劉法秋+郭俊

摘 要：企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)。由于理性經(jīng)濟(jì)人機(jī)會(huì)主義的存在，職業(yè)判斷才產(chǎn)生了對(duì)錯(cuò)之分。會(huì)計(jì)判斷通過會(huì)計(jì)信息影響投資者行為以及公司的投融資行為，從而對(duì)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行效率產(chǎn)生影響。對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究有利于會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，也有利于提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷；傳導(dǎo)機(jī)制；決策

中圖分類號(hào)： F230.9 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）17-0273-03

引言

美國前財(cái)政部長(zhǎng)魯賓說過一句話：“關(guān)于市場(chǎng)，唯一確定的就是不確定?！薄皶?huì)計(jì)職業(yè)判斷”是個(gè)專業(yè)用詞，但與生活中的“判斷”有著相通之處，它是針對(duì)會(huì)計(jì)領(lǐng)域中的不確定性事項(xiàng)而派生出來的。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于會(huì)計(jì)工作的全過程，與會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生、監(jiān)督、使用息息相關(guān)。

美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)所屬的名詞委員會(huì)于1953年發(fā)表的第一號(hào)“會(huì)計(jì)名詞以報(bào)”，將會(huì)計(jì)定義為：“會(huì)計(jì)是一種藝術(shù)，旨在將具有或至少部分具有財(cái)務(wù)特征的交易事項(xiàng)，以有意義的方式且以貨幣來表示，予以記錄、分類和匯總并解釋由此產(chǎn)生的結(jié)果”。①

會(huì)計(jì)判斷的“藝術(shù)”特征與會(huì)計(jì)信息加工的宗旨相背離，“藝術(shù)”特征意味著信息的不確定，而信息的基本功能在于消除決策的不確定性。對(duì)一系列不確定事件進(jìn)行加工生成另一系列的不確定，會(huì)計(jì)工作將變得毫無意義。決策有用的會(huì)計(jì)信息首先應(yīng)具備客觀可靠、真實(shí)可比的質(zhì)量特征，如何協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的“藝術(shù)性”與會(huì)計(jì)信息的客觀性之間的矛盾是我們需要解決的重要問題。

一、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的制度背景

企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)（Jensen and Meckling，l976）。兩權(quán)分離導(dǎo)致委托代理關(guān)系產(chǎn)生，而委托人與代理人利益訴求目標(biāo)不一致和信息不對(duì)稱問題導(dǎo)致在委托人與代理人契約的確立、修正和實(shí)施過程中產(chǎn)生契約摩擦和溝通摩擦，即經(jīng)濟(jì)生活中存在大量的不確定現(xiàn)象，必須通過會(huì)計(jì)職業(yè)判斷來加以解決，而不同的判斷又帶來不同的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，如何確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量需要允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷（陳云，2006）。

另一方面，要協(xié)調(diào)這一矛盾，使得不同的判斷程序生成的會(huì)計(jì)信息要口徑一致、相互可比，還要求所有的判斷都應(yīng)遵循同一個(gè)公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)統(tǒng)一遵循會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無疑體現(xiàn)了這一要求?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的許多方面給出了確定唯一的處理辦法，但會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則的彈性空間日益放大的趨勢(shì)也是很顯然的。由于前已提及的不確定性特質(zhì)，消除判斷，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的所有方面規(guī)定統(tǒng)一一致的會(huì)計(jì)政策顯然是不可能的，現(xiàn)行制度框架內(nèi)有愈來愈多的會(huì)計(jì)處理方法可供選擇，愈來愈多的方面依賴會(huì)計(jì)人員的估計(jì)和判斷。會(huì)計(jì)制度和準(zhǔn)則的制定落后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展以及科技進(jìn)步帶來的交易形式、結(jié)算方式的變化，以及難于琢磨的收益與風(fēng)險(xiǎn)在制度外也為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷留下了廣闊的空間。

在會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性之間、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的剛性與不完備性和現(xiàn)實(shí)適應(yīng)性之間不可避免地存在矛盾沖突，為解決這些沖突，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須允許管理當(dāng)局在財(cái)務(wù)報(bào)告中采用適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)判斷，進(jìn)行必要的會(huì)計(jì)方法選擇。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這一無奈設(shè)計(jì)恰好成了一些企業(yè)管理當(dāng)局蓄意操縱利潤(rùn)的最好借口和工具。一些企業(yè)管理當(dāng)局常常利用這些會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的職業(yè)判斷和會(huì)計(jì)方法選擇，有意識(shí)地濫用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的規(guī)則，從而達(dá)到粉飾利潤(rùn)的目的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提供了法律依據(jù)，限定了會(huì)計(jì)人員運(yùn)用判斷的程度，并通過懲罰等措施促使其更加客觀的進(jìn)行判斷（楊家親、許燕，2003）。

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷本身并無對(duì)錯(cuò)之分，關(guān)鍵要看其執(zhí)行所帶來的經(jīng)濟(jì)后果。由于理性經(jīng)濟(jì)人機(jī)會(huì)主義的存在，職業(yè)判斷才產(chǎn)生了對(duì)錯(cuò)之分，正確的判斷能夠優(yōu)化資源配置，錯(cuò)誤的判斷則會(huì)使資源配置發(fā)生扭曲。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則天生不是濫用職業(yè)判斷的動(dòng)因，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則天生會(huì)成為企業(yè)管理當(dāng)局操縱利潤(rùn)的工具。二者會(huì)在博弈中不斷演進(jìn)和發(fā)展。而新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施為經(jīng)濟(jì)后果的研究提供了新的契機(jī)。

二、會(huì)計(jì)職業(yè)判斷傳導(dǎo)機(jī)制

改革開放以來，中國經(jīng)濟(jì)社會(huì)取得了舉世矚目的成就。會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的基礎(chǔ)語言、重要的工具和手段，與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展息息相關(guān)、相互促進(jìn)。會(huì)計(jì)引導(dǎo)資源有效配置，會(huì)計(jì)信息是重要的信息資源，而生產(chǎn)會(huì)計(jì)信息、實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)引導(dǎo)資源配置的根基與出發(fā)點(diǎn)就是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)判斷通過會(huì)計(jì)信息影響投資者行為以及公司的投融資行為，從而對(duì)經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行效率產(chǎn)生影響，如圖1所示。圖1中給出了利用會(huì)計(jì)職業(yè)判斷生產(chǎn)會(huì)計(jì)信息，進(jìn)入市場(chǎng)而影響資源配置的途徑，是會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究的一個(gè)框架性介紹。從圖1中可以看出，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷至少可以通過三條途徑影響公司行為和投資者行為：會(huì)計(jì)職業(yè)判斷依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特征要求生成會(huì)計(jì)信息，幫助公司管理者和投資者評(píng)估投資機(jī)會(huì)，其搭配項(xiàng)目甄別作用（project identification），這將直接影響資源的合理配置。當(dāng)投資者感到投資風(fēng)險(xiǎn)降低時(shí)，他們所要求的投資回報(bào)率也隨之降低，這將大大降低企業(yè)的資本成本，從而進(jìn)一步提高經(jīng)濟(jì)效率；會(huì)計(jì)信息通過影響公司治理機(jī)制來影響資源配置，起到治理作用。允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷生成的會(huì)計(jì)信息可以降低投資者之間的信息不對(duì)稱程度，從而減少逆向選擇，減少證券市場(chǎng)的流動(dòng)性風(fēng)險(xiǎn)來增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)效果。高質(zhì)量的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告對(duì)資本市場(chǎng)的這些功能提供了重要的支持。隨著公允價(jià)值導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的引入，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷成為會(huì)計(jì)的關(guān)鍵和難點(diǎn)，這就需要有相應(yīng)的估價(jià)模型，估價(jià)模型又以資產(chǎn)定價(jià)理論為基礎(chǔ)，因此，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷影響著金融市場(chǎng)和機(jī)構(gòu)的微觀行為。

會(huì)計(jì)信息失真問題由來己久，特別是近年來有關(guān)會(huì)計(jì)信息失真問題屢見不鮮。美國第七大公司——安然公司破產(chǎn)案，以及居世界五百強(qiáng)之列的美國世通公司、施樂公司、波音公司的財(cái)務(wù)丑聞，嚴(yán)重打擊了股票投資者的信心。國內(nèi)會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)狀同樣令人觸目驚心：銀廣廈、瓊民源、鄭百文、紅光實(shí)業(yè)等已成為會(huì)計(jì)造假的代名詞，虛假信息披露事例不勝枚舉。2008年，華爾街第四大投行雷曼兄弟公司的破產(chǎn)宣布了一場(chǎng)全球性金融危機(jī)的到來，“金融衍生品”成為金融危機(jī)中重要的一塊多米諾骨牌。會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性亟需提高，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)與否成為中心議題。endprint

經(jīng)濟(jì)全球化使企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈、金融工具不斷創(chuàng)新，使企業(yè)會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理對(duì)象日趨復(fù)雜，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又大大增強(qiáng)了會(huì)計(jì)人員選擇會(huì)計(jì)政策的空間、機(jī)會(huì)，以及正確選擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策的難度，同時(shí)也使我國會(huì)計(jì)的政府監(jiān)管面臨新的難題。因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問題進(jìn)行深入系統(tǒng)的理論研究和現(xiàn)實(shí)調(diào)查，是當(dāng)前會(huì)計(jì)界、政府管理部門乃至全社會(huì)面臨的緊迫理論要題和現(xiàn)實(shí)難題（王善平，2006）。本文在夏博輝等學(xué)者初步理論研究的基礎(chǔ)上，跳出就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)的圈子，圍繞會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的環(huán)境下，進(jìn)一步進(jìn)行實(shí)證研究得出了更有操作價(jià)值的檢驗(yàn)結(jié)果。

三、啟示與展望

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷失當(dāng)從根本上來自于企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范、歪曲會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)。盡管市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善能夠逐漸減少這種動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，從而提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性，但不可能完全消除所有的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，因此不可能完全達(dá)到會(huì)計(jì)判斷的理想程度。極其龐大的監(jiān)管對(duì)象以及各類監(jiān)管對(duì)象不同速度的市場(chǎng)化進(jìn)程，意味著會(huì)計(jì)職業(yè)判斷仍將在很長(zhǎng)的期間內(nèi)面臨著艱巨的挑戰(zhàn)和壓力，而對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的探討則具有急切且長(zhǎng)遠(yuǎn)的實(shí)踐意義。

一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)基本目標(biāo)是“滿足會(huì)計(jì)信息需求”，滿足會(huì)計(jì)信息需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值所在。會(huì)計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行，因此，會(huì)計(jì)信息的需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行的前提條件，也是運(yùn)行的基本依據(jù)。運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行處理是為了更客觀地滿足各方面的信息需求者，滿足了這些需求，也正體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值。如果需求不同，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行也不一樣，產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息自然也不相同。會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)取決于信息用戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的滿足程度，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究能夠挖掘出解決讓信息使用者更為滿意的決策方法，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。

另一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。隨著我國證券市場(chǎng)制度的建立，會(huì)計(jì)信息的可靠性受到人們極大的關(guān)注，國內(nèi)外各種違規(guī)、造假事件如安然、安達(dá)信、銀廣廈、紅光、瓊明源事件常常令我們深思：會(huì)計(jì)業(yè)到底怎么了？會(huì)計(jì)職業(yè)界這個(gè)服務(wù)導(dǎo)向型的行業(yè)，它的生存發(fā)展主要取決于社會(huì)需求，需求來自良好的信譽(yù)，良好的信譽(yù)是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息增值的基礎(chǔ)。對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究當(dāng)然希望具有良好的職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員在外部監(jiān)督體系完善、良好職業(yè)環(huán)境下進(jìn)行的判斷選擇，大大縮減故意操縱會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的判斷空間，優(yōu)化職業(yè)判斷的執(zhí)行效果，降低會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，因而能提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。

從上述問題可以看出，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有待加強(qiáng)貫徹落實(shí)，提高執(zhí)行力。并且，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷不準(zhǔn)確是導(dǎo)致會(huì)計(jì)判斷允當(dāng)性不高的直接原因；違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操縱利潤(rùn)是由于在委托代理關(guān)系下剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)分離，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的套牢問題；對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理解有誤源于會(huì)計(jì)人員的有限理性，以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與執(zhí)行過程中不完全契約的存在。由此可見，由于新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒發(fā)執(zhí)行以來存在的諸多問題，皆可從會(huì)計(jì)判斷經(jīng)濟(jì)后果視角進(jìn)行分析并得到啟示。研究會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是為了改善我國會(huì)計(jì)職業(yè)判斷現(xiàn)狀，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，使會(huì)計(jì)工作更好地服務(wù)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展繁榮，因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究具有重大的理論意義。

基于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷角度的經(jīng)濟(jì)后果假說，在我國弱有效市場(chǎng)中，通過實(shí)證檢驗(yàn)允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷性能否產(chǎn)生積極的市場(chǎng)反應(yīng)，并對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生增量信息作用，市場(chǎng)能夠通過會(huì)計(jì)信息對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷做出的反應(yīng)。這些研究一方面有利于深化會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，夯實(shí)現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論的基本原理；另一方面，有利于挖掘會(huì)計(jì)職業(yè)判斷深層次的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源，論證會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性。另外，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前后會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高與否是倍受關(guān)注的焦點(diǎn)，新準(zhǔn)則實(shí)行的原則導(dǎo)向留給企業(yè)更多的空間進(jìn)行會(huì)計(jì)判斷，但同時(shí)為了限制企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間，準(zhǔn)則較多地壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇項(xiàng)目。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否國際趨同與我國特殊國情并存的情況下更好地發(fā)揮作用，是財(cái)務(wù)概念框架理論研究的重要課題。

參考文獻(xiàn)：

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[責(zé)任編輯 李 可]endprint

經(jīng)濟(jì)全球化使企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈、金融工具不斷創(chuàng)新，使企業(yè)會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理對(duì)象日趨復(fù)雜，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又大大增強(qiáng)了會(huì)計(jì)人員選擇會(huì)計(jì)政策的空間、機(jī)會(huì)，以及正確選擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策的難度，同時(shí)也使我國會(huì)計(jì)的政府監(jiān)管面臨新的難題。因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問題進(jìn)行深入系統(tǒng)的理論研究和現(xiàn)實(shí)調(diào)查，是當(dāng)前會(huì)計(jì)界、政府管理部門乃至全社會(huì)面臨的緊迫理論要題和現(xiàn)實(shí)難題（王善平，2006）。本文在夏博輝等學(xué)者初步理論研究的基礎(chǔ)上，跳出就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)的圈子，圍繞會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的環(huán)境下，進(jìn)一步進(jìn)行實(shí)證研究得出了更有操作價(jià)值的檢驗(yàn)結(jié)果。

三、啟示與展望

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷失當(dāng)從根本上來自于企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范、歪曲會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)。盡管市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善能夠逐漸減少這種動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，從而提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性，但不可能完全消除所有的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，因此不可能完全達(dá)到會(huì)計(jì)判斷的理想程度。極其龐大的監(jiān)管對(duì)象以及各類監(jiān)管對(duì)象不同速度的市場(chǎng)化進(jìn)程，意味著會(huì)計(jì)職業(yè)判斷仍將在很長(zhǎng)的期間內(nèi)面臨著艱巨的挑戰(zhàn)和壓力，而對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的探討則具有急切且長(zhǎng)遠(yuǎn)的實(shí)踐意義。

一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)基本目標(biāo)是“滿足會(huì)計(jì)信息需求”，滿足會(huì)計(jì)信息需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值所在。會(huì)計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行，因此，會(huì)計(jì)信息的需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行的前提條件，也是運(yùn)行的基本依據(jù)。運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行處理是為了更客觀地滿足各方面的信息需求者，滿足了這些需求，也正體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值。如果需求不同，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行也不一樣，產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息自然也不相同。會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)取決于信息用戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的滿足程度，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究能夠挖掘出解決讓信息使用者更為滿意的決策方法，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。

另一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。隨著我國證券市場(chǎng)制度的建立，會(huì)計(jì)信息的可靠性受到人們極大的關(guān)注，國內(nèi)外各種違規(guī)、造假事件如安然、安達(dá)信、銀廣廈、紅光、瓊明源事件常常令我們深思：會(huì)計(jì)業(yè)到底怎么了？會(huì)計(jì)職業(yè)界這個(gè)服務(wù)導(dǎo)向型的行業(yè)，它的生存發(fā)展主要取決于社會(huì)需求，需求來自良好的信譽(yù)，良好的信譽(yù)是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息增值的基礎(chǔ)。對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究當(dāng)然希望具有良好的職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員在外部監(jiān)督體系完善、良好職業(yè)環(huán)境下進(jìn)行的判斷選擇，大大縮減故意操縱會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的判斷空間，優(yōu)化職業(yè)判斷的執(zhí)行效果，降低會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，因而能提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。

從上述問題可以看出，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有待加強(qiáng)貫徹落實(shí)，提高執(zhí)行力。并且，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷不準(zhǔn)確是導(dǎo)致會(huì)計(jì)判斷允當(dāng)性不高的直接原因；違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操縱利潤(rùn)是由于在委托代理關(guān)系下剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)分離，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的套牢問題；對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理解有誤源于會(huì)計(jì)人員的有限理性，以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與執(zhí)行過程中不完全契約的存在。由此可見，由于新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒發(fā)執(zhí)行以來存在的諸多問題，皆可從會(huì)計(jì)判斷經(jīng)濟(jì)后果視角進(jìn)行分析并得到啟示。研究會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是為了改善我國會(huì)計(jì)職業(yè)判斷現(xiàn)狀，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，使會(huì)計(jì)工作更好地服務(wù)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展繁榮，因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究具有重大的理論意義。

基于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷角度的經(jīng)濟(jì)后果假說，在我國弱有效市場(chǎng)中，通過實(shí)證檢驗(yàn)允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷性能否產(chǎn)生積極的市場(chǎng)反應(yīng)，并對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生增量信息作用，市場(chǎng)能夠通過會(huì)計(jì)信息對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷做出的反應(yīng)。這些研究一方面有利于深化會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，夯實(shí)現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論的基本原理；另一方面，有利于挖掘會(huì)計(jì)職業(yè)判斷深層次的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源，論證會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性。另外，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前后會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高與否是倍受關(guān)注的焦點(diǎn)，新準(zhǔn)則實(shí)行的原則導(dǎo)向留給企業(yè)更多的空間進(jìn)行會(huì)計(jì)判斷，但同時(shí)為了限制企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間，準(zhǔn)則較多地壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇項(xiàng)目。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否國際趨同與我國特殊國情并存的情況下更好地發(fā)揮作用，是財(cái)務(wù)概念框架理論研究的重要課題。

參考文獻(xiàn)：

[1] Fields T D，Lys T Z，Vincent L.Empirical research on accounting choice[J].Journal of Accounting and Economics，2001，31（5）：255-307.

[2] 王善平.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷理論及應(yīng)用研究[R].長(zhǎng)沙：湖南省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)評(píng)審委員會(huì)，2006：17-21.

[3] 楊家親，許燕.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[J].會(huì)計(jì)研究，2003，10（10）：43-46.

[4] 陳云.在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下——不確定性和會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的約束及其對(duì)策[J].生產(chǎn)力研究，2006，12（12）：261-263.

[責(zé)任編輯 李 可]endprint

經(jīng)濟(jì)全球化使企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈、金融工具不斷創(chuàng)新，使企業(yè)會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理對(duì)象日趨復(fù)雜，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則又大大增強(qiáng)了會(huì)計(jì)人員選擇會(huì)計(jì)政策的空間、機(jī)會(huì)，以及正確選擇和運(yùn)用會(huì)計(jì)政策的難度，同時(shí)也使我國會(huì)計(jì)的政府監(jiān)管面臨新的難題。因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問題進(jìn)行深入系統(tǒng)的理論研究和現(xiàn)實(shí)調(diào)查，是當(dāng)前會(huì)計(jì)界、政府管理部門乃至全社會(huì)面臨的緊迫理論要題和現(xiàn)實(shí)難題（王善平，2006）。本文在夏博輝等學(xué)者初步理論研究的基礎(chǔ)上，跳出就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)的圈子，圍繞會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的環(huán)境下，進(jìn)一步進(jìn)行實(shí)證研究得出了更有操作價(jià)值的檢驗(yàn)結(jié)果。

三、啟示與展望

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷失當(dāng)從根本上來自于企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范、歪曲會(huì)計(jì)信息的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)。盡管市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷完善能夠逐漸減少這種動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，從而提高會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性，但不可能完全消除所有的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)，因此不可能完全達(dá)到會(huì)計(jì)判斷的理想程度。極其龐大的監(jiān)管對(duì)象以及各類監(jiān)管對(duì)象不同速度的市場(chǎng)化進(jìn)程，意味著會(huì)計(jì)職業(yè)判斷仍將在很長(zhǎng)的期間內(nèi)面臨著艱巨的挑戰(zhàn)和壓力，而對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的探討則具有急切且長(zhǎng)遠(yuǎn)的實(shí)踐意義。

一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。會(huì)計(jì)基本目標(biāo)是“滿足會(huì)計(jì)信息需求”，滿足會(huì)計(jì)信息需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值所在。會(huì)計(jì)目標(biāo)引導(dǎo)會(huì)計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行，因此，會(huì)計(jì)信息的需求是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行的前提條件，也是運(yùn)行的基本依據(jù)。運(yùn)用職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行處理是為了更客觀地滿足各方面的信息需求者，滿足了這些需求，也正體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的價(jià)值。如果需求不同，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的運(yùn)行也不一樣，產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息自然也不相同。會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)取決于信息用戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的滿足程度，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究能夠挖掘出解決讓信息使用者更為滿意的決策方法，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的基本目標(biāo)。

另一方面，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究有利于提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。隨著我國證券市場(chǎng)制度的建立，會(huì)計(jì)信息的可靠性受到人們極大的關(guān)注，國內(nèi)外各種違規(guī)、造假事件如安然、安達(dá)信、銀廣廈、紅光、瓊明源事件常常令我們深思：會(huì)計(jì)業(yè)到底怎么了？會(huì)計(jì)職業(yè)界這個(gè)服務(wù)導(dǎo)向型的行業(yè)，它的生存發(fā)展主要取決于社會(huì)需求，需求來自良好的信譽(yù)，良好的信譽(yù)是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息增值的基礎(chǔ)。對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷允當(dāng)性的研究當(dāng)然希望具有良好的職業(yè)道德的會(huì)計(jì)人員在外部監(jiān)督體系完善、良好職業(yè)環(huán)境下進(jìn)行的判斷選擇，大大縮減故意操縱會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的判斷空間，優(yōu)化職業(yè)判斷的執(zhí)行效果，降低會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，因而能提高會(huì)計(jì)人員的信譽(yù)和社會(huì)地位。

從上述問題可以看出，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有待加強(qiáng)貫徹落實(shí)，提高執(zhí)行力。并且，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷不準(zhǔn)確是導(dǎo)致會(huì)計(jì)判斷允當(dāng)性不高的直接原因；違背會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操縱利潤(rùn)是由于在委托代理關(guān)系下剩余控制權(quán)與剩余索取權(quán)分離，導(dǎo)致了會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的套牢問題；對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理解有誤源于會(huì)計(jì)人員的有限理性，以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定與執(zhí)行過程中不完全契約的存在。由此可見，由于新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒發(fā)執(zhí)行以來存在的諸多問題，皆可從會(huì)計(jì)判斷經(jīng)濟(jì)后果視角進(jìn)行分析并得到啟示。研究會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是為了改善我國會(huì)計(jì)職業(yè)判斷現(xiàn)狀，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力，使會(huì)計(jì)工作更好地服務(wù)于社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展繁榮，因此，對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的研究具有重大的理論意義。

基于會(huì)計(jì)職業(yè)判斷角度的經(jīng)濟(jì)后果假說，在我國弱有效市場(chǎng)中，通過實(shí)證檢驗(yàn)允當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)職業(yè)判斷性能否產(chǎn)生積極的市場(chǎng)反應(yīng)，并對(duì)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生增量信息作用，市場(chǎng)能夠通過會(huì)計(jì)信息對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷做出的反應(yīng)。這些研究一方面有利于深化會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的允當(dāng)性理論，夯實(shí)現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論的基本原理；另一方面，有利于挖掘會(huì)計(jì)職業(yè)判斷深層次的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源，論證會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性。另外，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施前后會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提高與否是倍受關(guān)注的焦點(diǎn)，新準(zhǔn)則實(shí)行的原則導(dǎo)向留給企業(yè)更多的空間進(jìn)行會(huì)計(jì)判斷，但同時(shí)為了限制企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間，準(zhǔn)則較多地壓縮了會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)政策的選擇項(xiàng)目。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否國際趨同與我國特殊國情并存的情況下更好地發(fā)揮作用，是財(cái)務(wù)概念框架理論研究的重要課題。

參考文獻(xiàn)：

[1] Fields T D，Lys T Z，Vincent L.Empirical research on accounting choice[J].Journal of Accounting and Economics，2001，31（5）：255-307.

[2] 王善平.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷理論及應(yīng)用研究[R].長(zhǎng)沙：湖南省哲學(xué)社會(huì)科學(xué)評(píng)審委員會(huì)，2006：17-21.

[3] 楊家親，許燕.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究[J].會(huì)計(jì)研究，2003，10（10）：43-46.

[4] 陳云.在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下——不確定性和會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的約束及其對(duì)策[J].生產(chǎn)力研究，2006，12（12）：261-263.

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