李燕

[摘 要] 2007年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改革主要體現(xiàn)在公允價(jià)值、金融工具、資產(chǎn)減值等幾個(gè)方面，其核心就是對(duì)一些變現(xiàn)能力強(qiáng)或變現(xiàn)可能較大的資產(chǎn)可以按公允價(jià)值計(jì)算。但在當(dāng)今我國現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)不完善，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠發(fā)達(dá)的條件下，公允價(jià)值的應(yīng)用必然會(huì)存在一定的問題，影響廣大財(cái)務(wù)信息使用者的切身利益。本文運(yùn)用分析不同資產(chǎn)運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量對(duì)收益的影響，為使用者更好地了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等信息提供參考。

[關(guān)鍵詞] 公允價(jià)值；公允價(jià)值計(jì)量；收益

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 18. 006

[中圖分類號(hào)] F230 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2014）18- 0010- 02

0 引 言

2006年財(cái)政部發(fā)布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并于2007年1月1日起在企事業(yè)范圍內(nèi)率先施行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)就是在很大程度上引入了公允價(jià)值計(jì)量。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，利潤表中設(shè)置公允價(jià)值變動(dòng)損益科目，以綜合反映交易性金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等公允價(jià)值變動(dòng)對(duì)當(dāng)期損益的影響。

1 公允價(jià)值計(jì)量的理論基礎(chǔ)

1.1 公允價(jià)值的概念及計(jì)量原則

公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在引入公允價(jià)值過程中，我國充分考慮了國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中公允價(jià)值應(yīng)用的3個(gè)層級(jí)，即；①存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)或負(fù)債，活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值；②不存在活躍市場(chǎng)的，參考熟悉情況并自愿交易的各方最近進(jìn)行的市場(chǎng)交易中使用的價(jià)格或參照實(shí)質(zhì)上相同的其他資產(chǎn)或負(fù)債的當(dāng)前公允價(jià)值；③不存在活躍市場(chǎng)，且不滿足上述兩個(gè)條件的，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)等確定資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值。

1.2 公允價(jià)值與歷史成本計(jì)量的差異

相比較于歷史成本計(jì)量，公允價(jià)值計(jì)量首先更符合會(huì)計(jì)質(zhì)量的相關(guān)性要求，該原則要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)能夠反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的要求。公允價(jià)值與歷史成本相比，能較準(zhǔn)確地披露企業(yè)獲得的現(xiàn)金流量，從而更確切地反映企業(yè)的經(jīng)營能力、償債能力及財(cái)務(wù)狀況。換句話說即為：按公允價(jià)值計(jì)量能為信息使用者進(jìn)行經(jīng)營、決策提供更有用的信息。其次，公允價(jià)值計(jì)量更能滿足會(huì)計(jì)的及時(shí)性原則，會(huì)計(jì)信息的價(jià)值在于其實(shí)效性，如果會(huì)計(jì)核算不能及時(shí)進(jìn)行，會(huì)計(jì)信息不能及時(shí)提供，于經(jīng)濟(jì)決策便無幫助。

2 公允價(jià)值計(jì)量對(duì)收益影響途徑的理論研究

2.1 交易性金融資產(chǎn)

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定若金融資產(chǎn)滿足取得該金融資產(chǎn)的目的為近期內(nèi)出售或回購、屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利的方式對(duì)該組合進(jìn)行管理、屬于金融衍生工具條件之一的應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)。

交易性金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式。初始確認(rèn)，按公允價(jià)值或者市場(chǎng)價(jià)格計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益；持有期間，對(duì)公允價(jià)值的變動(dòng)額進(jìn)行調(diào)整，公允價(jià)值變動(dòng)部分計(jì)入到“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，年末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤”，從而影響當(dāng)期的收益，但不產(chǎn)生現(xiàn)金的流入和流出，所得稅費(fèi)用計(jì)入到“遞延所得稅資產(chǎn)”或者“遞延所得稅負(fù)債”中；處置時(shí)，原計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的部分要結(jié)轉(zhuǎn)到處置當(dāng)期損益，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

2.2 可供出售金融資產(chǎn)

可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)，即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、持有至到期投資、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式。初始確認(rèn)時(shí)按其公允價(jià)值加上其交易費(fèi)用作為初始入賬金額。當(dāng)公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)，直接把公允價(jià)值變動(dòng)額計(jì)入“資本公積”科目，當(dāng)處置該可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，再由“資本公積”結(jié)轉(zhuǎn)到“投資收益”科目中。可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值損失時(shí)，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。處置可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)將取得的價(jià)款與該金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額，計(jì)入投資損益；同時(shí)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)量額對(duì)應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計(jì)入投資收益。

2.3 債務(wù)重組

債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其余債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。其主要方式有以資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件及三者的組合。

以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬， 重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有的股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資。重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

2.4 投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或是資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。它是一項(xiàng)經(jīng)營性活動(dòng)，主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，是一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)的行為。其在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)場(chǎng)所和對(duì)外銷售場(chǎng)所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn)。

投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式，初始確認(rèn)時(shí)，按照外購的土地使用權(quán)和建筑發(fā)生的實(shí)際成本計(jì)入“投資性房地產(chǎn)——成本”科目。處置時(shí)，按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，按其成本貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，按其累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)累積公允價(jià)值變動(dòng)。若存在原轉(zhuǎn)化日計(jì)入資本公積的金額，也一并結(jié)轉(zhuǎn)。

3 結(jié)束語

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中公允價(jià)值的運(yùn)用，根據(jù)當(dāng)前的市場(chǎng)狀況對(duì)資產(chǎn)和負(fù)債的真實(shí)經(jīng)濟(jì)價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，及時(shí)反映各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的市場(chǎng)價(jià)值變化，更加真實(shí)公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。在當(dāng)今我國現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)不完善，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不夠發(fā)達(dá)的條件下，公允價(jià)值的取得必然會(huì)存在一定的問題。此為保障公允價(jià)值信息披露的決策有用性，不僅要從公允價(jià)值計(jì)量上進(jìn)行改進(jìn)，包括公允價(jià)值概念的完善、獲取的市場(chǎng)信息有效性的提高和估值技術(shù)準(zhǔn)確度的提高等，而且還有從不同領(lǐng)域?qū)蕛r(jià)值信息披露進(jìn)行制度安排，包括會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部公司治理、法律制度和證券監(jiān)管制度的完善。