【摘 要】 稅法體系在我國(guó)社會(huì)主義法律體系中的地位十分重要，但是我國(guó)目前的稅收立法進(jìn)程卻明顯滯后，稅法體系框架尚未形成，這使得落實(shí)“稅收法定原則”成為當(dāng)務(wù)之急。為此，需要修改目前的稅收授權(quán)立法規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式，并根據(jù)我國(guó)的國(guó)情制定出全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖。

【關(guān)鍵詞】 稅收法定； 稅收立法； 授權(quán)立法

中圖分類(lèi)號(hào)：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1004-5937（2014）17-0008-04“落實(shí)稅收法定原則”寫(xiě)進(jìn)中共十八屆三中全會(huì)文件，是完善我國(guó)法律體系、實(shí)現(xiàn)依法治國(guó)的重要方略。但是從現(xiàn)實(shí)情況看，這項(xiàng)任務(wù)落實(shí)還十分艱巨：上一屆人大五年時(shí)間，只有《車(chē)船稅》一個(gè)條例上升為人大法律；本屆已過(guò)一年，還未有“落實(shí)稅收法定原則”的路線圖。因此，我們必須找到一個(gè)切入點(diǎn)，促進(jìn)這項(xiàng)工作，實(shí)現(xiàn)依法治國(guó)的方略。筆者認(rèn)為，應(yīng)對(duì)全國(guó)人大1985年的稅收立法授權(quán)規(guī)定進(jìn)行修改，以此為切入點(diǎn)來(lái)促進(jìn)“稅收法定原則”的落實(shí)。

一、落實(shí)稅收法定原則的重要性和緊迫性

（一）稅法體系建設(shè)在我國(guó)社會(huì)主義法律體系建設(shè)中至關(guān)重要

在我國(guó)社會(huì)主義法律體系建設(shè)中，稅收法律體系是一個(gè)至關(guān)重要的領(lǐng)域，這是因?yàn)?，稅收直接關(guān)系到政府和民眾雙方的利益，是最敏感的社會(huì)“神經(jīng)線”，處理稍有不慎，便可能影響到社會(huì)的穩(wěn)定。可以說(shuō)，稅收無(wú)小事，它不僅關(guān)系到人民的利益，而且關(guān)系到政局的穩(wěn)定，以及國(guó)家的生死存亡。因此，我們必須堅(jiān)持稅收法定主義原則，加快稅收立法進(jìn)程，完善我國(guó)社會(huì)主義法律體系。

稅法與其他法律調(diào)節(jié)的利益關(guān)系存在著很大的不同。其他法律一般通過(guò)調(diào)節(jié)人們的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)來(lái)間接調(diào)節(jié)利益關(guān)系，而稅收卻是對(duì)經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系的直接調(diào)節(jié)：稅收本質(zhì)上是對(duì)民眾財(cái)產(chǎn)權(quán)利的直接剝奪，是從老百姓兜里直接“掏錢(qián)”。由于直接涉及政府和民眾雙方的利益調(diào)整，因此，在當(dāng)今社會(huì)，稅收問(wèn)題既重大又敏感：政府從老百姓兜里掏的錢(qián)多了，老百姓當(dāng)然不高興；掏的錢(qián)少了，政府財(cái)政又不夠用。因此，對(duì)于“對(duì)什么東西征稅”、“征多少稅”、“誰(shuí)來(lái)交稅”等稅收要素設(shè)計(jì)中的關(guān)鍵問(wèn)題，要由政府和老百姓雙方?jīng)Q定。如果政府既征收稅，又使用稅（財(cái)政支出），還制定稅收條例，政府的權(quán)力就會(huì)無(wú)限擴(kuò)大，征稅行為就可能變成“涸澤而漁”，不僅會(huì)阻礙經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而且會(huì)由于政府過(guò)多“侵占”百姓的利益而導(dǎo)致政治和社會(huì)的混亂。事實(shí)上，歷史上的多次社會(huì)動(dòng)亂都是因稅收而起的。當(dāng)今社會(huì)，許多國(guó)家的動(dòng)亂也都由于稅收的問(wèn)題而產(chǎn)生。從這個(gè)角度來(lái)看，加快稅收法律體系框架的建設(shè)，對(duì)完善我國(guó)社會(huì)主義法律體系具有更重大的現(xiàn)實(shí)意義——作為對(duì)民眾財(cái)產(chǎn)權(quán)利進(jìn)行直接“剝奪”的法律體系，其必須體現(xiàn)法定主義原則。

稅收法定主義的基本含義在于：政府對(duì)人民征稅，需要經(jīng)得人民的同意。根據(jù)這一原則，在我國(guó)，征稅的決策權(quán)應(yīng)該還于人民，得到人民的同意，這就需要將稅收上升到法律高度。這是因?yàn)椋谖覈?guó)，全國(guó)人大及其常委會(huì)是最高的權(quán)力機(jī)構(gòu)，也是人民最重要的代議機(jī)構(gòu)，是人民的集中代表，其應(yīng)該成為征稅的最高和最終決策者，即我國(guó)所有稅種的征收均應(yīng)交由全國(guó)人大及其常委會(huì)審議通過(guò)，上升為“法律”。事實(shí)上，這既是我國(guó)憲法的本質(zhì)要求，也是我國(guó)《立法法》等相關(guān)法律的要求，更是完善我國(guó)社會(huì)主義法律體系的要求。

（二）我國(guó)的稅法體系框架尚未形成

黨的十五大明確提出，到2010年形成有中國(guó)特色社會(huì)主義法律體系。盡管這一目標(biāo)已如期實(shí)現(xiàn)，但是，在稅收這一至關(guān)重要的領(lǐng)域，迄今卻未形成完整的法律體系框架。從理論角度看，稅收法律體系框架的形成至少應(yīng)滿(mǎn)足以下三個(gè)條件之一：立法的稅種數(shù)量占到50%以上；立法稅種的收入占到稅收總收入的50%以上；所有的直接稅稅種都已立法。但是，新中國(guó)成立60多年來(lái)，稅收法律體系的建設(shè)卻一直較為乏力，未見(jiàn)明顯進(jìn)展，迄今許多稅種仍停留在國(guó)務(wù)院的“條例”上，未經(jīng)全國(guó)人大審議、上升到法律高度；而且，已經(jīng)人大立法的三個(gè)稅種收入也很少，我國(guó)的稅法體系框架遠(yuǎn)未形成。這對(duì)我國(guó)社會(huì)主義法律體系完善，對(duì)實(shí)現(xiàn)我國(guó)“依法治國(guó)”偉大方略都是很大的缺憾。

1.國(guó)務(wù)院制定的“稅收條例”太多且年代悠久。從稅種數(shù)量來(lái)看，在我國(guó)稅制體系現(xiàn)有的18個(gè)稅種中，只有企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和車(chē)船稅3個(gè)稅種是全國(guó)人大審議立法的，人大立法的稅種僅占全部18個(gè)稅種的16.67%；其他15個(gè)稅種都是國(guó)務(wù)院制定的“條例”、“規(guī)定”等法規(guī)和規(guī)章。如表1和表2所示：在國(guó)務(wù)院制定的15個(gè)稅收條例中，已制定60年以上的稅收條例有4個(gè)，制定29年的有3個(gè)，制定25—28年的有4個(gè)，制定20—22年的有2個(gè)，制定13年的有1個(gè)，制定7年的有1個(gè)。

2.人大立法的三個(gè)稅種的收入占比太低。從稅種的收入情況看，經(jīng)人大立法的三個(gè)稅種的收入在稅收總收入中的比重一直很低。2012年，我國(guó)企業(yè)所得稅收入占稅收總收入的比重為18.7%，個(gè)人所得稅的占比為5.8%，車(chē)船稅的占比為0.35%。經(jīng)人大立法的三個(gè)稅種的總收入僅占全國(guó)稅收總收入的24.85%。

顯然，我國(guó)的稅法體系框架遠(yuǎn)未形成，這種以“條例”、“規(guī)定”形式形成的稅制體系不僅有悖于稅收法定主義原則，影響著稅法的效力，而且已經(jīng)成為政治穩(wěn)定和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“隱憂(yōu)”。我國(guó)稅收立法進(jìn)度的遲緩狀況表明，我國(guó)目前的稅收立法任務(wù)十分艱巨而重大，加快稅收立法進(jìn)程已經(jīng)成為完善我國(guó)法律體系建設(shè)的當(dāng)務(wù)之急。

二、落實(shí)稅收法定原則的切入點(diǎn)——修改稅收授權(quán)立法規(guī)定

（一）我國(guó)稅收授權(quán)立法制度的缺陷：空白授權(quán)

我國(guó)現(xiàn)行的稅收授權(quán)立法制度，源自1985年全國(guó)人大的授權(quán)決定。1985年的授權(quán)如下：“為了保障經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開(kāi)放工作的順利進(jìn)行，第六屆全國(guó)人民代表大會(huì)第三次會(huì)議決定：授權(quán)國(guó)務(wù)院對(duì)于有關(guān)經(jīng)濟(jì)體制改革和對(duì)外開(kāi)放方面的問(wèn)題，必要時(shí)可以根據(jù)憲法，在同有關(guān)法律和全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)的有關(guān)決定的基本原則不相抵觸的前提下，制定暫行的規(guī)定或者條例，頒布實(shí)施，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案。經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)，條件成熟時(shí)由全國(guó)人民代表大會(huì)或者全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)制定法律?！北M管這種授權(quán)在當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)大環(huán)境下有其必要性，但是，對(duì)于國(guó)務(wù)院制定的“條例”何時(shí)提請(qǐng)全國(guó)人大上升為法律，卻沒(méi)有任何的時(shí)間限制，在授權(quán)立法的目的、程序等方面也未加任何限制，而且也沒(méi)有任何的檢查和監(jiān)督機(jī)制。這一授權(quán)制度一直延續(xù)至今，屬于典型的“全部授權(quán)”，即“空白授權(quán)”。

這種“空白授權(quán)”制度使得我國(guó)的稅收立法嚴(yán)重滯后。正是由于這一授權(quán)規(guī)定，才導(dǎo)致了目前的狀況：許多稅種開(kāi)征幾十年了，卻仍停留在國(guó)務(wù)院的“條例”上；而且，已經(jīng)人大立法的三個(gè)稅種的收入也很少，我國(guó)的稅收法律框架遠(yuǎn)未形成。“空白授權(quán)”規(guī)定已經(jīng)成為了阻礙我國(guó)稅收立法進(jìn)程的主要制度障礙。

（二）我國(guó)《立法法》的主旨是：稅收法律應(yīng)由全國(guó)人大制定

稅收法定原則本質(zhì)上是要人民當(dāng)家作主，即征稅的權(quán)力必須由人民來(lái)決定，由人民的代議機(jī)關(guān)——全國(guó)人大制定稅收法律，政府才能征稅。這一原則在2000年全國(guó)人大通過(guò)的《立法法》中得到了明確的體現(xiàn)。

我國(guó)《立法法》第七條規(guī)定：“全國(guó)人民代表大會(huì)和全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)行使國(guó)家立法權(quán)。全國(guó)人民代表大會(huì)制定和修改刑事、民事、國(guó)家機(jī)構(gòu)的和其他的基本法律。”第八條更是明確規(guī)定：“下列事項(xiàng)只能制定法律：……基本經(jīng)濟(jì)制度以及財(cái)政、稅收、海關(guān)、金融和外貿(mào)的基本制度；……”顯然，在稅收領(lǐng)域，《立法法》的主旨并不是授權(quán)，而是由全國(guó)人大及其常委會(huì)制定法律。

盡管《立法法》自2000年頒布實(shí)施到現(xiàn)在已經(jīng)13年的時(shí)間了，但是，在稅收立法方面，卻沒(méi)有任何實(shí)質(zhì)性改變，空白授權(quán)立法仍然占據(jù)主導(dǎo)地位。不僅稅種的開(kāi)征與停征、要素設(shè)計(jì)、減免稅由政府部門(mén)決定，而且稅制的修訂、實(shí)施細(xì)則及相關(guān)條款的解釋等全部由政府部門(mén)完成。這一方面是因?yàn)椋?985年的授權(quán)決定與《立法法》之間的協(xié)調(diào)性存在瑕疵；另一方面是因?yàn)閷?shí)踐中對(duì)稅收授權(quán)立法的限制性規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，缺少最為關(guān)鍵的時(shí)間限制。在這種情況下，我國(guó)大部分稅種經(jīng)歷了幾十年的實(shí)踐，卻仍然以“條例”而非“法律”的形式存在。

（三）稅收立法的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)：嚴(yán)格限制授權(quán)立法

從理論上來(lái)講，根據(jù)立法機(jī)關(guān)是否將立法權(quán)授予行政機(jī)關(guān)，可以將稅收立法的模式分為三種：完全不授權(quán)、部分授權(quán)和全部授權(quán)。其中，“完全不授權(quán)”模式已經(jīng)成為各國(guó)在稅收立法方面的共識(shí)；實(shí)施“部分授權(quán)”模式的國(guó)家只有少數(shù)，而且往往對(duì)授權(quán)施加了嚴(yán)格的限制；“全部授權(quán)”模式則幾乎沒(méi)有哪個(gè)國(guó)家使用。

從國(guó)際上來(lái)看，大多數(shù)國(guó)家對(duì)于稅收立法都采取“完全不授權(quán)”模式，即：稅收領(lǐng)域全部事項(xiàng)的立法都由代議機(jī)構(gòu)（比如國(guó)會(huì)或者議會(huì)）來(lái)決定，不向行政機(jī)關(guān)進(jìn)行任何授權(quán)。這是因?yàn)椋巴耆皇跈?quán)”模式可以有效地保障最高權(quán)力機(jī)關(guān)的稅收專(zhuān)有立法權(quán)，從而有效地限制政府的課稅權(quán)、保障人民的權(quán)利。在實(shí)施“完全不授權(quán)”模式的國(guó)家中，大部分國(guó)家直接在其憲法中將稅收立法權(quán)規(guī)定為議會(huì)或國(guó)會(huì)的權(quán)力。比如，美國(guó)、印度、巴基斯坦就在憲法中作出了這樣的規(guī)定。此外，1947年的《意大利共和國(guó)憲法》第二十三條規(guī)定，不根據(jù)法律，不得征收任何個(gè)人稅或財(cái)產(chǎn)稅；1982年的《葡萄牙共和國(guó)憲法》也有“任何人不得被強(qiáng)迫繳納沒(méi)有憲法依據(jù)和法律未予規(guī)定繳納與征收的稅種”、“共和國(guó)議會(huì)對(duì)稅種與稅制的訂立擁有專(zhuān)屬立法權(quán)”的規(guī)定。

此外，還有少數(shù)國(guó)家在稅收立法領(lǐng)域采取了“部分授權(quán)”模式：稅收的立法以代議機(jī)構(gòu)為主導(dǎo)，對(duì)部分實(shí)施細(xì)則可授權(quán)行政機(jī)關(guān)制定。但是，這些國(guó)家稅收立法授權(quán)的范圍往往非常狹窄，而且大多附加了非常嚴(yán)格的限制性規(guī)定和監(jiān)督機(jī)制。

對(duì)于“全部授權(quán)”模式，由于代議機(jī)構(gòu)將稅收的立法事項(xiàng)全部授權(quán)行政機(jī)關(guān)，不做一點(diǎn)保留，也不施加任何限制，因此也被稱(chēng)為“空白授權(quán)”。在這種模式下，代議機(jī)構(gòu)完全喪失了稅收立法的權(quán)力。這不僅是對(duì)稅收法定原則的完全背離，而且會(huì)損害民眾的利益。因此，極少有國(guó)家采用這種模式。

對(duì)比上述三種模式，我國(guó)目前的稅收立法屬于典型的“全部授權(quán)”模式，這種“空白授權(quán)”在當(dāng)今世界各國(guó)都是極為罕見(jiàn)的。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，筆者認(rèn)為，我國(guó)應(yīng)轉(zhuǎn)變“全部授權(quán)”模式，逐步建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式。

三、修訂稅收立法授權(quán)的具體措施

縱觀我國(guó)近30年來(lái)的稅收立法進(jìn)程，可以清晰地發(fā)現(xiàn)，我國(guó)稅收立法進(jìn)程之所以緩慢，根源在于，政府主管部門(mén)過(guò)于強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)和稅收情況的變化和修改。其實(shí)，由于經(jīng)濟(jì)和社會(huì)狀況的變化，稅法的變化是絕對(duì)的，這決不能成為不把“條例”上升為全國(guó)人大立法的理由。為了保障民眾和政府的雙重利益，維護(hù)政治和社會(huì)的穩(wěn)定，我們?cè)诙愂疹I(lǐng)域必須堅(jiān)持立法優(yōu)先，依法治國(guó)，加快稅收的立法進(jìn)程。為此，我們需要修改授權(quán)立法規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式，同時(shí)，制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖。

（一）修改稅收授權(quán)規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式

要建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式，需要順應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展變化，循序漸進(jìn)。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅制的具體情況，筆者認(rèn)為，當(dāng)前全國(guó)人大不宜收回授權(quán)，而應(yīng)加快全國(guó)人大的稅收立法進(jìn)程，盡快將現(xiàn)行的稅收“條例”上升到“法律”層次，逐步將“空白授權(quán)”轉(zhuǎn)型為“部分授權(quán)”的立法模式。

這是因?yàn)?，如果現(xiàn)在撤銷(xiāo)1985年的授權(quán)規(guī)定、完全收回授權(quán)的話，那么，現(xiàn)行以“條例”形式規(guī)定的15個(gè)稅種就喪失了征稅的法律依據(jù)，只剩下3個(gè)稅種可以繼續(xù)征收。這顯然是不具有可操作性的。而且，出于稅收立法的程序和時(shí)間、稅法的技術(shù)性等方面的考慮，全國(guó)人大也不可能短時(shí)間內(nèi)制定、審議并通過(guò)一整套的稅收法律。因此，從現(xiàn)實(shí)性和可操作性角度考慮，當(dāng)前我們更宜修訂稅收立法授權(quán)，同時(shí)加快“條例”上升為全國(guó)人大法律的進(jìn)程，逐步將全部現(xiàn)有的稅收條例上升為法律。

（二）制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖

筆者認(rèn)為全國(guó)人大盡快修訂1985年稅收立法授權(quán)，具體做法是，在1985年的授權(quán)里增加如下內(nèi)容：

1.應(yīng)該在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律；

2.規(guī)定新設(shè)立的稅種，其主法直接由全國(guó)人大立法，稅法實(shí)施細(xì)則可以授權(quán)國(guó)務(wù)院制定；

3.規(guī)定稅收政策和稅制的重大調(diào)整，應(yīng)向全國(guó)人大報(bào)告。

需要說(shuō)明的是，這個(gè)修訂十分寬松：在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律?！岸鄶?shù)”的含義就是10個(gè)以上，即：再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求十分寬松。

“新稅種直接由全國(guó)人大立法”的目的，是為了保證全國(guó)人大在未來(lái)稅收立法中的主體地位。對(duì)于所有新開(kāi)征的稅種，采取由全國(guó)人大及其常委會(huì)直接立法的方法，無(wú)疑是克服授權(quán)立法弊端、加快稅收立法權(quán)回歸全國(guó)人大的必然之舉。

通過(guò)上述修訂，一則可以落實(shí)稅收法定原則、貫徹依法治國(guó)方略，意味著全國(guó)人大收回了新稅種的稅收立法權(quán)；二則將“主法”的制定權(quán)交由全國(guó)人大，將“實(shí)施細(xì)則”的制定授權(quán)國(guó)務(wù)院，一方面可以逐步實(shí)現(xiàn)稅收立法由“全部授權(quán)”向“部分授權(quán)”的轉(zhuǎn)型，另一方面可以使國(guó)務(wù)院在稅收立法上保持一定的靈活性；三則在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律，所謂多數(shù)的含義就是10個(gè)以上，即再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求也十分寬松，具有可操作性?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

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盡管《立法法》自2000年頒布實(shí)施到現(xiàn)在已經(jīng)13年的時(shí)間了，但是，在稅收立法方面，卻沒(méi)有任何實(shí)質(zhì)性改變，空白授權(quán)立法仍然占據(jù)主導(dǎo)地位。不僅稅種的開(kāi)征與停征、要素設(shè)計(jì)、減免稅由政府部門(mén)決定，而且稅制的修訂、實(shí)施細(xì)則及相關(guān)條款的解釋等全部由政府部門(mén)完成。這一方面是因?yàn)椋?985年的授權(quán)決定與《立法法》之間的協(xié)調(diào)性存在瑕疵；另一方面是因?yàn)閷?shí)踐中對(duì)稅收授權(quán)立法的限制性規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，缺少最為關(guān)鍵的時(shí)間限制。在這種情況下，我國(guó)大部分稅種經(jīng)歷了幾十年的實(shí)踐，卻仍然以“條例”而非“法律”的形式存在。

（三）稅收立法的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)：嚴(yán)格限制授權(quán)立法

從理論上來(lái)講，根據(jù)立法機(jī)關(guān)是否將立法權(quán)授予行政機(jī)關(guān)，可以將稅收立法的模式分為三種：完全不授權(quán)、部分授權(quán)和全部授權(quán)。其中，“完全不授權(quán)”模式已經(jīng)成為各國(guó)在稅收立法方面的共識(shí)；實(shí)施“部分授權(quán)”模式的國(guó)家只有少數(shù)，而且往往對(duì)授權(quán)施加了嚴(yán)格的限制；“全部授權(quán)”模式則幾乎沒(méi)有哪個(gè)國(guó)家使用。

從國(guó)際上來(lái)看，大多數(shù)國(guó)家對(duì)于稅收立法都采取“完全不授權(quán)”模式，即：稅收領(lǐng)域全部事項(xiàng)的立法都由代議機(jī)構(gòu)（比如國(guó)會(huì)或者議會(huì)）來(lái)決定，不向行政機(jī)關(guān)進(jìn)行任何授權(quán)。這是因?yàn)?，“完全不授?quán)”模式可以有效地保障最高權(quán)力機(jī)關(guān)的稅收專(zhuān)有立法權(quán)，從而有效地限制政府的課稅權(quán)、保障人民的權(quán)利。在實(shí)施“完全不授權(quán)”模式的國(guó)家中，大部分國(guó)家直接在其憲法中將稅收立法權(quán)規(guī)定為議會(huì)或國(guó)會(huì)的權(quán)力。比如，美國(guó)、印度、巴基斯坦就在憲法中作出了這樣的規(guī)定。此外，1947年的《意大利共和國(guó)憲法》第二十三條規(guī)定，不根據(jù)法律，不得征收任何個(gè)人稅或財(cái)產(chǎn)稅；1982年的《葡萄牙共和國(guó)憲法》也有“任何人不得被強(qiáng)迫繳納沒(méi)有憲法依據(jù)和法律未予規(guī)定繳納與征收的稅種”、“共和國(guó)議會(huì)對(duì)稅種與稅制的訂立擁有專(zhuān)屬立法權(quán)”的規(guī)定。

此外，還有少數(shù)國(guó)家在稅收立法領(lǐng)域采取了“部分授權(quán)”模式：稅收的立法以代議機(jī)構(gòu)為主導(dǎo)，對(duì)部分實(shí)施細(xì)則可授權(quán)行政機(jī)關(guān)制定。但是，這些國(guó)家稅收立法授權(quán)的范圍往往非常狹窄，而且大多附加了非常嚴(yán)格的限制性規(guī)定和監(jiān)督機(jī)制。

對(duì)于“全部授權(quán)”模式，由于代議機(jī)構(gòu)將稅收的立法事項(xiàng)全部授權(quán)行政機(jī)關(guān)，不做一點(diǎn)保留，也不施加任何限制，因此也被稱(chēng)為“空白授權(quán)”。在這種模式下，代議機(jī)構(gòu)完全喪失了稅收立法的權(quán)力。這不僅是對(duì)稅收法定原則的完全背離，而且會(huì)損害民眾的利益。因此，極少有國(guó)家采用這種模式。

對(duì)比上述三種模式，我國(guó)目前的稅收立法屬于典型的“全部授權(quán)”模式，這種“空白授權(quán)”在當(dāng)今世界各國(guó)都是極為罕見(jiàn)的。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，筆者認(rèn)為，我國(guó)應(yīng)轉(zhuǎn)變“全部授權(quán)”模式，逐步建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式。

三、修訂稅收立法授權(quán)的具體措施

縱觀我國(guó)近30年來(lái)的稅收立法進(jìn)程，可以清晰地發(fā)現(xiàn)，我國(guó)稅收立法進(jìn)程之所以緩慢，根源在于，政府主管部門(mén)過(guò)于強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)和稅收情況的變化和修改。其實(shí)，由于經(jīng)濟(jì)和社會(huì)狀況的變化，稅法的變化是絕對(duì)的，這決不能成為不把“條例”上升為全國(guó)人大立法的理由。為了保障民眾和政府的雙重利益，維護(hù)政治和社會(huì)的穩(wěn)定，我們?cè)诙愂疹I(lǐng)域必須堅(jiān)持立法優(yōu)先，依法治國(guó)，加快稅收的立法進(jìn)程。為此，我們需要修改授權(quán)立法規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式，同時(shí)，制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖。

（一）修改稅收授權(quán)規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式

要建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式，需要順應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展變化，循序漸進(jìn)。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅制的具體情況，筆者認(rèn)為，當(dāng)前全國(guó)人大不宜收回授權(quán)，而應(yīng)加快全國(guó)人大的稅收立法進(jìn)程，盡快將現(xiàn)行的稅收“條例”上升到“法律”層次，逐步將“空白授權(quán)”轉(zhuǎn)型為“部分授權(quán)”的立法模式。

這是因?yàn)椋绻F(xiàn)在撤銷(xiāo)1985年的授權(quán)規(guī)定、完全收回授權(quán)的話，那么，現(xiàn)行以“條例”形式規(guī)定的15個(gè)稅種就喪失了征稅的法律依據(jù)，只剩下3個(gè)稅種可以繼續(xù)征收。這顯然是不具有可操作性的。而且，出于稅收立法的程序和時(shí)間、稅法的技術(shù)性等方面的考慮，全國(guó)人大也不可能短時(shí)間內(nèi)制定、審議并通過(guò)一整套的稅收法律。因此，從現(xiàn)實(shí)性和可操作性角度考慮，當(dāng)前我們更宜修訂稅收立法授權(quán)，同時(shí)加快“條例”上升為全國(guó)人大法律的進(jìn)程，逐步將全部現(xiàn)有的稅收條例上升為法律。

（二）制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖

筆者認(rèn)為全國(guó)人大盡快修訂1985年稅收立法授權(quán)，具體做法是，在1985年的授權(quán)里增加如下內(nèi)容：

1.應(yīng)該在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律；

2.規(guī)定新設(shè)立的稅種，其主法直接由全國(guó)人大立法，稅法實(shí)施細(xì)則可以授權(quán)國(guó)務(wù)院制定；

3.規(guī)定稅收政策和稅制的重大調(diào)整，應(yīng)向全國(guó)人大報(bào)告。

需要說(shuō)明的是，這個(gè)修訂十分寬松：在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律?！岸鄶?shù)”的含義就是10個(gè)以上，即：再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求十分寬松。

“新稅種直接由全國(guó)人大立法”的目的，是為了保證全國(guó)人大在未來(lái)稅收立法中的主體地位。對(duì)于所有新開(kāi)征的稅種，采取由全國(guó)人大及其常委會(huì)直接立法的方法，無(wú)疑是克服授權(quán)立法弊端、加快稅收立法權(quán)回歸全國(guó)人大的必然之舉。

通過(guò)上述修訂，一則可以落實(shí)稅收法定原則、貫徹依法治國(guó)方略，意味著全國(guó)人大收回了新稅種的稅收立法權(quán)；二則將“主法”的制定權(quán)交由全國(guó)人大，將“實(shí)施細(xì)則”的制定授權(quán)國(guó)務(wù)院，一方面可以逐步實(shí)現(xiàn)稅收立法由“全部授權(quán)”向“部分授權(quán)”的轉(zhuǎn)型，另一方面可以使國(guó)務(wù)院在稅收立法上保持一定的靈活性；三則在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律，所謂多數(shù)的含義就是10個(gè)以上，即再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求也十分寬松，具有可操作性?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 彭禮堂.論中國(guó)稅收授權(quán)立法的越位與回歸［A］.吳志攀.經(jīng)濟(jì)法學(xué)家（第9卷）［C］.北京：北京大學(xué)出版社，2012.

［2］ 曹靜韜，郝如玉.我國(guó)稅收立法及相關(guān)問(wèn)題思考［J］.經(jīng)濟(jì)研究參考，2013（8）.

［3］ 劉劍文，張瑩.完善稅收授權(quán)立法制度［J］.財(cái)經(jīng)，2013（31）.

［4］ 萬(wàn)其剛.當(dāng)代中國(guó)的授權(quán)立法［EB/OL］.中國(guó)人大網(wǎng)（http://www.npc.gov.cn/），2011-05-13.

盡管《立法法》自2000年頒布實(shí)施到現(xiàn)在已經(jīng)13年的時(shí)間了，但是，在稅收立法方面，卻沒(méi)有任何實(shí)質(zhì)性改變，空白授權(quán)立法仍然占據(jù)主導(dǎo)地位。不僅稅種的開(kāi)征與停征、要素設(shè)計(jì)、減免稅由政府部門(mén)決定，而且稅制的修訂、實(shí)施細(xì)則及相關(guān)條款的解釋等全部由政府部門(mén)完成。這一方面是因?yàn)椋?985年的授權(quán)決定與《立法法》之間的協(xié)調(diào)性存在瑕疵；另一方面是因?yàn)閷?shí)踐中對(duì)稅收授權(quán)立法的限制性規(guī)定過(guò)于籠統(tǒng)，缺少最為關(guān)鍵的時(shí)間限制。在這種情況下，我國(guó)大部分稅種經(jīng)歷了幾十年的實(shí)踐，卻仍然以“條例”而非“法律”的形式存在。

（三）稅收立法的國(guó)際經(jīng)驗(yàn)：嚴(yán)格限制授權(quán)立法

從理論上來(lái)講，根據(jù)立法機(jī)關(guān)是否將立法權(quán)授予行政機(jī)關(guān)，可以將稅收立法的模式分為三種：完全不授權(quán)、部分授權(quán)和全部授權(quán)。其中，“完全不授權(quán)”模式已經(jīng)成為各國(guó)在稅收立法方面的共識(shí)；實(shí)施“部分授權(quán)”模式的國(guó)家只有少數(shù)，而且往往對(duì)授權(quán)施加了嚴(yán)格的限制；“全部授權(quán)”模式則幾乎沒(méi)有哪個(gè)國(guó)家使用。

從國(guó)際上來(lái)看，大多數(shù)國(guó)家對(duì)于稅收立法都采取“完全不授權(quán)”模式，即：稅收領(lǐng)域全部事項(xiàng)的立法都由代議機(jī)構(gòu)（比如國(guó)會(huì)或者議會(huì)）來(lái)決定，不向行政機(jī)關(guān)進(jìn)行任何授權(quán)。這是因?yàn)椋巴耆皇跈?quán)”模式可以有效地保障最高權(quán)力機(jī)關(guān)的稅收專(zhuān)有立法權(quán)，從而有效地限制政府的課稅權(quán)、保障人民的權(quán)利。在實(shí)施“完全不授權(quán)”模式的國(guó)家中，大部分國(guó)家直接在其憲法中將稅收立法權(quán)規(guī)定為議會(huì)或國(guó)會(huì)的權(quán)力。比如，美國(guó)、印度、巴基斯坦就在憲法中作出了這樣的規(guī)定。此外，1947年的《意大利共和國(guó)憲法》第二十三條規(guī)定，不根據(jù)法律，不得征收任何個(gè)人稅或財(cái)產(chǎn)稅；1982年的《葡萄牙共和國(guó)憲法》也有“任何人不得被強(qiáng)迫繳納沒(méi)有憲法依據(jù)和法律未予規(guī)定繳納與征收的稅種”、“共和國(guó)議會(huì)對(duì)稅種與稅制的訂立擁有專(zhuān)屬立法權(quán)”的規(guī)定。

此外，還有少數(shù)國(guó)家在稅收立法領(lǐng)域采取了“部分授權(quán)”模式：稅收的立法以代議機(jī)構(gòu)為主導(dǎo)，對(duì)部分實(shí)施細(xì)則可授權(quán)行政機(jī)關(guān)制定。但是，這些國(guó)家稅收立法授權(quán)的范圍往往非常狹窄，而且大多附加了非常嚴(yán)格的限制性規(guī)定和監(jiān)督機(jī)制。

對(duì)于“全部授權(quán)”模式，由于代議機(jī)構(gòu)將稅收的立法事項(xiàng)全部授權(quán)行政機(jī)關(guān)，不做一點(diǎn)保留，也不施加任何限制，因此也被稱(chēng)為“空白授權(quán)”。在這種模式下，代議機(jī)構(gòu)完全喪失了稅收立法的權(quán)力。這不僅是對(duì)稅收法定原則的完全背離，而且會(huì)損害民眾的利益。因此，極少有國(guó)家采用這種模式。

對(duì)比上述三種模式，我國(guó)目前的稅收立法屬于典型的“全部授權(quán)”模式，這種“空白授權(quán)”在當(dāng)今世界各國(guó)都是極為罕見(jiàn)的。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，筆者認(rèn)為，我國(guó)應(yīng)轉(zhuǎn)變“全部授權(quán)”模式，逐步建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式。

三、修訂稅收立法授權(quán)的具體措施

縱觀我國(guó)近30年來(lái)的稅收立法進(jìn)程，可以清晰地發(fā)現(xiàn)，我國(guó)稅收立法進(jìn)程之所以緩慢，根源在于，政府主管部門(mén)過(guò)于強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)和稅收情況的變化和修改。其實(shí)，由于經(jīng)濟(jì)和社會(huì)狀況的變化，稅法的變化是絕對(duì)的，這決不能成為不把“條例”上升為全國(guó)人大立法的理由。為了保障民眾和政府的雙重利益，維護(hù)政治和社會(huì)的穩(wěn)定，我們?cè)诙愂疹I(lǐng)域必須堅(jiān)持立法優(yōu)先，依法治國(guó)，加快稅收的立法進(jìn)程。為此，我們需要修改授權(quán)立法規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式，同時(shí)，制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖。

（一）修改稅收授權(quán)規(guī)定，建立“部分授權(quán)”的立法模式

要建立“部分授權(quán)”的稅收立法模式，需要順應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展變化，循序漸進(jìn)。根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行稅制的具體情況，筆者認(rèn)為，當(dāng)前全國(guó)人大不宜收回授權(quán)，而應(yīng)加快全國(guó)人大的稅收立法進(jìn)程，盡快將現(xiàn)行的稅收“條例”上升到“法律”層次，逐步將“空白授權(quán)”轉(zhuǎn)型為“部分授權(quán)”的立法模式。

這是因?yàn)?，如果現(xiàn)在撤銷(xiāo)1985年的授權(quán)規(guī)定、完全收回授權(quán)的話，那么，現(xiàn)行以“條例”形式規(guī)定的15個(gè)稅種就喪失了征稅的法律依據(jù)，只剩下3個(gè)稅種可以繼續(xù)征收。這顯然是不具有可操作性的。而且，出于稅收立法的程序和時(shí)間、稅法的技術(shù)性等方面的考慮，全國(guó)人大也不可能短時(shí)間內(nèi)制定、審議并通過(guò)一整套的稅收法律。因此，從現(xiàn)實(shí)性和可操作性角度考慮，當(dāng)前我們更宜修訂稅收立法授權(quán)，同時(shí)加快“條例”上升為全國(guó)人大法律的進(jìn)程，逐步將全部現(xiàn)有的稅收條例上升為法律。

（二）制定全國(guó)人大加快稅收立法的路線圖

筆者認(rèn)為全國(guó)人大盡快修訂1985年稅收立法授權(quán)，具體做法是，在1985年的授權(quán)里增加如下內(nèi)容：

1.應(yīng)該在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律；

2.規(guī)定新設(shè)立的稅種，其主法直接由全國(guó)人大立法，稅法實(shí)施細(xì)則可以授權(quán)國(guó)務(wù)院制定；

3.規(guī)定稅收政策和稅制的重大調(diào)整，應(yīng)向全國(guó)人大報(bào)告。

需要說(shuō)明的是，這個(gè)修訂十分寬松：在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律?！岸鄶?shù)”的含義就是10個(gè)以上，即：再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求十分寬松。

“新稅種直接由全國(guó)人大立法”的目的，是為了保證全國(guó)人大在未來(lái)稅收立法中的主體地位。對(duì)于所有新開(kāi)征的稅種，采取由全國(guó)人大及其常委會(huì)直接立法的方法，無(wú)疑是克服授權(quán)立法弊端、加快稅收立法權(quán)回歸全國(guó)人大的必然之舉。

通過(guò)上述修訂，一則可以落實(shí)稅收法定原則、貫徹依法治國(guó)方略，意味著全國(guó)人大收回了新稅種的稅收立法權(quán)；二則將“主法”的制定權(quán)交由全國(guó)人大，將“實(shí)施細(xì)則”的制定授權(quán)國(guó)務(wù)院，一方面可以逐步實(shí)現(xiàn)稅收立法由“全部授權(quán)”向“部分授權(quán)”的轉(zhuǎn)型，另一方面可以使國(guó)務(wù)院在稅收立法上保持一定的靈活性；三則在2020年以前，將多數(shù)國(guó)務(wù)院稅收條例上升為全國(guó)人大的法律，所謂多數(shù)的含義就是10個(gè)以上，即再有7個(gè)條例上升為法律即可，要求也十分寬松，具有可操作性。●

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 彭禮堂.論中國(guó)稅收授權(quán)立法的越位與回歸［A］.吳志攀.經(jīng)濟(jì)法學(xué)家（第9卷）［C］.北京：北京大學(xué)出版社，2012.

［2］ 曹靜韜，郝如玉.我國(guó)稅收立法及相關(guān)問(wèn)題思考［J］.經(jīng)濟(jì)研究參考，2013（8）.

［3］ 劉劍文，張瑩.完善稅收授權(quán)立法制度［J］.財(cái)經(jīng)，2013（31）.

［4］ 萬(wàn)其剛.當(dāng)代中國(guó)的授權(quán)立法［EB/OL］.中國(guó)人大網(wǎng)（http://www.npc.gov.cn/），2011-05-13.