顏云峰

摘要：為推進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，2011年10月26日，溫家寶總理主持召開了國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，同意通過《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》，決定開展深化增值稅制度改革試點(diǎn)。本文以上海的建筑施工企業(yè)為例探析營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)建筑施工企業(yè)的稅務(wù)影響。

關(guān)鍵詞：營(yíng)業(yè)稅；增值稅；營(yíng)改增；施工企業(yè)；稅務(wù)籌劃

2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于印發(fā)《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》的通知》（財(cái)稅【2011】110號(hào)），根據(jù)“建立健全有利于科學(xué)發(fā)展的稅收制度，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整，支持現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展”的指導(dǎo)思想，按照“統(tǒng)籌設(shè)計(jì)、分步實(shí)施，規(guī)范稅制、合理負(fù)擔(dān)，全面協(xié)調(diào)、平穩(wěn)過渡”的基本原則，決定先行在交通運(yùn)輸業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)開展試點(diǎn)。條件成熟時(shí)，可選擇部分行業(yè)在全國(guó)范圍內(nèi)進(jìn)行全行業(yè)試點(diǎn)，并擇機(jī)擴(kuò)大試點(diǎn)范圍。上海自2012年1月1日起率先開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅擴(kuò)圍試點(diǎn)工作。

一、計(jì)稅基礎(chǔ)和征收稅率不同

“營(yíng)改增”前，建筑施工企業(yè)按建筑業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅，稅率3%。計(jì)稅額為建筑施工企業(yè)同建設(shè)單位簽訂EPC合同內(nèi)總價(jià)款及合同外收取的各種費(fèi)用之和，扣除將專項(xiàng)工程分包給分包單位，應(yīng)由分包單位承擔(dān)的營(yíng)業(yè)稅后的差額?！盃I(yíng)改增”后，增值稅為價(jià)外稅，計(jì)稅額為建筑施工企業(yè)同建設(shè)單位簽訂EPC合同內(nèi)總價(jià)款及合同外收取的各種費(fèi)用之和折算為稅后金額，扣除允許抵扣的購(gòu)買設(shè)備、接收勞務(wù)等進(jìn)項(xiàng)稅額后的差額，稅率為11%，即實(shí)際稅率是l÷（1+1l%）1×11%=9.91%。“營(yíng)改增”后，建筑施工企業(yè)因購(gòu)買設(shè)備、接收勞務(wù)等支付的款項(xiàng)無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅額，導(dǎo)致不能抵扣形成計(jì)稅額增加；稅率提高了9.91%-3%=6.91%。

二、納稅義務(wù)時(shí)間和納稅地點(diǎn)不同

“營(yíng)改增”前，建筑施工企業(yè)繳納營(yíng)業(yè)稅，采用預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天；納稅地點(diǎn)為工程項(xiàng)目所在地?！盃I(yíng)改增” 后，建筑施工企業(yè)繳納增值稅，增值稅暫行條例明確規(guī)定了增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有以下兩個(gè)方面：銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；自2009年1月1日起，先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當(dāng)天，無(wú)書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當(dāng)天；采取預(yù)收貨款方式生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個(gè)月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天；進(jìn)口貨物，為報(bào)關(guān)進(jìn)口的當(dāng)天。納稅地點(diǎn)為建筑施工企業(yè)機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。

三、納稅金額及其附加費(fèi)不同

“營(yíng)改增”前，建筑施工企業(yè)按其差額乘以稅率3%繳納營(yíng)業(yè)稅，按營(yíng)業(yè)稅的7%繳納其城市建設(shè)維護(hù)費(fèi)和3%繳納教育附加費(fèi)；“營(yíng)改增”后，建筑施工企業(yè)按銷項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額后差額，乘以稅率11%繳納增值稅，按增值稅的7%繳納其城市建設(shè)維護(hù)費(fèi)和3%繳納教育附加費(fèi)。

四、兩者的稅務(wù)籌劃不同

同營(yíng)業(yè)稅稅務(wù)籌劃相比，增值稅稅務(wù)籌劃有其特殊性。國(guó)家對(duì)增值稅發(fā)票有一套嚴(yán)格的對(duì)比管理系統(tǒng)，對(duì)比完全一致的發(fā)票才能抵扣，對(duì)比不一致的則不能抵扣。同時(shí)，國(guó)家也規(guī)定了取得發(fā)票，在不符合相關(guān)規(guī)定的情況，也不能將增值稅進(jìn)行抵扣，比如購(gòu)進(jìn)貨物用于福利等。故，建筑施工企業(yè)在購(gòu)買工程設(shè)備材料時(shí)，為提高增值稅的抵扣率，會(huì)選擇具有一般納稅人資格的供應(yīng)商，便于取得增值稅專用發(fā)票，合理進(jìn)行抵扣。

五、“營(yíng)改增”對(duì)發(fā)票管理產(chǎn)生的影響

1.增值稅銷項(xiàng)發(fā)票開具的影響

（1）建筑施工企業(yè)按照銷售合同開具增值稅發(fā)票的貨物名稱、規(guī)格型號(hào)、單位、金額、數(shù)量、單價(jià)等內(nèi)容。增值稅發(fā)票必須按下列要求開具：①字跡清楚。②不得涂改。③項(xiàng)目填寫齊全。④票、物相符，票面金額與實(shí)際收取的金額相符。⑤各項(xiàng)目?jī)?nèi)容正確無(wú)誤。⑥全部聯(lián)次一次填開，上、下聯(lián)的內(nèi)容和金額一致。⑦發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)加蓋財(cái)務(wù)專用章或發(fā)票專用章。

（2）建筑施工企業(yè)在開具增值稅發(fā)票當(dāng)月，發(fā)生開票有誤、銷貨退回等情形，收到退回的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)符合作廢條件的，按作廢處理；開具時(shí)發(fā)現(xiàn)有誤的，應(yīng)即時(shí)作廢。作廢的增值稅發(fā)票須在防偽稅控系統(tǒng)中將相應(yīng)的數(shù)據(jù)電文按“作廢”處理，在紙質(zhì)增值稅發(fā)票（含未打印的增值稅發(fā)票）各聯(lián)次上注明“作廢”字樣，全聯(lián)次留存。

（3）增值稅發(fā)票開出后，發(fā)生銷貨退回、開票有誤等情形但不符合作廢條件的，或者因銷貨部分退回及發(fā)生銷售折讓的，建筑施工企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的《開具紅字增值稅專用發(fā)票通知單》開具負(fù)數(shù)發(fā)票。

（4）建筑施工企業(yè)將開具的增值稅發(fā)票核對(duì)一致無(wú)誤后，對(duì)增值稅發(fā)票蓋好發(fā)票專用章，以EMS郵寄/攜帶、專人送達(dá)等方式提交給客戶，要求客戶對(duì)收到的增值稅發(fā)票進(jìn)行簽收確認(rèn)，將客戶簽收確認(rèn)增值稅發(fā)票的記錄定期歸檔管理。

2. 增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票認(rèn)證抵扣管理的影響

（1）對(duì)取得的增值稅專用發(fā)票應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向其機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

（2）收到增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票后，應(yīng)審核增值稅發(fā)票內(nèi)容是否清楚、準(zhǔn)確，是否符合規(guī)定的要求，如發(fā)現(xiàn)發(fā)票代碼、發(fā)票號(hào)碼、金額、稅額、密碼區(qū)及納稅人識(shí)別號(hào)等無(wú)法辨認(rèn)的情況，須及時(shí)跟發(fā)票開具方進(jìn)行溝通，避免無(wú)法進(jìn)行認(rèn)證抵扣。

（3）應(yīng)將認(rèn)證后的增值稅發(fā)票對(duì)其進(jìn)行賬務(wù)處理，確保會(huì)計(jì)核算和納稅申報(bào)數(shù)據(jù)一致。

“營(yíng)改增”雖在一定程度上加重建筑施工企業(yè)的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，但有效規(guī)范建筑行業(yè)的非法分包、非法勞務(wù)和假發(fā)票等行為，有利于建筑行業(yè)的長(zhǎng)期健康發(fā)展。實(shí)行“營(yíng)改增”后，建筑施工企業(yè)面臨著嚴(yán)格的增值稅發(fā)票管理、進(jìn)項(xiàng)認(rèn)證抵扣、合理稅務(wù)籌劃等方面的問題，建筑施工企業(yè)應(yīng)通過規(guī)范稅務(wù)管理，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)管理，合理進(jìn)行稅務(wù)籌劃，有效降低企業(yè)稅務(wù)，提升企業(yè)管理效益。

參考文獻(xiàn)：

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