zhí)行的政策是征17%退15%.但新的出口退稅率文庫中，脫水蔬菜的商品編碼為“07129099902”，只能是征13%退5%，僅江蘇省泰州地區(qū)就因此影響約5 100萬元的退(免)稅。后江蘇省國稅局主動與南京海關(guān)關(guān)稅處聯(lián)系，討論脫水蔬菜的出口商品歸類問題。最后南京海關(guān)認(rèn)為：脫水蔬菜若屬于熟制的，應(yīng)歸入出口商品大類“2005或2006”中；其中糖制的，在出口商品大類“2006”中；非糖制的，在出口商品大類“2005”中。由此，征稅率為17%的出口脫水蔬菜對應(yīng)的出口退稅率仍為15%.江蘇省國稅局貨勞稅處立即將此信息傳遞給各地商務(wù)、稅務(wù)部門，并提醒商務(wù)部門通知相關(guān)企業(yè)及時向當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)部門報告，“準(zhǔn)確”認(rèn)定脫水蔬菜出口商品歸類。江蘇省相關(guān)出口企業(yè)的愿望得以實(shí)現(xiàn)[1]。

與江蘇省情況類似的還有浙江省與內(nèi)蒙古自治區(qū)(這三個省都是以脫水蔬菜為其農(nóng)業(yè)支柱產(chǎn)業(yè))，他們都在當(dāng)?shù)仄髽I(yè)、國稅局和海關(guān)的最終協(xié)調(diào)下，“圓滿”地解決了事件——脫水蔬菜被海關(guān)重新認(rèn)定歸入到出口商品大類編碼“2005或2006”中，而非一直以來都被歸入的商品大類編碼“0712”中[2]。

與上述省份情況截然不同的是，山東[3]、天津[4]等省市的直屬海關(guān)均依舊將脫水蔬菜歸入商品大類編碼“0712”中，并嚴(yán)格按照該大類的出口退稅率執(zhí)行出口退稅。

一、脫水蔬菜歸類編碼爭議的表因——?dú)w類制度本身的缺陷

從上述資料可以看出，在2012年國家稅務(wù)總局對出口退稅率進(jìn)行了調(diào)整后，各地直屬海關(guān)對脫水蔬菜究竟應(yīng)歸于哪個商品大類編碼，適用何種的出口退稅率出現(xiàn)了分歧。什么原因?qū)е铝朔制绲某霈F(xiàn)是筆者接下來要闡述的問題。

首先要弄清的是何為商品歸類。簡單來說，就是在《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度公約》體系下，以《中華人民共和國進(jìn)出口稅則》為基礎(chǔ)，按照《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國進(jìn)出口稅則本國子目注釋》，以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類的行政裁定、商品歸類決定的要求，確定進(jìn)出口貨物編碼的活動[5]。商品歸類就是為了滿足一國對進(jìn)出口貨物征收稅費(fèi)的需要，建立一個相對嚴(yán)密科學(xué)的商品目錄體系，該目錄的最主要用途在于確定進(jìn)出口商品所適用的稅率，所以在實(shí)務(wù)中我們把其稱為“稅則”(在我國即稱為《中華人民共和國進(jìn)出口稅則》)，把稅則里面的商品編碼稱為“稅則號列”。

“脫水蔬菜”這類出口商品，究竟應(yīng)當(dāng)歸入品目“0712”中，還是應(yīng)當(dāng)歸入品目“2005”或“2006”中，表面上是本次爭議的核心。在2012年版的出口退稅率文庫(版本號20120201A)中，子目“07129099902”對應(yīng)的商品名稱是“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”；子目“2005999100”對應(yīng)的商品名稱則是“其它蔬菜及什錦蔬菜罐頭”。從歸類技術(shù)上來看，各地出口的“脫水蔬菜”究竟應(yīng)當(dāng)歸入哪一子目，或的確是個難題。

根據(jù)《商品名稱及編碼協(xié)調(diào)制度公約》(以下簡稱H.S)設(shè)定的商品歸類總規(guī)則，品目名稱、章的注釋及六條歸類準(zhǔn)則為歸類的三種方法，且在適用上有先后之分。品目名稱與章的注釋同時優(yōu)先適用，在兩者的規(guī)定都無法確定歸類結(jié)果的情形下，再依歸類準(zhǔn)則確定歸類結(jié)果。在本案例中僅憑品目名稱和章的注釋的確很難確定唯一正確的子目。那么是否根據(jù)歸類準(zhǔn)則就能夠找到問題的答案呢，我們來做進(jìn)一步分析。

H.S分類規(guī)則第三條是用以解決單種商品可對應(yīng)多個子目的問題。其中第一款強(qiáng)調(diào)，稅則號別若具有特殊性，則應(yīng)當(dāng)適用特殊優(yōu)于一般原則，是否具有特殊性，可從品目名稱及分類說明的詳盡程度加以判斷。第三款規(guī)定，當(dāng)商品根據(jù)本條第一款與第二款的規(guī)定依然無法確定歸類結(jié)果時，應(yīng)依據(jù)本款，從對應(yīng)的多個品目中選擇位列最后者為準(zhǔn)，亦即“從后歸類”原則。究竟在本案例中脫水蔬菜是“破碎或制成粉狀的干制蔬菜”還是“什錦蔬菜罐頭”，亦或是兩個品目內(nèi)都包含的“其它蔬菜”，沒有明確的說法，“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”與“其它蔬菜及什錦蔬菜罐頭”哪個名稱更具特殊性，也無法清晰判斷。如此一來，適用分類規(guī)則第三條第三款來確定似乎更合理，即歸入位列在后的子目“2005999100”中。

但筆者要提出兩個疑問：從合理性而言，若此前一直適用的將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”的歸類結(jié)果是錯誤的，那為何江蘇等三個省市的出口企業(yè)一直沒有對此歸類結(jié)果提出異議，直至2012年版出口退稅文庫下發(fā)之后，他們才提出了異議。而從合法性來看，若江蘇等三個省市的海關(guān)當(dāng)局對“脫水蔬菜”的歸類存在疑問，或之前在我國普遍適用的將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”存在錯誤，那為何不以書面形式向海關(guān)總署提出問詢，由海關(guān)總署以《商品歸類決定》的形式專門作出答復(fù)從而成為合法的歸類依據(jù)，而形成目前各地海關(guān)對相同的“脫水蔬菜”存在不同的歸類結(jié)果。這是筆者在下文要厘清的兩個核心問題。

二、脫水蔬菜歸類編碼爭議的實(shí)質(zhì)——我國歸類爭議解決制度的缺陷

江蘇等三個省市的出口企業(yè)為何在2012年之前，一直未對當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)將“脫水蔬菜”歸入子目“07129099902”提出異議，而在2012年卻忽然集體要求更改歸類結(jié)果？筆者翻查了2011、2010、2009年的出口退稅率文庫，發(fā)現(xiàn)其中品目“07129099902”相對應(yīng)的出口退稅率一直都是征增值稅稅率17%，出口退稅稅率15%，而在2012年的出口退稅率文庫中，該子目對應(yīng)的出口退稅率變成了征13%退5%；這三年品目“2005999100”對應(yīng)的出口稅稅率則與2012年修改后的無異，都是征增值稅稅率17%，出口退稅稅率15%.

通過數(shù)據(jù)比較，我們會發(fā)現(xiàn)在2012年出口退稅率修改前，子目“07129099902”與子目“2005999100”的征稅稅率與退稅稅率是一致的。而本文已提過，多年來出口企業(yè)都是將脫水蔬菜習(xí)慣性歸入海關(guān)商品編碼“0712”品目，經(jīng)當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)審核通過的。那為何在2012年新的出口退稅率文庫下發(fā)后，出口企業(yè)忽然不約而同否認(rèn)了之前自己的申報，當(dāng)?shù)睾ｊP(guān)也推翻了自己之前的審核結(jié)果呢？一個合理的解釋便是，因?yàn)樽幽俊?7129099902”對應(yīng)的退稅率的更改，導(dǎo)致了當(dāng)?shù)爻隹谄髽I(yè)稅負(fù)的增加，因此企業(yè)開始尋求減輕稅負(fù)的方式。

行文至此，或許有人會說，江蘇等省市的海關(guān)當(dāng)局修改了歸類結(jié)果，無論是從技術(shù)上來看，還是從效果上來看，并無不妥。但筆者對此并不認(rèn)同。首先從技術(shù)上來看，若是如當(dāng)?shù)爻隹谄髽I(yè)所言，“脫水蔬菜產(chǎn)品生產(chǎn)工藝流程復(fù)雜，與農(nóng)產(chǎn)品簡單加工存在質(zhì)的區(qū)別，不屬于農(nóng)產(chǎn)品13%征稅范圍”，海關(guān)審核認(rèn)為之前出現(xiàn)了歸類錯誤并改正，不僅沒有問題，而且值得贊許。但問題是，是否有明確的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)可以清晰界定脫水蔬菜究竟是屬于“破碎或制成粉狀的干制其它蔬菜及什錦蔬菜”抑或?qū)儆凇捌渌卟思笆插\蔬菜罐頭”。如果有，那么脫水蔬菜究竟該歸入哪個子目，就應(yīng)該有定論。既然有定論，就應(yīng)該統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)全國適用。若江蘇等三省市海關(guān)的歸類結(jié)果是正確的，那么全國其他地方的海關(guān)作出的歸類結(jié)果就是錯誤的，就應(yīng)當(dāng)按照法定程序和稅率給予出口企業(yè)退稅差額，保護(hù)出口企業(yè)的合法權(quán)益；若江蘇等三省市海關(guān)的歸類結(jié)果是錯誤的，那么就應(yīng)當(dāng)按照之前沿用的歸類結(jié)果依法征稅與退稅。而不應(yīng)如現(xiàn)在這般，相同的出口商品在全國海關(guān)的自由裁量下出現(xiàn)不同的歸類結(jié)果。

如果我們贊同出口商品歸類結(jié)果無論是對出口企業(yè)，還是對國家稅收收入來說都影響甚大，因此無論適用哪一個歸類結(jié)果，我們都應(yīng)將其統(tǒng)一化，全國適用，而不應(yīng)交由地方海關(guān)自由裁量。那么接下來要討論的問題就是，在我國現(xiàn)行商品歸類制度設(shè)置中，是否就歸類疑難問題的統(tǒng)一化解決作出了明確的規(guī)定。

對于該類歸類疑難案件，目前主要有兩種解決方法。第一種是通過商品歸類行政裁定予以確定。商品歸類行政裁定是指，在商品實(shí)際進(jìn)出口的45日前，進(jìn)出口貨物經(jīng)營單位向直屬海關(guān)申請預(yù)歸類后，直屬海關(guān)經(jīng)審核，認(rèn)為申請預(yù)歸類的商品歸類事項(xiàng)屬于《中華人民共和國進(jìn)出口稅則》《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》《中華人民共和國進(jìn)出口稅則本國子目注釋》，以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類的行政裁定，商品歸類決定沒有明確規(guī)定的，應(yīng)在接受申請之日起7個工作日內(nèi)告知申請人申請行政裁定。這種歸類行政裁定應(yīng)由海關(guān)總署或其授權(quán)機(jī)構(gòu)自受理申請之日起60日內(nèi)作出，書面通知申請人并由海關(guān)總署統(tǒng)一對外公布。此后，無論是該申請人還是其他進(jìn)出口商，只要在我國進(jìn)出口與該歸類行政裁定所述相符的貨物，都必須以該裁定所確定的商品編碼進(jìn)行歸類。第二種是海關(guān)總署的商品歸類決定。海關(guān)總署的商品歸類決定是指，各地海關(guān)就執(zhí)法中遇到的某一類商品歸類疑難，可以向海關(guān)總署以書面形式提出問詢，由海關(guān)總署以《商品歸類決定》的形式專門作出答復(fù)，海關(guān)總署定期從答復(fù)中挑選出問詢比較集中的歸類問題予以公布，要求關(guān)境內(nèi)所有海關(guān)與企業(yè)遵照執(zhí)行。

從本事件來看，第一種方法并不可行。首先商品歸類裁定需要在商品實(shí)際進(jìn)出口的45日前提出，而本事件期限已過；其次商品歸類行政裁定需由進(jìn)出口貨物經(jīng)營單位向海關(guān)總署或其授權(quán)的機(jī)構(gòu)作出，而本事件中出口企業(yè)并無主動提出申請行政裁定。第二種方法看似可行，但問題在于，各地方直屬海關(guān)出于各種原因，并沒有向海關(guān)總署就該歸類事項(xiàng)提出問詢。那么地方海關(guān)有遇到歸類疑難不問詢海關(guān)總署而自行裁量作出歸類決定的權(quán)利嗎？從現(xiàn)行法律法規(guī)及規(guī)章中，筆者發(fā)現(xiàn)對此作出規(guī)定的只有《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口貨物商品歸類管理規(guī)定》的兩條原則性規(guī)定：第二十一條“海關(guān)總署可以依據(jù)有關(guān)法律、行政法規(guī)規(guī)定，對進(jìn)出口貨物作出具有普遍約束力的商品歸類決定，進(jìn)出口相同貨物，應(yīng)當(dāng)適用相同的商品歸類決定?！钡诙l“商品歸類決定由海關(guān)總署對外公布?！边@樣的原則性規(guī)定，一旦要應(yīng)用到實(shí)踐中，便會發(fā)現(xiàn)很難達(dá)到其本身的立法目的。以本事件為例，是否除了海關(guān)總署以外，其他各直屬海關(guān)也有權(quán)力作出“不具有普遍約束力”的歸類決定？如果地方直屬海關(guān)能自行作出“不具有普遍約束力”的歸類決定，那么這樣的歸類決定適用范圍有多大？地方直屬海關(guān)作出的這種歸類決定，又應(yīng)當(dāng)以怎樣的方式作出以便形成有效的公示？目前我國商品歸類相關(guān)立法對于上述問題均無規(guī)定。

以上筆者探討了兩個問題。第一個問題，不同地區(qū)的海關(guān)對相同商品作出了不同的歸類決定，這樣是否合理與公平；第二個問題，地方海關(guān)是否有對相同商品作出不同歸類結(jié)果的權(quán)力。最后我們的結(jié)論是，相同商品被不同歸類，是不合理的，地方海關(guān)是否有權(quán)作出“不具有普遍約束力”的歸類決定，客觀上形成相同商品歸類不一致的局面，立法上沒有作出直接的規(guī)定。

接下來，筆者將闡述相同商品歸類不一致的現(xiàn)實(shí)危害與解決途徑。

三、相同商品歸類不一致的危害與解決途徑

其實(shí)本事件只是我國眾多相似案例中的一例，只是由于其在全國范圍內(nèi)影響較大而引起了更多的關(guān)注。相同商品的歸類不一致，包括橫向(不同關(guān)區(qū)與口岸間)不統(tǒng)一與縱向(不同時期)的不統(tǒng)一。不同的直屬海關(guān)，或同一海關(guān)不同部門，或同一部門不同關(guān)員，甚至同一關(guān)員在不同時間都有可能將“同品名、同規(guī)格”的相同產(chǎn)品歸入不同編碼中。這種現(xiàn)象的危害性表現(xiàn)在以下方面。

首先，相同商品歸類不一致會破壞進(jìn)出口企業(yè)經(jīng)營的穩(wěn)定性。進(jìn)出口企業(yè)進(jìn)行外貿(mào)活動時，交易的穩(wěn)定性很大程度取決于海關(guān)執(zhí)法的透明度。具體表現(xiàn)為進(jìn)出口企業(yè)對一國的通關(guān)成本，以及所征收的稅費(fèi)的心理預(yù)期。相同商品歸類不一致而導(dǎo)致實(shí)質(zhì)上的“差別待遇”，將使進(jìn)出口企業(yè)對稅收征管、貿(mào)易管理措施難以預(yù)判，破壞了其進(jìn)行交易的可預(yù)見性。

其次，相同商品歸類不一致有損競爭公平。歸類執(zhí)法的統(tǒng)一性直接影響海關(guān)行政執(zhí)法的統(tǒng)一性。同一商品如果在不同海關(guān)、同一海關(guān)的不同關(guān)員、甚至是同一關(guān)員的不同時間段之間存在歸類結(jié)果的不一致，那么相關(guān)進(jìn)出口企業(yè)就會因此而受到不同的關(guān)稅水平、價格管控、原產(chǎn)地要求和貿(mào)易管制措施待遇，公平競爭的局面將不復(fù)存在，市場經(jīng)濟(jì)體制下的平等與法治更無從體現(xiàn)。

最后，影響最重大的是，相同商品歸類不一致從根本上來說是海關(guān)自由裁量權(quán)的濫用，極易滋生執(zhí)法腐敗。以某關(guān)關(guān)員曹某的貪污受賄案為例，曹某曾以咨詢費(fèi)為名向某企業(yè)索賄現(xiàn)金17萬余元。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，曹某憑借長期在海關(guān)工作的經(jīng)驗(yàn)發(fā)現(xiàn)該企業(yè)進(jìn)口的商品存在歸類錯誤而未被發(fā)現(xiàn)，于是授意該企業(yè)就該商品歸入低稅率稅號申請預(yù)歸類。預(yù)歸類結(jié)果證實(shí)了曹某的判斷，該企業(yè)順利憑此預(yù)歸決定向其他海關(guān)辦理貨物進(jìn)口手續(xù)，達(dá)到了降低關(guān)稅的預(yù)期目的。本案中，相同商品的多種歸類結(jié)果可能性成為了曹某謀取個人私利的工具，“劣幣驅(qū)逐良幣”的環(huán)境還有可能會使本身守法經(jīng)營的企業(yè)為了獲取規(guī)范、準(zhǔn)確的歸類信息而不得不給好處，甚至托關(guān)系?？梢钥吹?，在歸類問題上的不一致已經(jīng)客觀成為了腐敗的一個誘因，若不正視并加以完善，必將嚴(yán)重影響海關(guān)執(zhí)法的公信力，破壞我國海關(guān)的法治建設(shè)。

誠然，為了解決相同商品歸類不一致的問題，海關(guān)總署和各級海關(guān)已經(jīng)做了大量的工作。從外部而言，加強(qiáng)了歸類知識的對外宣傳、進(jìn)一步規(guī)范企業(yè)的申報行為；從內(nèi)部則加強(qiáng)了關(guān)員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)、擴(kuò)大歸類行為信息公開等等。無疑這些舉措從內(nèi)外部優(yōu)化了商品歸類一致性的內(nèi)外執(zhí)法環(huán)境。但從法治層面來看，特別是結(jié)合目前我國行政權(quán)力過于強(qiáng)大的現(xiàn)狀，我國的商品歸類一致性問題最終還是要回歸到法制層面解決。

(一) 推廣社會化預(yù)歸類，拓寬歸類統(tǒng)一和規(guī)范的渠道

隨著我國海關(guān)預(yù)歸類制度的實(shí)施，企業(yè)進(jìn)一步提高了通關(guān)效率和降低了通關(guān)成本。但國際貿(mào)易的迅猛發(fā)展使進(jìn)出口需求與海關(guān)歸類人力資源不足的矛盾凸顯。筆者認(rèn)為，充分利用海關(guān)外部的社會力量推動預(yù)歸類工作的社會化，將可以有力地對海關(guān)的自由裁量權(quán)形成制衡，最終對海關(guān)歸類行為的規(guī)范統(tǒng)一起到良好的推動監(jiān)督作用。

目前社會化預(yù)歸類推廣的程度在很大程度上還是依賴于海關(guān)對于歸類單位出具歸類意見的認(rèn)可程度。在某些試點(diǎn)海關(guān)規(guī)定：對社會化預(yù)歸類，現(xiàn)場海關(guān)一般予以認(rèn)可；如現(xiàn)場海關(guān)對歸類意見有異議的，應(yīng)與出具歸類意見的預(yù)歸類單位溝通，無法達(dá)成一致的，上報歸類中心確定。在通關(guān)后，海關(guān)再通過抽查、考核等方式對預(yù)歸類單位所作的預(yù)歸類意見進(jìn)行監(jiān)督評估。類似這樣的規(guī)定，就很有效地推動了預(yù)歸類社會化的發(fā)展與完善。

應(yīng)當(dāng)承認(rèn)的是，目前我國的預(yù)歸類社會化還急需在實(shí)踐中進(jìn)一步完善。其中海關(guān)、行業(yè)協(xié)會、預(yù)歸類單位及出口企業(yè)之間的法律地位、動能定位和評估機(jī)制等有待進(jìn)一步制度化與程序化。

(二) 完善行政裁定制度，保障歸類決定的程序統(tǒng)一與公平

我國的海關(guān)行政裁定制度借鑒于美國。包括日本在內(nèi)的許多大陸法國家在海關(guān)歸類方面都借鑒了這種更接近于判例法的制度。2000年我國修訂的《海關(guān)法》借鑒了美國和日本的經(jīng)驗(yàn)，在《海關(guān)法》第四十三條對海關(guān)行政裁定作了規(guī)定，并頒布了相應(yīng)的配套實(shí)施規(guī)則[6]。但根據(jù)筆者的統(tǒng)計(jì)與調(diào)研，似乎近13年來全國海關(guān)似乎從未作過一起商品歸類行政裁定。筆者簡單歸納分析了其中原因，首先是制度本身存在缺陷。在目前我國的海關(guān)行政裁定制度設(shè)計(jì)中，申請人范圍極為狹窄、行政裁定的受理機(jī)關(guān)主體單一、裁定的效率也不高，因此行政相對人本身出于交易成本和通關(guān)效率等因素考慮，通常并不情愿提起行政裁定來獲求一個規(guī)范統(tǒng)一的裁定結(jié)果。其次，出于對商品歸類立法謹(jǐn)慎的考慮，以及擔(dān)心海關(guān)作出的具有普遍適用性的疑難歸類裁定會與其他行政部門的認(rèn)定相沖突，海關(guān)總署及其授權(quán)機(jī)構(gòu)主觀上也不愿作出影響深遠(yuǎn)的行政裁定。最后，行政裁定制度一直沒有被很好地推廣，筆者接觸到的很多進(jìn)出口企業(yè)，根本就不知道有這樣一種歸類爭議的解決制度。

筆者認(rèn)為，行政裁定制度本身是我國行政法律制度創(chuàng)新的一個亮點(diǎn)，它有效克服了成文法規(guī)定的局限性與滯后性，對于行政相對人來說提高了其通關(guān)效率并相對降低了交易成本，也有利于確保海關(guān)執(zhí)法的統(tǒng)一性，最終限制海關(guān)的自由裁量權(quán)，避免執(zhí)法腐敗。因此，應(yīng)當(dāng)考慮進(jìn)一步修改商品歸類的行政裁定制度，完善和簡化相關(guān)程序，真正發(fā)揮這一制度的作用，為統(tǒng)一、規(guī)范商品的歸類結(jié)果提供公平的制度性保障。

(三) 創(chuàng)建歸類執(zhí)法的“信賴?yán)姹Ｗo(hù)”機(jī)制

海關(guān)是國家進(jìn)出境監(jiān)管管理機(jī)關(guān)?！逗ｊP(guān)法》《進(jìn)出口關(guān)稅條例》等法律法規(guī)授予了其對稅款的追征補(bǔ)征的權(quán)力。但在實(shí)踐中，這種權(quán)利常被濫用。海關(guān)的追補(bǔ)稅行為源于各種原因的偷漏稅行為。但如果因?yàn)楹ｊP(guān)當(dāng)局對相同商品作出了不一致的歸類決定，依然不分緣由、不分責(zé)任、不論產(chǎn)生損害與否，以及損害大小一概予以追補(bǔ)稅乃至于行使自由形式裁量權(quán)予以減免或加以處罰，便完全違背了行政法基本的“信賴?yán)姹Ｗo(hù)“原則。因此筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)在“信賴?yán)姹Ｗo(hù)”的行政法大前提下，對商品歸類中發(fā)生的歸類爭議根據(jù)產(chǎn)生原因、應(yīng)負(fù)責(zé)任等加以制度性的細(xì)化區(qū)分，對因一定原因造成的歸類錯誤行為應(yīng)予以豁免。例如美國海關(guān)就作了類似的規(guī)定，在美國《海關(guān)法》中規(guī)定有“灰色區(qū)域”和“合理注意”條款?！盎疑珔^(qū)域”條款是美國針對商品歸類特殊性制定的一項(xiàng)保護(hù)進(jìn)出口企業(yè)的措施。它規(guī)定，如果商品歸類是模糊不清的并且可歸入多個子目中，而被審查單位的歸類申報結(jié)果屬于上述多個子目之一，且該被審查單位擁有具有相關(guān)資質(zhì)的工作人員，該工作人員使用了有證明的、可靠的、系統(tǒng)的方法確定歸類結(jié)果，則該歸類結(jié)果會被歸入“灰色區(qū)域”中，不作為歸類錯誤處理。而“合理注意”條款則由《京都公約》的海關(guān)與進(jìn)出口商相互合作、共擔(dān)風(fēng)險的原則演化而來，其核心精神是海關(guān)與進(jìn)出口商在進(jìn)出口貿(mào)易中需要共同承擔(dān)法律責(zé)任?！昂侠碜⒁狻睏l款既包含了對進(jìn)出口企業(yè)的要求也包括了對海關(guān)的要求。對進(jìn)出口商而言，其“合理注意”義務(wù)自身是否清楚或者建立了可靠的程序過程來確保自己了解所訂購的商品、產(chǎn)地和材質(zhì)；還包括是否就該歸類結(jié)果詢問過專業(yè)人士，是否確認(rèn)過使用某商品編碼的依據(jù)，是否通過分析實(shí)驗(yàn)等確保商品歸類的正確性等等。 美國《海關(guān)法》諸如此類的制度設(shè)置，最大限度地平衡了海關(guān)當(dāng)局和進(jìn)出口企業(yè)之間的權(quán)利義務(wù)，值得我國借鑒。

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