牛曉紅　劉閶

摘要：審計項目審理是全面提高審計工作質量的有效手段。文章對審理進行簡要介紹，淺析其對于煙草行業(yè)經濟責任審計項目的實際意義。

關鍵詞：審計項目；審理；煙草行業(yè)；經濟責任審計

審理的概念最早提出并發(fā)展于國家審計領域。2008年4月，劉家義提出審計項目應由“復核”向“審理”轉變；同年9月，審計署出臺了《審計項目審理試行辦法》，審理工作進入摸索試行階段；2011年執(zhí)行的《國家審計準則》中規(guī)定“審理機構以審計實施方案為基礎，重點關注審計實施的過程和結果”，進一步明確了審理工作的地位。“審理”究竟是什么，究竟要審什么，與傳統(tǒng)的審計復核有什么區(qū)別，能夠解決煙草行業(yè)經濟責任審計的哪些實際問題？本文從審理的概念出發(fā)，結合煙草行業(yè)內部審計實際，探討審理工作對于煙草行業(yè)經濟責任審計的實際意義。

一、審計項目審理的含義

劉家義指出，審計質量把關應該從實質和形式兩個方面進行，審計法制工作者除了對每一份審計報告進行基本的復核外，還應該把審計實施方案與審計報告反映的審計結果作對比，看看審計實施方案提出的審計重點問題哪些在審計報告中回答了，哪些還沒有回答?！秾徲嬍饘徲嬳椖繉徖砉ぷ髟囆修k法》對“審理”的釋義是法規(guī)司依據審計法和審計準則的有關規(guī)定，對業(yè)務部門提交的反映審計項目過程和結果的相關資料進行審查、修改并提交審計結果類文書的行為?！秶覍徲嫓蕜t》把審計實施方案的實現程度、審計報告中反映問題的完整性、事實和證據、法規(guī)和標準適用、審計意見、審計程序六個方面作為審理的主要內容，可以視為是對審理工作基本內容的概括描述。2010年，審計法實施條例起草小組在《新<審計法實施條例>解讀》中解釋，審理是以審計實施方案為基礎，全面關注審計實施的過程及結果。

綜上所述，審計項目審理是指審計部門為了保證審計質量，由審理機構和專職審理人員，按照一定的原則、標準、范圍、內容和程序，對審計組實施審計項目的過程及其結果進行監(jiān)督和審查并提出意見的一種內部管理行為。它既屬于審計質量控制體系范疇，也屬于審計權力約束范疇，是以審計實施方案為基礎，重點關注審計實施的過程和結果，對審計全過程的跟蹤式復核、評價、審查和監(jiān)督工作。

在對審理概念的理解上，很多人認為審理和復核其實沒有區(qū)別。事實上，兩者的區(qū)別還是很明顯的。從介入時點上看，審計復核是在現場審計結束、出具審計底稿時介入，屬于典型的事后復核；而審理工作基本上貫徹了整個審計過程，屬于內部實施的“跟蹤審計”；在對象和范圍上，復核僅對審計結果文書進行審核，而審理同時側重過程和結果兩方面，不僅要復核審計結果文書，而且要以審計實施方案為中心，關注和檢查審計項目的整體工作質量；在內容與深度上，復核主要針對審計結果文書的事實陳述、法規(guī)適用、問題定性和管理建議進行審核，而審理除了上述工作內容之外，首先要做的就是牢牢把握住審計實施方案這一審計項目的實施指南和靈魂，檢查審計實施方案要求的審計事項是否完成，審計證據是否適當充分足以支持審計結論，審計重點事項及存在問題是否在審計底稿、報告中進行了反映，對審計程序的關注更深入到實質層面。

二、審理工作對煙草行業(yè)經濟責任審計的作用

審理工作對于煙草行業(yè)經濟責任審計的實際意義主要體現在有效提高審計方案執(zhí)行度、改善審計證據質量和增強審計人員質量意識三個方面。

（一）有效提高審計執(zhí)行率

審計實施方案作為整個審計項目的“作戰(zhàn)計劃”，明確了審計項目的審計目標及具體要求，對審計范圍、內容和重點做出具體規(guī)定，是審計項目工作質量的關鍵保證。而目前煙草行業(yè)經濟責任審計方案與執(zhí)行存在著不同程度的“兩張皮”現象。這一方面是由于審計方案過于籠統(tǒng)概括，缺乏針對性與可操作性；另一方面，審計人員缺乏認真履行審計方案的嚴謹態(tài)度，更多的依靠個人經驗去開展工作，隨意性較強，導致方案執(zhí)行率較低，兩方面原因導致審計方案無法達到指導規(guī)范審計工作、保證審計目標完成的作用。審計項目審理通過對實施方案的編制程序、實質內容和執(zhí)行情況進行檢查評價，達到提高審計方案適用性與執(zhí)行率的目的。首先，對審計實施方案編制和調整的合規(guī)性進行檢查。關注審計實施方案編制過程是否符合規(guī)定，是否履行了必要的審批程序。其次，檢查審計實施方案的實用性和針對性，方案中審計目標是否明確、審計內容是否全面完整、審計重點是否明晰恰當、審計步驟和方法是否可行、審計分工是否合理，判定審計實施方案是否具有較強的可操作性。最后，審計實施方案的執(zhí)行情況。重點關注方案在實施過程中是否與實際工作脫節(jié)，對照審計工作底稿、審計報告及其他審計資料判定方案規(guī)定的審計內容和重點是否全部完成，查出的違法違規(guī)行為及其他重要內容是否編制了審計工作底稿，必要時是否在審計報告中載明，判斷審計方案的執(zhí)行情況，保證審計工作嚴格依據方案執(zhí)行，全面完整，不留死角。

（二）提高審計證據收集運用水平

審計證據是用以證明審計問題，形成審計結論的證明材料，完整詳實的審計證據能夠支撐審計人員提出高質量的審計問題與管理建議。很多行業(yè)審計人員在審計證據的收集、分析和運用方面的水平十分有限，審計證據分散、零碎、單薄，導致審計發(fā)現的問題質量不高，基本都存在于細枝末節(jié)，很少涉及企業(yè)的管理漏洞和制度缺陷，審計工作層次較低，無法滿足企業(yè)管理層和上級審計部門的期望。要改變這種現狀，就要加強對審計證據的審理，確保審計證據具備支撐審計結論的“三性”。一是客觀性，證據所反映的內容必須是客觀存在的事實，不摻雜審計人員個人的主觀推斷，這是審計證據的最重要和最基本的屬性；二是相關性，審計證據用來證明某個審計事項或存在問題時，必須與該事項之間存在邏輯上的必然聯系并與審計目標相關聯；三是充分性，審計證據的數量能夠支持審計意見或管理建議，使審查時應判斷審計證據是否達到了審計人員形成審計意見所需的最低數量要求。只有審計證據適當充分，內審人員才能做出正確的審計判斷，提出更多高質量的審計問題與管理建議，使審計結論富有說服力，維護與提升審計工作。

（三）增強審計人員責任意識

煙草行業(yè)實行“雙重領導、垂直管理、監(jiān)督駐地、參審異地”的派駐審計體制。地市級以上煙草企業(yè)負責人經濟責任審計大部分采取抽調方式開展，除組長、主審等由組織審計部門人員擔任外，其他審計組成員均為抽調的基層審計力量，而傳統(tǒng)的復核也忽略了對“人”的關注與管控，使得審計人員自由裁量權過大，難免會導致基層審計人員懈怠心理的產生，甚至出現“想審多少審多少，想寫多少寫多少”、“寫幾個小問題交差”這種敷衍了事的思想，使審計質量明顯下降，審計風險增大。審理工作通過對項目作業(yè)過程進行質量監(jiān)督，對結果類審計文書進行審核評價，達到制約審計人員自由裁量權、規(guī)范審計行為的效果。通過檢查個人承擔的審計事項是否全部完成，評價審計人員是否盡職盡責、服從安排；檢查審計取證及提出問題是否完整詳實、有理有據，評價其是否客觀公正，實事求是。最重要的是，審理工作傳遞的全面質量管理信息對審計組成員形成一定的壓力，這種壓力能較好地轉化為審計人員認真執(zhí)行每一個程序、形成高質量的審計底稿的動力，同時也調動了審計人員學習的積極性，推動審計人員不斷更新業(yè)務知識，提高業(yè)務技能。

審計項目審理將審計質量控制由原先的審計結果控制逐步轉變?yōu)閷徲媽嵤┻^程和結果的共同控制，有效提高煙草行業(yè)經濟責任審計方案執(zhí)行率，改善審計取證工作，提高底稿編制質量與審計問題質量，增強審計人員的質量意識與風險意識。彌補了審計項目復核側重形式把關的不足，從程序、證據、文書等多個方面開展審理，實質和形式并重，達到全面提高經濟責任審計項目工作質量的目的。

參考文獻：

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[2]聶雪麗.淺議審計項目審理制度及其完善措施[EB/OL].無錫市審計局網站，2011-11-30.

[作者單位：呼和浩特市煙草專賣局（公司）]