吳秀蘭，孟楓平，何永敢

（安徽農(nóng)業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，安徽 合肥 230036）

內(nèi)部控制是人類社會生產(chǎn)實踐活動過程中的一種約束機(jī)制，在漫長的發(fā)展演變過程中，大致經(jīng)歷了內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架4個發(fā)展階段，目前正在進(jìn)入第5個階段即風(fēng)險管理整體框架階段。從主流的COSO觀點看，風(fēng)險管理涵蓋了內(nèi)部控制，內(nèi)部控制是風(fēng)險管理的必要環(huán)節(jié)。在企業(yè)管理實踐中，風(fēng)險管理建立在內(nèi)部控制基礎(chǔ)之上，具有更高層次和更具有綜合意義的控制活動。農(nóng)業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)運營過程集自然再生產(chǎn)和經(jīng)濟(jì)再生產(chǎn)于一體，這導(dǎo)致農(nóng)業(yè)企業(yè)面臨的風(fēng)險具有自身的行業(yè)特征，各種風(fēng)險因素復(fù)雜多樣。農(nóng)業(yè)上市公司要想持續(xù)不斷地發(fā)展，必須通過有效的內(nèi)部控制和風(fēng)險管理來規(guī)避、減小風(fēng)險，構(gòu)建內(nèi)部控制與風(fēng)險管理相互融合的管理體系［1］。本文主要依據(jù)深證證券交易所農(nóng)、林、牧、漁類28家農(nóng)業(yè)上市公司2010年、2011年的年度報告和內(nèi)部控制報告，分析農(nóng)業(yè)上市公司面臨的各種內(nèi)外部風(fēng)險以及現(xiàn)行內(nèi)部控制存在的不足，在此基礎(chǔ)上提出風(fēng)險管理視角下完善農(nóng)業(yè)上市公司內(nèi)部控制的相關(guān)建議。

一、面臨的風(fēng)險

1．外部風(fēng)險

（1）自然災(zāi)害風(fēng)險。洪澇、干旱、病蟲、氣溫異常等自然災(zāi)害對農(nóng)業(yè)企業(yè)的影響更大更直接，無論是海洋水產(chǎn)養(yǎng)殖還是陸地種植、養(yǎng)殖企業(yè)，從原材料采購、供應(yīng)到自身的生產(chǎn)活動都會受到影響。自然災(zāi)害風(fēng)險始終是農(nóng)業(yè)上市公司面臨的無法回避的重大風(fēng)險之一。例如，豐樂種業(yè)（000713）、登海種業(yè)（002041）在水稻、玉米、蔬菜等種子的生產(chǎn)加工過程中，洪澇、早霜、早寒流、高溫、風(fēng)雹等極端性氣候?qū)⑵茐姆N子生產(chǎn)基地和作物，直接影響種子的產(chǎn)量和質(zhì)量；如果發(fā)生生豬、魚類病疫情會對雛鷹農(nóng)牧（002477）、大康牧業(yè)（002505）、國聯(lián)水產(chǎn)（300094）等養(yǎng)殖企業(yè)造成大的經(jīng)濟(jì)損失。

（2）政策體制風(fēng)險。國家宏觀政策的調(diào)整可能會對農(nóng)業(yè)企業(yè)產(chǎn)生很大的沖擊。例如，國家限制林業(yè)砍伐等林業(yè)政策的出臺對永安林業(yè)（000663）的木材生產(chǎn)和木質(zhì)原料供應(yīng)產(chǎn)生了重大影響；大華農(nóng)（300186）目前是高致病性禽流感、高致病性豬藍(lán)耳病重大動物疫病疫苗的國家定點生產(chǎn)企業(yè)，如果國家不再強(qiáng)制要求疫苗定點生產(chǎn)，將有很多的企業(yè)涌入市場，競爭將更加激烈。農(nóng)業(yè)關(guān)系國計民生，是宏觀經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定健康發(fā)展的基礎(chǔ)，國家對農(nóng)業(yè)企業(yè)一直給予很多稅收優(yōu)惠和財政補貼，如果這些政策有所調(diào)整，也會對農(nóng)業(yè)上市公司產(chǎn)生不利影響。例如，中福實業(yè)（000592）就擔(dān)憂企業(yè)目前享受的增值稅、企業(yè)所得稅等諸多優(yōu)惠政策的調(diào)整可能會削弱企業(yè)盈利能力。

（3）市場競爭風(fēng)險。近幾年，我國糧食、食用油、蔬菜等農(nóng)產(chǎn)品價格持續(xù)走高，農(nóng)業(yè)上市公司生產(chǎn)所需的原材料價格不斷上漲，同時，運輸費用、勞動力等其他成本也進(jìn)一步增加了。此外，農(nóng)產(chǎn)品價格波動明顯。由于農(nóng)業(yè)生產(chǎn)周期長，從企業(yè)依據(jù)市場的價格信息對生產(chǎn)作出調(diào)整到產(chǎn)品的產(chǎn)出之間有較大的時間差，期間產(chǎn)品的價格與需求可能已經(jīng)發(fā)生了較大的變化，使得農(nóng)產(chǎn)品價格波動明顯，并造成企業(yè)銷售收入、現(xiàn)金流量的波動。

2．內(nèi)部風(fēng)險

（1）產(chǎn)品質(zhì)量安全風(fēng)險。農(nóng)業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品不同于一般企業(yè)，多為直接食用類，產(chǎn)品質(zhì)量事關(guān)人民群眾的健康和生命安全。隨著人民生活水平的提高，對農(nóng)產(chǎn)品的質(zhì)量安全要求越來越高，再加上現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)信息傳播的快捷與廣泛，農(nóng)業(yè)企業(yè)的一個產(chǎn)品質(zhì)量事件可能就會使其走向滅亡，三鹿這樣一個大型企業(yè)的瞬間倒塌就是個鮮活的例子。國內(nèi)食品安全問題層出不窮，例如，2011年的肉類加工龍頭企業(yè)雙匯集團(tuán)的“瘦肉精”事件，2012年蒙牛代加工點臟亂差事件。由于工作疏忽或不可抗力等原因造成的食品安全問題始終困擾著農(nóng)業(yè)上市公司。例如，華英農(nóng)業(yè)（002321）、國聯(lián)水產(chǎn)（300094）、西部牧業(yè)（300106）、星河生物（300143）等多家農(nóng)業(yè)公司都指出公司和其他所有的食品行業(yè)企業(yè)一樣，都可能存在食品安全隱患，從原材料的采購到生產(chǎn)環(huán)節(jié)、運輸環(huán)節(jié)再到銷售環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都有可能由于各種原因產(chǎn)生一些質(zhì)量問題。

（2）管理風(fēng)險。農(nóng)業(yè)上市公司的管理風(fēng)險主要有以下兩點：一是隨著生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大，公司人員和部門機(jī)構(gòu)相應(yīng)擴(kuò)大，公司在戰(zhàn)略規(guī)劃、制度建設(shè)、組織設(shè)置、運營管理、資金管理和內(nèi)部控制等方面將面臨更大的挑戰(zhàn)。二是對子公司的管理存在風(fēng)險。農(nóng)業(yè)上市公司基本上都有自己的子公司，但很多子公司都在不同程度上存在著治理結(jié)構(gòu)不完善、制度不健全、缺乏有效的激勵和約束機(jī)制等管理問題。例如，荃銀高科（300087）、中水漁業(yè)（000798）、西部牧業(yè)（300106）、民和股份（002334）、羅牛山（000735）等農(nóng)業(yè)上市公司在母子公司之間企業(yè)文化的融合，對子公司控制制度的建立健全，子公司主要負(fù)責(zé)人的風(fēng)險控制和重大信息內(nèi)部報告的意識等方面存在一定的風(fēng)險。

二、內(nèi)部控制存在的不足

1．控制環(huán)境不健全

控制環(huán)境是其他內(nèi)部控制元素的根基。我國農(nóng)業(yè)上市公司在控制環(huán)境方面存在的問題主要是部分農(nóng)業(yè)上市公司治理結(jié)構(gòu)不規(guī)范，股東大會、董事會、監(jiān)事會沒有完全發(fā)揮作用。公司董事長與經(jīng)理兩職合一的現(xiàn)象屢見不鮮，部分公司董事會成員與管理層領(lǐng)導(dǎo)班子高度重疊。例如，ST大地（002200）2010年披露：由于歷史原因，董事會并沒有真正形成集體決策、民主決策、科學(xué)決策的決策機(jī)制，控股股東事實上影響了董事、監(jiān)事和管理團(tuán)隊的正常履職，“三會”很難發(fā)揮應(yīng)有作用，組織架構(gòu)形同虛設(shè)，沒有真正形成有效的治理結(jié)構(gòu)。另外，監(jiān)督機(jī)制的建立和管理是公司治理的一個重要部分，但我國《公司法》等法律法規(guī)在公司治理結(jié)構(gòu)方面多側(cè)重于重視董事會的作用，而忽視了監(jiān)事會的作用，使監(jiān)事會所處地位不高，難以發(fā)揮監(jiān)督作用。

2．風(fēng)險評估不可靠

發(fā)現(xiàn)問題是解決問題的前提，內(nèi)部控制建設(shè)首先要從風(fēng)險識別和風(fēng)險評估入手。由于風(fēng)險評估機(jī)制建立時間不長，很多農(nóng)業(yè)企業(yè)在風(fēng)險識別和風(fēng)險評估環(huán)節(jié)比較薄弱，存在識別不出風(fēng)險和識別滯后等問題。另外，很多公司風(fēng)險評估方法不健全、不合理，評估結(jié)果不可靠。例如壹橋苗業(yè)（002447）的風(fēng)險計量評估技術(shù)有待進(jìn)一步提高，風(fēng)險計量和評估模型尚未能涵蓋所有業(yè)務(wù)。

3．控制活動執(zhí)行不到位

目前，我國農(nóng)業(yè)企業(yè)基本上都建立了較完善的內(nèi)部控制制度，但是很多公司沒有有效執(zhí)行。2008年“三鹿問題奶粉事件”暴露了三鹿在質(zhì)量管理控制制度方面存在問題，放松質(zhì)量檢驗標(biāo)準(zhǔn)，收購品質(zhì)低下的原奶，在生產(chǎn)與技術(shù)控制制度方面不按照國家規(guī)定準(zhǔn)確標(biāo)明生產(chǎn)日期，甚至偽造生產(chǎn)日期，從而引發(fā)了“早產(chǎn)奶”事件［2］。2011年，雙匯“瘦肉精”事件說明了雙匯集團(tuán)在選擇供應(yīng)商和管理供應(yīng)活動中存在重大問題，使得有毒豬能夠順利銷售給企業(yè)；“瘦肉精”的檢測屬于日常檢測項目，技術(shù)上不存在問題，但是采購的有毒生豬卻順利通過了驗收進(jìn)入企業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)，這說明雙匯在檢驗環(huán)節(jié)也存在弊端［3］，下屬分公司存在如此嚴(yán)重的質(zhì)量問題，母公司卻沒有及時發(fā)現(xiàn)、糾正，說明了雙匯集團(tuán)母公司對下屬分（子）公司的控制、監(jiān)督方面存在問題。

4．信息與溝通不順暢

內(nèi)部控制一般都是針對經(jīng)常而重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)設(shè)置的，一旦設(shè)置就具有相對穩(wěn)定性。但是企業(yè)面臨的外部環(huán)境變化很快，較快變化的經(jīng)營環(huán)境可能使得原有控制不適用。所以，企業(yè)必須以適當(dāng)?shù)姆绞?，在適當(dāng)?shù)臅r限內(nèi)加以識別、收集和傳達(dá)企業(yè)內(nèi)外部信息，使管理層作出決策并采取適當(dāng)?shù)男袆舆m應(yīng)環(huán)境的變化［4］。然而，很多企業(yè)對市場反應(yīng)遲鈍，沒有建立有效的風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)。作為信息與溝通環(huán)節(jié)中重要內(nèi)容的反舞弊機(jī)制在很多農(nóng)業(yè)公司中不健全。例如，順鑫農(nóng)業(yè)（000860）的反舞弊、舉報投訴和舉報人保護(hù)、重大風(fēng)險預(yù)警等相關(guān)內(nèi)控制度存在一定問題。再如，三鹿公司在事發(fā)3年前就知道奶粉存在質(zhì)量問題，但一直沒有把信息傳遞給最高決策層，向上溝通受阻，說明了三鹿在信息與溝通方面不順暢。

5．內(nèi)部監(jiān)督不力

我國農(nóng)業(yè)上市公司基本建立健全了內(nèi)部審計部門，董事會下面基本上都設(shè)有相關(guān)的專門委員會。但是，內(nèi)部審計隊伍人員缺乏和業(yè)務(wù)水平的限制等原因使得內(nèi)部審計不能有效發(fā)揮監(jiān)督作用。例如，星河生物（300143）的內(nèi)部審計未能始終貫穿整個業(yè)務(wù)流程，永安林業(yè)（000663）內(nèi)部監(jiān)督人員的數(shù)量和素質(zhì)也有待進(jìn)一步增加和提高。

三、內(nèi)部控制體系的完善

1．優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境，保障企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理的實施

良好的內(nèi)部控制環(huán)境是企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理可持續(xù)、良性運行的基礎(chǔ)與保障。優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境首先要完善公司治理結(jié)構(gòu)。農(nóng)業(yè)上市公司要嚴(yán)格遵守《上市公司治理準(zhǔn)則》，不斷完善公司治理結(jié)構(gòu)，優(yōu)化董事結(jié)構(gòu)，完善獨立董事制度；強(qiáng)化監(jiān)事會的監(jiān)控職能；完善經(jīng)理層管理機(jī)制，以提高公司規(guī)范治理的水平。其次，為了促使管理層強(qiáng)化內(nèi)部控制與風(fēng)險管理理念，可以將內(nèi)部控制與風(fēng)險管理執(zhí)行情況納入領(lǐng)導(dǎo)考評體系，這樣可以激發(fā)經(jīng)理層認(rèn)真嚴(yán)格推行相關(guān)制度，有效降低企業(yè)運行風(fēng)險。最后，農(nóng)業(yè)上市公司要強(qiáng)化社會責(zé)任心，為人民生產(chǎn)安全、放心的食品。

2．從風(fēng)險識別、風(fēng)險評估入手，抓住內(nèi)部控制建設(shè)的主要問題

公司應(yīng)根據(jù)既定的發(fā)展策略，全面、系統(tǒng)、持續(xù)地收集相關(guān)信息，并結(jié)合實際情況動態(tài)地進(jìn)行風(fēng)險識別，及時進(jìn)行風(fēng)險評估，對相關(guān)的內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險進(jìn)行分析，制定相應(yīng)的風(fēng)險應(yīng)對策略，完善相關(guān)的內(nèi)部控制制度以降低風(fēng)險［5］。在審議具有重大風(fēng)險的事項時，公司通過召開各種工作會議對重大決策事項和風(fēng)險進(jìn)行反復(fù)溝通與討論。董事會與經(jīng)理層在作出任何重大決策前，均會充分討論相關(guān)事項的可行性和其面臨的風(fēng)險因素。有條件的公司可以像隆平高科（000998）一樣在董事會下面設(shè)置專門的風(fēng)險管理委員會以領(lǐng)導(dǎo)、組織風(fēng)險識別和風(fēng)險評估工作。

對于風(fēng)險識別和風(fēng)險評估后確定的企業(yè)存在的重大風(fēng)險，上市公司要梳理現(xiàn)有的內(nèi)部控制制度并不斷地加以完善，將其作為現(xiàn)階段內(nèi)部控制建設(shè)的主要問題，并保障嚴(yán)格執(zhí)行以防范、降低企業(yè)風(fēng)險。

3．貫徹執(zhí)行各項控制活動，切實落實風(fēng)險管理

針對自然災(zāi)害風(fēng)險，農(nóng)業(yè)上市公司要合理布局生產(chǎn)基地，加強(qiáng)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，提高抗風(fēng)險能力。同時可以積極地進(jìn)行農(nóng)業(yè)保險，向?qū)I(yè)的保險公司投保，從而將風(fēng)險轉(zhuǎn)移給保險公司。

對于農(nóng)產(chǎn)品價格波動風(fēng)險，農(nóng)業(yè)上市公司可以利用套期保值來防范，具體可以通過期貨交易、遠(yuǎn)期合同或者期權(quán)交易等方式。在進(jìn)行套期保值時，農(nóng)業(yè)上市公司一定要規(guī)范各項具體控制措施。例如，嚴(yán)格控制套期保值的資金規(guī)模，不得使用募集資金直接或間接進(jìn)行套期保值；進(jìn)行商品套期保值業(yè)務(wù)只能以規(guī)避生產(chǎn)經(jīng)營中的商品價格風(fēng)險為目的，不得進(jìn)行投機(jī)和套利交易、只能進(jìn)行場內(nèi)市場交易，不得進(jìn)行場外市場交易、品種僅限于與公司生產(chǎn)經(jīng)營有直接關(guān)系的農(nóng)產(chǎn)品期貨、原則上不得超過實際現(xiàn)貨交易的數(shù)量，期貨持倉量應(yīng)不超過套期保值的現(xiàn)貨量。

對于農(nóng)產(chǎn)品質(zhì)量風(fēng)險，農(nóng)業(yè)上市公司要建立健全農(nóng)產(chǎn)品質(zhì)量控制體系。企業(yè)要加強(qiáng)對源頭初級農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的管理；建立一整套標(biāo)準(zhǔn)化生產(chǎn)體系，使農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)的全過程都在企業(yè)的監(jiān)督和控制之內(nèi)；建立健全計量檢測體系，及時發(fā)現(xiàn)問題，防止不合格產(chǎn)品流入市場。

此外，農(nóng)業(yè)上市公司要加強(qiáng)對子公司的管理。根據(jù)上市公司規(guī)范運作的相關(guān)規(guī)定，控股子公司應(yīng)納入母公司主體進(jìn)行一體化管理。農(nóng)業(yè)上市公司可以向控股子公司派駐董事、監(jiān)事以加強(qiáng)對控股子公司的經(jīng)營決策控制，派出財務(wù)負(fù)責(zé)人或財務(wù)經(jīng)理，并定期對委派財務(wù)人員進(jìn)行調(diào)整，從財務(wù)上加強(qiáng)對控股子公司的管理。

4．順暢信息與溝通渠道，促進(jìn)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理

農(nóng)業(yè)上市公司首先要暢通信息收集渠道。公司可以通過財務(wù)會計資料、經(jīng)營管理資料、調(diào)研報告、專項信息、內(nèi)部刊物、辦公網(wǎng)絡(luò)等渠道，獲取內(nèi)部信息；也可以通過行業(yè)協(xié)會組織、社會中介機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)往來單位、市場調(diào)查、來信來訪、網(wǎng)絡(luò)媒體，以及有關(guān)監(jiān)管部門等渠道，獲取外部信息。其次要做到信息傳遞程序及時。公司要將內(nèi)部控制相關(guān)信息在內(nèi)部各管理級次、責(zé)任單位、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)之間，以及外部投資者、債權(quán)人、客戶、供應(yīng)商、中介機(jī)構(gòu)和監(jiān)管部門等有關(guān)方面之間進(jìn)行及時溝通和反饋；重要信息能及時傳遞給董事會、監(jiān)事會和管理層。最后要保證信息系統(tǒng)運行安全。建立對信息系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)、訪問與變更、數(shù)據(jù)輸入與輸出、文件儲存與保管、網(wǎng)絡(luò)安全等方面的控制制度，保證信息系統(tǒng)安全穩(wěn)定運行。

5．完善內(nèi)部審計，提高內(nèi)部控制與風(fēng)險管理水平

為真正發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)督作用要做到如下幾點：一要加強(qiáng)審計部門的獨立性；二要加強(qiáng)對審計人員的職業(yè)道德培養(yǎng)；三要要轉(zhuǎn)變內(nèi)審職能，拓寬內(nèi)審領(lǐng)域，規(guī)范審計行為；四要要努力改進(jìn)內(nèi)審方式，由原來的事后審計為主轉(zhuǎn)向以事中審計和事前審計為主。

［1］ 譚正祥，蔡琨．企業(yè)內(nèi)部控制與風(fēng)險管理問題研究［J］．企業(yè)家信息，2011（7）：66－67．

［2］ 別雪．從制度控制看三鹿事件［J］．中國集體經(jīng)濟(jì)，2009（36）：7，73．

［3］ 程心悅，李易坤．從雙匯事件看肉類加工企業(yè)采購環(huán)節(jié)內(nèi)部控制［J］．會計之友，2011（28）：87－88．

［4］ 中國注冊會計師協(xié)會．公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理［M］．北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2011：164－235．

［5］ 李國忠．構(gòu)建以風(fēng)險為導(dǎo)向的內(nèi)部控制體系促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展：中國神華能源股份有限公司的實踐［J］．財務(wù)與會計：綜合版，2009（17）：22－24．