瑞華會計師事務(wù)所貴州分所 蔡之仙

一、“營改增”的原因分析

我國當(dāng)前的稅制體系中，營業(yè)稅和增值稅的收入占了很大比重，營業(yè)稅在服務(wù)業(yè)中征收得比較多。以往服務(wù)業(yè)在稅制體系中收入所占的比例很小，隨著我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，第三產(chǎn)業(yè)的興起已經(jīng)是事實。所以目前的這種稅制結(jié)構(gòu)急需改革。“營改增”作為一種重要的結(jié)構(gòu)性稅收調(diào)整政策應(yīng)運而生?？傮w而言，國家實施“營改增”的原因有一下幾點。

(一)營改增有利于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展

營業(yè)稅是對營業(yè)額全額征稅，且根據(jù)各個環(huán)節(jié)取得的營業(yè)額進行征收，存在重復(fù)征稅的弊端，如果行業(yè)內(nèi)部專業(yè)劃分越細致，那么稅負就會越重。這會阻礙新興服務(wù)業(yè)尤其是現(xiàn)代物流業(yè)等企業(yè)的發(fā)展。而增值稅只對增值額進行課稅，可以避免重復(fù)征稅。當(dāng)前，我國正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的攻堅時期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對推進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和提高國家綜合實力具有重要意義。

(二)營改增有利于企業(yè)間的公平競爭

增值稅具有“中性”的特點，即在籌集政府收入的同時并不對經(jīng)濟主體施加“區(qū)別對待”，客觀上有利于引導(dǎo)企業(yè)在公平競爭中做大做強。目前的稅收體系導(dǎo)致部分服務(wù)性產(chǎn)業(yè)，由于行業(yè)性質(zhì)的特殊，被排除在增值稅的門檻之外，從而導(dǎo)致該部分服務(wù)性產(chǎn)業(yè)的稅負水平與制造業(yè)的稅負水平存在差異。只有通過優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)、進行稅制改革，使稅收效率原則得到充分體現(xiàn)。如果同一行業(yè)營業(yè)稅全面改征增值稅，這樣可以確保同行業(yè)內(nèi)的差距將不復(fù)存在。

(三)營改增有利于稅收的征管

在現(xiàn)代市場經(jīng)濟中，商品和服務(wù)捆綁銷售的行為越來越多，企業(yè)的經(jīng)營方式越來越復(fù)雜，要準確劃分商品和服務(wù)各自的比例難度也越來越大。隨著信息技術(shù)的發(fā)展，一些商品和服務(wù)的區(qū)別愈益模糊，二者難以清晰界定。這造成了稅收征管工作中的一些困境。營改增將增值稅的征稅范圍擴大到商品和服務(wù)，有效地解決了混合銷售行為是征收增值稅還是征收營業(yè)稅的難題。

(四)營改增有利于稅制的國際化

從國際上看，增值稅是一個與經(jīng)濟全球化相適應(yīng)的稅種。在各國征收增值稅的實踐中，多數(shù)國家均把服務(wù)納入增值稅征收范圍。進行營業(yè)稅改征增值稅是一種國際化的趨勢。

二、“營改增”對企業(yè)稅負的影響

“營改增”主要是在現(xiàn)行增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。租賃有形動產(chǎn)等適用17%稅率，交通運輸業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率。將現(xiàn)行征收營業(yè)稅的有形動產(chǎn)租賃業(yè)、交通運輸業(yè)及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)調(diào)整為征收增值稅范圍。

此次稅改在一定程度上減輕了現(xiàn)代物流企業(yè)、大中型生產(chǎn)企業(yè)以及中小現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的企業(yè)稅負，但是從另一個角度加重了大中型非生產(chǎn)性服務(wù)企業(yè)的稅負，這使得部分企業(yè)在稅改之后稅負“不降反增”，具體原因如下：

(一)增值稅稅率過高

稅率變動帶來增稅效應(yīng)，即“營改增”后試點企業(yè)適用的增值稅稅率高于改革前的營業(yè)稅稅率。交通運輸業(yè)與有形動產(chǎn)租賃業(yè)的營業(yè)稅稅率分別是3%和5%，比較“營改增”前后的稅率變化，交通運輸業(yè)上升為11%，租賃業(yè)更是上升到17%。由于“營改增”稅率提高的幅度過大，對一般納稅人不能獲取相應(yīng)的進項稅額抵扣，就會導(dǎo)致稅負增加；而這兩個行業(yè)的小規(guī)模納稅人企業(yè)，由于采用了簡易計稅辦法，盡管不抵扣進項稅，但由于適用3%的增值稅稅率，等同或略低于改革前的營業(yè)稅稅率，因此基本上沒有出現(xiàn)稅負增加現(xiàn)象。

(二)成本可抵扣的項目比重過低

企業(yè)成本可分為外購產(chǎn)品與服務(wù)成本及內(nèi)部人力成本，能夠作為進項抵扣的僅僅是外購產(chǎn)品與服務(wù)成本等可以取得增值稅專用發(fā)票的相關(guān)成本，在這種情況下，對于那些主要依靠勞動力數(shù)量和素質(zhì)的勞動與知識密集型服務(wù)的非生產(chǎn)性服務(wù)企業(yè)成本構(gòu)成中人工成本較高，而該成本不能產(chǎn)生進項抵扣，其成本可抵扣的項目比重過低，則進一步導(dǎo)致稅基過高，變相增加了企業(yè)稅負。如鑒證咨詢業(yè)就是一個比較典型的人工成本較高的行業(yè)。

(三)固定資產(chǎn)更新周期較長

在“營改增”前，不少試點企業(yè)完成固定資產(chǎn)更新不久，在短期內(nèi)沒有大規(guī)模購置固定資產(chǎn)的需求，因此也就沒有大額的進項稅用于抵扣，從而使企業(yè)稅負有所增加。這種情況在交通運輸業(yè)和有形動產(chǎn)租賃業(yè)表現(xiàn)尤為突出。交通運輸業(yè)企業(yè)所用的主要生產(chǎn)資料為汽車、飛機、輪船等，它們的使用壽命較長，如果在近期不需要更新，日常成本主要以燃料費、維修費和人力成本為主，企業(yè)自然缺少大額的進項抵扣，這也是企業(yè)稅負增加的重要原因之一。汽車租賃服務(wù)等有形動產(chǎn)租賃業(yè)企業(yè)也可能面臨類似困境。

(四)獲得增值稅抵扣發(fā)票存在困難

許多試點企業(yè)反映，由于各種原因，在實際操作中經(jīng)常遇到難以獲得增值稅發(fā)票的情況，這種問題在交通運輸業(yè)企業(yè)表現(xiàn)尤為突出。就修理費來說，如果為交通運輸業(yè)企業(yè)提供修理服務(wù)的是小規(guī)模納稅人，那么就無法直接開具增值稅專用發(fā)票，也不愿意到稅務(wù)機關(guān)為其代開增值稅專用發(fā)票。

三、“營改增”尚存在的一些弊端

(一)“營改增”試點范圍有限

“營改增”試點范圍的有限性使得稅改的目的消除目前對貨物和勞務(wù)分別征收增值稅與營業(yè)稅所產(chǎn)生的重復(fù)征稅問題未得到真正的解決?！盃I改增”試點行業(yè)只限于交通運輸業(yè)及部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，導(dǎo)致部分行業(yè)仍存在營業(yè)稅與增值稅重復(fù)征稅現(xiàn)象，比如建筑業(yè)，按照3%的比例稅率征收營業(yè)稅，但是建筑業(yè)所用的原材料已經(jīng)按照17%的稅率征收了增值稅，但是營業(yè)稅沒有抵扣稅款的制度，這樣在建筑業(yè)存在重復(fù)征收營業(yè)稅和增值稅兩種稅。

(二)非生產(chǎn)性服務(wù)企業(yè)的小規(guī)模納稅人與一般納稅人稅負差異較大

在“營改增”之前，服務(wù)性行業(yè)的營業(yè)稅稅率在5%左右，即按營業(yè)收入額的5%計稅，而稅改之后的增值稅稅率根據(jù)銷售額的不同分為小規(guī)模納稅人及一般納稅人，根據(jù)財政部和國家稅務(wù)總局的相關(guān)規(guī)定，若銷售額未達到500萬的企業(yè)屬于小規(guī)模納稅人，采用3%的稅率計算繳納增值稅，若銷售額超過500萬的企業(yè)屬于一般納稅人，按6%的稅率計算繳納增值稅，由于非生產(chǎn)性服務(wù)企業(yè)可抵扣的進項稅額很少，從而導(dǎo)致一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負差異，且一般納稅人較稅改前稅負有所上升，與國家鼓勵企業(yè)做大做強的政策是相悖的。

四、對“營改增”稅務(wù)改革的一些建議

針對上述部分企業(yè)稅改后稅負“不降反增”的原因及稅改中尚存在的一些弊端提出以下幾點建議：

(一)建議擴大簡易計稅范圍

對主要依靠勞動力數(shù)量和素質(zhì)的勞動與知識密集型服務(wù)等非生產(chǎn)性服務(wù)企業(yè)可以選擇適用簡易計稅方法，避免“營改增”給企業(yè)帶來的稅負增加，以及與國家鼓勵企業(yè)做大做強的政策保持一致。

(二)對“營改增”效應(yīng)作全面評估

擴大改革的行業(yè)范圍，盡可能實現(xiàn)全行業(yè)覆蓋，徹底解決增值稅抵扣鏈條不會斷裂，在所有行業(yè)消除重復(fù)征稅現(xiàn)象。

(三)為照顧部分試點企業(yè)納稅人進行稅制平衡轉(zhuǎn)換

對部分稅收政策實行過渡性的優(yōu)惠考慮，如對主要依靠固定資產(chǎn)成本及人力成本的租賃業(yè)及交通運輸業(yè)等企業(yè)，在固定資產(chǎn)的更新改造部分進項稅的抵扣在時間上考慮新老政策的結(jié)合，給予特殊的稅收優(yōu)惠政策，以避免稅改前的固定資產(chǎn)更新改造給企業(yè)帶來的稅負增加。

(四)在“營改增”稅制改革這一新舊制度交替之時，稅務(wù)部門應(yīng)大力宣傳營改增政策的意義

企業(yè)也要密切關(guān)注相關(guān)財稅部門的最新政策動態(tài)，及時核對企業(yè)自身的具體信息，完成相關(guān)部門要求的相應(yīng)的備案或者申請工作，使得企業(yè)自身可以最大限度地享受相關(guān)稅改政策的優(yōu)惠，切實降低企業(yè)的稅負。同時，企業(yè)也應(yīng)關(guān)注而且認真研究新政策特別是對于本行業(yè)的相關(guān)規(guī)定和要求，測算“營改增”稅制改革的前后本企業(yè)稅負變化，做好相應(yīng)的稅收籌劃工作的安排。

五、結(jié)束語

目前“營改增”試點階段難免存在部分企業(yè)的稅負“不降反增”等現(xiàn)象，但如何使企業(yè)稅負實實在在的減少，需要深入研究評估稅改對企業(yè)稅負、財務(wù)指標、財務(wù)管理等方面的影響，制定相應(yīng)的應(yīng)對計劃，同時還需財政、稅務(wù)、企業(yè)各方長期不斷摸索，為今后擴大行業(yè)試點提供借鑒，切切實實給企業(yè)減負。

[1]蔣紅華.論“營改增”對企業(yè)稅負的影響[J].現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè),2013

[2]李洪芳.淺析“營改增”對于企業(yè)稅負的影響[J].現(xiàn)代財富,2013

[3]孫衛(wèi).“營改增”稅改對財稅的影響[J].當(dāng)代經(jīng)濟,2012