楊 丹,楊學(xué)春
(東北林業(yè)大學(xué)工程技術(shù)學(xué)院,哈爾濱 150040)
現(xiàn)代物流科學(xué)的發(fā)展為國民經(jīng)濟和企業(yè)生產(chǎn)帶來巨大的經(jīng)濟效益,經(jīng)濟學(xué)家和企業(yè)家們認為:物流科學(xué)是“經(jīng)濟領(lǐng)域尚未被開發(fā)的黑大陸”,“物流是企業(yè)的第三利潤源泉”,“物流領(lǐng)域是現(xiàn)代企業(yè)競爭最重要的領(lǐng)域”[1]。
物流的宗旨是降低成本,提高服務(wù)質(zhì)量,因此,成本管理是物流管理的核心[2]。而物流成本管理的前提是計算出物流成本。
由于當前我國在物流成本與物流服務(wù)水平的研究方面還處在起步階段,因此我國的家具企業(yè)物流成本管理仍然還存在著很多不足之處,其中主要的問題是[3]:①家具生產(chǎn)企業(yè)對物流成本管理認識不深,重視不夠;②物流信息化程度低;③沒有完善統(tǒng)一的物流成本核算標準。目前我國家具生產(chǎn)企業(yè)采用的成本核算方式無法提供充足明確的物流成本數(shù)據(jù),這使家具企業(yè)物流成本的核算沒有了依據(jù),對物流成本的有效控制也就無從談起。對于不同的企業(yè),物流成本的計算標準也不同,使得同行業(yè)的企業(yè)無法進行比較,從而影響了家具企業(yè)物流合理化的發(fā)展。
目前較完善的企業(yè)物流成本核算有兩種方法:一是利用現(xiàn)有的會計核算體系,在現(xiàn)有的財務(wù)報表的基礎(chǔ)上進行物流成本核算;二是利用作業(yè)成本法(Activity-Based Costing,ABC)進行核算[4]。
ABC模型作為企業(yè)間接成本確定的主要方法,在核算企業(yè)間接成本時有其特有的優(yōu)越性,因為運用ABC法對企業(yè)的物流成本進行核算能夠為企業(yè)提供更加準確、更加完整的物流成本信息。Drew Stapleton等人通過對作業(yè)成本法的優(yōu)缺點進行分析,論證運用作業(yè)成本法可以對企業(yè)的間接成本進行有效的管理[5]。Perrilea T and Hautaniemi P通過采用作業(yè)成本法來對企業(yè)內(nèi)的物流成本進行核算,提出作業(yè)成本法的應(yīng)用可以使企業(yè)獲得更加準確的物流成本信息,有助于企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略決策和物流服務(wù)水平等的確定[6];而Binshan Lind等人認為作業(yè)成本法的應(yīng)用對物流成本的分配更具優(yōu)勢,能優(yōu)化企業(yè)的物流流程[7]。王辛平提出物流成本管理必須結(jié)合傳統(tǒng)方法,構(gòu)建以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的成本管理模式,以有效加強物流成本管理,降低物流成本,提高物流企業(yè)經(jīng)濟效益[8]。賀瓊等人(2004)提出了作業(yè)成本法既可以將資源耗費按成本動因分配到作業(yè)中心成本庫及最終產(chǎn)品,同時又可以通過分析成本信息及作業(yè)完成情況來對作業(yè)成本進行控制。此外文中結(jié)合了物流企業(yè)的業(yè)務(wù)模式,探討了物流作業(yè)成本核算的具體應(yīng)用[9]。周凌云于2007年提出了作業(yè)成本法在物流企業(yè)的應(yīng)用中的基本原理和技術(shù)路線,同時提出了其具體的核算程序,并結(jié)合統(tǒng)計學(xué)和會計學(xué)等相關(guān)學(xué)科構(gòu)建了在物流企業(yè)中應(yīng)用作業(yè)成本法的數(shù)學(xué)模型[10]。申風(fēng)平等人(2008)提出了作業(yè)成本法應(yīng)用于我國物流企業(yè)的具體核算程序,并且指出作業(yè)成本法是優(yōu)化企業(yè)作業(yè)鏈,控制企業(yè)物流成本的有力工具[11]。2009年,甘泉通過分析物流成本核算的傳統(tǒng)成本法與作業(yè)成本法的缺陷,提出了基于時間的作業(yè)成本法的觀點[12]。
然而目前,我國關(guān)于物流成本的研究尚處于起步階段,絕大部分的研究都局限于理論階段,即對物流活動的重要性認知的階段,而對現(xiàn)代成本管理模式與企業(yè)物流成本管理相結(jié)合的應(yīng)用卻研究過少,深入研究更是少之又少。雖然當前已有少部分企業(yè)達到了物流成本核算階段,即能夠了解并解決了自身企業(yè)物流活動中存在的大部分問題,但是其核算水平仍然很低,了解和解決問題的層次也不深。物流部門遠遠落后于生產(chǎn)部門,物流成本管理也遠遠落后于生產(chǎn)管理,這是當前我國絕大部分物流企業(yè)都存在的普遍問題。對物流成本核算的相關(guān)理論和實務(wù)探討非常薄弱,對物流成本的計算沒有明確規(guī)定,對物流成本的計算方法的研究大多是基于日本或西方發(fā)達國家的。
因此,應(yīng)用作業(yè)成本法對物流成本進行核算分析,以便找出關(guān)鍵因素,并對其進行有效的控制,有助于企業(yè)降低運營成本,提高市場競爭力。
作業(yè)成本法所下的定義如下[13]:作業(yè)成本法(Activity-Based Costing,縮寫ABC),即基于作業(yè)的成本計算法,是指以作業(yè)為間接費用歸集對象,通過資源動因的確認、計量,歸集資源費用到作業(yè)上,再通過作業(yè)動因的確認計量,歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品或顧客上去的間接費用分配方法。ABC為作業(yè)、經(jīng)營過程、產(chǎn)品、服務(wù)和客戶等提供了一個更精確的分配間接成本和輔助資源的分配方法。
作業(yè)成本核算是以作業(yè)為基礎(chǔ),通過對作業(yè)成本的確認、計量而計算產(chǎn)品成本的方法。作業(yè)成本法的基本原理是:(1)產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源;(2)生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生,作業(yè)導(dǎo)致資源的消耗,作業(yè)是產(chǎn)品和資源的中介,如圖1所示。
圖1 作業(yè)成本法計算原理圖Fig.1 Calculation principle of Activity-based Costing
企業(yè)物流成本核算就是將物流活動中耗費的各種資源成本根據(jù)資源動因分配給各項物流作業(yè),再將各作業(yè)中心的成本根據(jù)作業(yè)動因分配給物流服務(wù)產(chǎn)品的過程,具體步驟如下:
(l)確認資源費用,即確認企業(yè)中提供物流服務(wù)過程中發(fā)生的所有耗費。企業(yè)物流活動的資源費用由以下費用組成:固定資產(chǎn)費用(如車輛、倉庫及設(shè)備的折舊)、直接材料、直接人工、間接費用(如倉庫租金、車輛保險費等)、生產(chǎn)維持成本(如訂單處理人員工資等)以及用于企業(yè)正常運作的其它成本(如財務(wù)費用、管理費用等)。
(2)確認作業(yè),建立作業(yè)中心。企業(yè)應(yīng)通過對物流活動的作業(yè)流程進行分析,確認要進行哪些作業(yè)以及各作業(yè)之間的聯(lián)系,科學(xué)合理地對同質(zhì)作業(yè)進行整合,建立作業(yè)中心。
(3)選擇成本動因,確定成本動因系數(shù)。①選擇成本動因。成本動因就是成本進行分配的原因,成本動因是指期末如何將耗費的資源分配到各作業(yè)或作業(yè)中心和將作業(yè)或作業(yè)中心的總成本分配到具體成本核算對象的依據(jù)。②確定成本動因系數(shù)。成本動因系數(shù)包括資源動因系數(shù)和成本動因系數(shù)。資源動因系數(shù)是在資源-作業(yè)環(huán)節(jié)作業(yè)消耗資源的比率,作業(yè)動因系數(shù)是在作業(yè)-成本標的環(huán)節(jié)成本核算對象消耗作業(yè)的比率。
(4)把成本歸集到作業(yè)中心。就是把各個作業(yè)中心中的所有作業(yè)耗費歸集起來,構(gòu)成這一作業(yè)中心的作業(yè)成本庫。作業(yè)中心的總成本等于該中心內(nèi)各作業(yè)消耗的費用之和。其計算公式為:作業(yè)中心總成本=∑各作業(yè)消耗的資源總費用*資源動因系數(shù)
(5)將作業(yè)中心的成本分配到成本核算對象。核算出各作業(yè)中心的總成本之基于作業(yè)成本法的物流企業(yè)成本控制探討后,根據(jù)選擇的作業(yè)動因系數(shù),計算成本動因率,然后將作業(yè)中心成本分配到成本核算對象上。成本動因率=作業(yè)中心成本/各作業(yè)動因系數(shù)之和分配給成本標的成本=成本標的作業(yè)動因系數(shù)*成本動因率
(6)計算各項物流作業(yè)的總成本。物流作業(yè)的總成本等于該項物流作業(yè)消耗的直接人工、直接材料費用和作業(yè)中心分配到產(chǎn)品的間接費用三者的總和。
本文研究的對象M家具公司物流活動的資源費用由以下費用組成:人工費用(工資、補貼及福利)、材料費用(運輸費用、車輛燃料、水電、衛(wèi)生、通訊費等)、間接費用(車輛以及倉庫的折舊、房租、管理及財務(wù)費用等)。從該公司的總分類賬可以得出營運間接費用的數(shù)據(jù),2011年度該公司月均所提供的各類資源的價值情況見表1。
表1 M家具公司所提供的各類資源價值 單位:元Tab.1 All resources Value in M Furniture Group
基于作者在M家具公司的實地實習(xí)經(jīng)驗,該公司在其運營過程中實施基本物流服務(wù)所進行的物流作業(yè)主要有:①根據(jù)客戶的訂單需求進行訂單處理(簡稱訂單處理);②根據(jù)客戶需要及倉庫貨物儲存情況進行貨物采購(簡稱采購作業(yè));③將家具成套產(chǎn)品從廠家運至M家具公司(簡稱運輸作業(yè));④到達公司后將家具搬運至倉庫(簡稱入庫作業(yè));⑤貨物在倉庫的保管業(yè)務(wù)(簡稱倉儲作業(yè));⑥貨物搬運發(fā)出倉庫(簡稱出庫作業(yè));⑦將家具從M家具公司運送至特定客戶(簡稱配送作業(yè))。
其中,入庫作業(yè)和出庫作業(yè)均是由裝卸搬運作業(yè)產(chǎn)生的,因此M家具公司的物流作業(yè)可劃分為6個作業(yè)中心,依次分別為訂單處理作業(yè)中心、采購作業(yè)中心、運輸作業(yè)中心、裝卸搬運作業(yè)中心、倉儲作業(yè)中心和配送作業(yè)中心。
通過對M家具公司的各項物流作業(yè)進行分析,分析各項物流作業(yè)及其相應(yīng)的成本動因 (包括資源動因和作業(yè)動因),具體見表2。
表2 各項物流作業(yè)及成本動因Tab.2 Logistics operations and Cost factors
通過對M家具公司各項物流作業(yè)中心的資源消耗的分析,歸集各項物流作業(yè)中心的資源消耗,見表3。
通過分析M家具公司的各項物流作業(yè),確認各項物流作業(yè)所消耗的資源,歸集該企業(yè)中的各項物流作業(yè)成本,詳情如下:
(1)訂單處理作業(yè)。M家具公司的訂單處理作業(yè)成本類型及費用明細,詳情見表4。
從表4可以得出,M家具公司的月均訂單處理成本為17 000元。
表3 歸集物流作業(yè)中心的資源消耗Tab.3 Resource consumption in logistics Center
表4 M家具公司的訂單處理作業(yè)成本費用明細Tab.4 Details of order processing cost in M Furniture Group
(2)采購作業(yè)。M家具公司的月均貨物采購作業(yè)成本費用明細詳見表5。
表5 M家具公司的貨物采購作業(yè)成本費用明細Tab.5 Details of purchasing Cost in M Furniture Group
從表5可以看出,M家具公司月均貨物采購作業(yè)成本為16 835.21元。
(3)運輸作業(yè)。M家具公司的月均貨物運輸作業(yè)成本費用明細見表6。
從表6可以得知,M家具公司月均貨物運輸作業(yè)成本為138 193.70元。
(4)裝卸搬運作業(yè)。M家具公司的月均裝卸搬運作業(yè)成本費用明細詳見表7。
表6 M家具公司的貨物運輸作業(yè)成本費用明細Tab.6 Details of transportation Cost
表7 M家具公司的裝卸搬運作業(yè)成本費用明細表Tab.7 Details of Loading/unloading and Cartage cost
由表7可以得知M家具公司的月均裝卸搬運費用為40 100元。
(5)倉儲作業(yè)。貨物倉儲作業(yè)的總成本由變動作業(yè)成本和固定作業(yè)成本兩部分構(gòu)成。
M家具公司總共雇傭了2個臨時工,2人各工作4個月,每人的工資1 500元/月,共12 000元(2×4×1 500=12 000),故該企業(yè)的月均倉儲變動作業(yè)成本為12 000÷12=1 000元。
M家具公司的月均貨物倉儲作業(yè)固定成本費用明細具體見表8。
表8 M家具公司的貨物倉儲固定作業(yè)成本費用明細Tab.8 Fixed cost of goods Storage in M Furniture Group
由表8可知M家具公司的月均貨物倉儲間接作業(yè)成本為80 214元,故該公司的月均貨物倉儲作業(yè)成本為:80 214+1 000=81 214元。
(7)配送作業(yè)。M家具公司車輛的養(yǎng)路費、運管費、審證費、維修費等均計入配送雜費一項,其詳情見表9。
表9 M家具公司的貨物配送作業(yè)雜費成本費用明細Tab.9 Details of incidental expenses in distribution operation
M家具公司的月均貨物配送作業(yè)作業(yè)成本預(yù)算費用明細見表10。
表10 M家具公司的貨物配送作業(yè)成本費用明細Tab.10 Details of goods distribution cost
M家具公司月均貨物的配送作業(yè)成本為81 103.47元。
根據(jù)以上對6項物流作業(yè)的成本逐項進行分析核算,可以得知M家具公司2011年度月均各項物流作業(yè)的總成本計算見表11。
表11 物流作業(yè)總成本表Tab.11 Total cost of logistics operation
通過上述的分析和計算,可知M家具公司的各項物流活動所產(chǎn)生的作業(yè)成本按照作業(yè)動因量分配見表12。
表12 M家具公司物流作業(yè)動因率的計算Tab.12 Logistics operation drivers in M Furniture Group
M家具公司中各項費用占企業(yè)商品銷售收入的百分比,詳情見表13。
同理,可以得出,在M家具公司中各項物流作業(yè)所消耗的費用占該公司運營總費用的百分比,詳細情況見表14。
表13 M家具公司中各項費用占商品銷售收入的百分比Tab.13 Proportions of all costs in Sales revenue in M Furniture Group
表14 M家具公司中各項物流作業(yè)費用占商品銷售收入的百分比Tab.14 Proportions of all logistics cost in sales revenue in M Furniture Group
M家具公司的運輸費用在整個物流成本中所占的比例也最高,為31.46%,其占商品價格的3.78%。因此運輸作業(yè)的成本控制是關(guān)鍵。
眾多研究表明,運輸作業(yè)的成本控制的關(guān)鍵點主要在運輸方式、運輸價格、運輸批量水平、運輸時間、運輸?shù)臏蚀_性以及運輸?shù)陌踩煽啃缘确矫?,而控制的方式通常是加強運輸?shù)姆?wù)方式與價格的權(quán)衡,從而選擇最佳的運輸服務(wù)方式。根據(jù)對各種降低運輸成本的途徑的分析,對運輸服務(wù)方式與價格加以權(quán)衡,本文認為將本公司的運輸業(yè)務(wù)外包出去,這樣能根據(jù)企業(yè)的進貨量靈活的選取直達運輸、拼裝整車運輸、配載運輸或共同配送運輸方式。因此將企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)外包給廣州市寶山物流有限公司不失為一種最佳的選擇。
將該企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)外包給廣州市寶山物流有限公司前后,其各項費用占商品價格的百分比見表15和表16。
表15 M家具公司中運輸業(yè)務(wù)外包前后各項費用占商品銷售收入的百分比Tab.15 Proportions of all costs in sales revenue before and after outsourcing trans portation operation
表16 M家具公司中運輸業(yè)務(wù)外包前后各項物流作業(yè)費用占商品銷售收入的百分比Tab.16 Proportions of all logistics cost in sales revenue before and after outsourcing transportation operation
倉儲費用是指貨物在儲存過程中所需要的費用。由于倉儲費用在流通環(huán)節(jié)整體費用中所占的比重較大,其中倉儲作業(yè)的成本費用在M家具公司的整個物流成本中所占的比例為21.69%,所以積極采取有效措施,努力降低倉儲費用對提高該企業(yè)的營業(yè)利潤有著積極的意義。
在該企業(yè)中,倉儲作業(yè)成本控制的關(guān)鍵點在于提高各工作環(huán)節(jié)的效率、提高倉庫的有效利用面積、減少倉庫的租金和強化對貨物質(zhì)量的保管。倉儲作業(yè)的控制方式主要有通過強化倉儲各種費用的核算來加強倉儲管理、合理規(guī)劃倉庫的倉儲布局、優(yōu)化倉庫的選址。
(1)要努力提高各工作環(huán)節(jié)的效率。加強倉儲的管理,使倉儲作業(yè)各環(huán)節(jié)都能高效運轉(zhuǎn),則整個倉儲費用就會降低,那么該企業(yè)的經(jīng)濟收益自然就會增加。
(2)要充分發(fā)揮倉庫的使用效能。這是降低倉儲作業(yè)成本的前提條件。通過對其倉庫進行合理的規(guī)劃布局,根據(jù)各種商品的特性,增加一些必要的倉儲設(shè)備,比如貨架、叉車等,選擇合理的堆垛方式來提高倉庫的有效利用面積,充分發(fā)揮倉庫的使用效能。
(3)選取合適的倉庫。由于該公司商品的銷售對象絕大部分是耒陽人民,因此該公司的倉庫可以設(shè)在耒陽城市的周邊,并非一定要設(shè)在其分店門面的旁邊。因為M家具公司的各分店均處于耒陽城市的繁華地段——耒陽市城北路,因此該地段的租金較耒陽其他周邊地區(qū)的租金要高得多。而耒陽周邊地區(qū)也有不少該公司的顧客,因此,若倉庫設(shè)在此處,對該公司的配送費用也不會增加很多。通過以上的分析,對于該公司的倉庫的尋址,明智的選擇應(yīng)該設(shè)在耒陽市的周邊地區(qū)。
(4)要強化對貨物質(zhì)量的保管,盡量減少貨物保管的損耗。嚴格強化公司的倉儲貨物的保管,確保儲存貨物質(zhì)量完好,數(shù)量準確,從而節(jié)約倉儲成本。
配送作業(yè)效率的高低不但直接影響配送質(zhì)量,而且對配送作業(yè)的成本產(chǎn)生重大的影響。因此對于M家具公司,配送作業(yè)的成本控制的關(guān)鍵在于提高其配送作業(yè)水平。通過對比同行業(yè)的配送作業(yè)的工作水平,并且對該企業(yè)的各個配送作業(yè)的環(huán)節(jié)的工作情況進行仔細的分析,本文認為要想降低該企業(yè)的配送作業(yè)的成本,提高配送作業(yè)水平,關(guān)鍵是要提高配送作業(yè)的效率。根據(jù)M家具公司的配送作業(yè)的實際情況,降低其配送成本的途徑有如下:
(1)加強配送作業(yè)的計劃性。為了加強配送的計劃性,負責(zé)配送的工作人員必須與客戶共同探討各種商品的配送需求,掌握不同顧客的配送節(jié)奏,有計劃、有組織地安排配送,盡可能減少低效率配送情形的出現(xiàn)。
(2)優(yōu)化配送路線,合理配裝貨物。在優(yōu)化配送路線的基礎(chǔ)上,合理提高車輛貨物裝載率也是節(jié)約配送成本的重要環(huán)節(jié),由于貨物的需求復(fù)雜多樣,貨物的包裝形態(tài)也變化多端,如果有效利用車輛的裝載空間,提高單次裝載貨物的負荷,將大大降低運輸費用。在配送實務(wù)中,可結(jié)合物品的密度及體積,實行輕重配裝等方法科學(xué)裝載多種物品。
本文通過運用作業(yè)成本法對M家具公司的物流作業(yè)成本進行核算分析,可以得到以下結(jié)論:作業(yè)成本法可以用來分析M家具公司的各項物流成本。
在該企業(yè)的所有物流作業(yè)中,運輸作業(yè)成本占物流總成本的比例最高,為36.91%;其次為倉儲成本、配送成本,分別占物流總成本的21.69%、21.66%;然后是裝卸搬運成本,占10.70%;最后是訂單處理成本和采購成本,分別占4.54%和4.50%。由此可見,運輸作業(yè)是影響該企業(yè)整個物流水平的關(guān)鍵因素。運輸業(yè)務(wù)外包可以使該企業(yè)的運輸成本降低。通過計算比較,可以確定若將該企業(yè)的運輸業(yè)務(wù)外包,可以使該企業(yè)的月均運輸成本減少37 950.5元,從而使該企業(yè)的凈利潤增加1.04%。這說明運輸業(yè)務(wù)外包是該企業(yè)對運輸成本實施控制的一種有效途徑。
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