周彩云

隨著我國國民經(jīng)濟的快速發(fā)展，許多上市集團公司在擴張集團規(guī)模的同時，經(jīng)濟組織的業(yè)務(wù)活動日趨復(fù)雜，業(yè)務(wù)范圍不斷擴大，面對不斷變化的市場，各種風(fēng)險也相應(yīng)增大。許多上市公司已然意識到風(fēng)險管理的重要性，但在實際經(jīng)營過程中實施起來卻很艱難。內(nèi)部控制是風(fēng)險管理必不可少的一部分，也是企業(yè)管理的重要組成部分，對于建立現(xiàn)代企業(yè)制度、完善法人治理結(jié)構(gòu)十分重要。本人就上市公司內(nèi)控體系建設(shè)與實施的測評方法和程序作一探討。

1 上市公司內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實施的意義

近幾年國內(nèi)外發(fā)生的“安然”“銀廣夏”等舞弊事件，暴露了企業(yè)風(fēng)險管理的缺失。上市公司多年的經(jīng)營管理實踐表明，內(nèi)部控制工作的完善程度反映了企業(yè)管理水平的高低，同時，內(nèi)控體系建設(shè)也是提升管理水平的有效手段。建立健全有效的內(nèi)部控制，可以合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

2上市公司內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)與實施的背景

近年來，通過聯(lián)合重組、合并兼并、主輔分離等行之有效的改革措施，我國上市公司的整體素質(zhì)、運行質(zhì)量、創(chuàng)新能力和國際競爭力有了大幅度提升，但同時，伴隨著我國企業(yè)較快的增速和迅猛發(fā)展，各種潛在的風(fēng)險也日益顯現(xiàn)，為了提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險防范能力，促進可持續(xù)發(fā)展，國家財政部等五部委制定了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引，強制要求境內(nèi)外所有上市公司建立和實施內(nèi)部控制體系，對其有效性進行自我評估，披露年度自我評估報告，并要求聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制的有效性進行審計。鑒于此，許多上市公司根據(jù)需要成立了專門的內(nèi)控項目組或者內(nèi)控專職機構(gòu)，對本公司的內(nèi)控體系建設(shè)的有效性進行自我檢查和評估。

3 上市公司內(nèi)部控制的測評方法及程序

上市公司在開展內(nèi)部控制檢查評價工作過程中，應(yīng)當根據(jù)評價內(nèi)容和被評價單位具體情況，綜合運用個別訪談、調(diào)查問卷、專題討論、穿行測試、實地查驗、抽樣和比較分析等方法，廣泛收集被評價單位內(nèi)部控制設(shè)計和運行是否有效的證據(jù)。評價方法的選擇應(yīng)當有利于保證證據(jù)的充分性和適當性。

3.1 內(nèi)部控制測評方法

個別訪談法。個別訪談法主要用于了解企業(yè)及其所屬單位內(nèi)部控制的基本情況。被訪談人主要為單位領(lǐng)導(dǎo)、相關(guān)機構(gòu)負責(zé)人或一般崗位員工，通過訪談可以大致了解公司及其所屬單位內(nèi)部控制制度的建立與實施情況，進一步確定檢查評價的重點和方向。評價人員在訪談前應(yīng)根據(jù)內(nèi)部控制評價目標和要求形成訪談提綱，訪談工作結(jié)束后應(yīng)撰寫訪談紀要，如實記錄訪談的內(nèi)容。

調(diào)查問卷法。調(diào)查問卷法常見于內(nèi)部環(huán)境評價。調(diào)查問卷一般包括調(diào)查內(nèi)容、調(diào)查結(jié)果、支持性文檔等內(nèi)容。其中，“調(diào)查內(nèi)容”基于企業(yè)實際情況，明確被評價單位或?qū)ο蟾鳂I(yè)務(wù)環(huán)節(jié)內(nèi)部控制評價內(nèi)容；“調(diào)查結(jié)果”是指被評價單位或?qū)ο筢槍φ{(diào)查內(nèi)容，如實填寫相關(guān)控制的設(shè)計與運行情況；“支持性文檔”要求被評價單位或?qū)ο罅惺鞠嚓P(guān)控制所涉及的支持性文檔，如會議紀要，企業(yè)文化手冊等文檔；評價人員還可以要求被調(diào)查部門負責(zé)人和被調(diào)查人員在調(diào)查問卷上簽字確認。

穿行測試法。穿行測試法是指在內(nèi)部控制系統(tǒng)中任意選取一筆交易作為樣本，追蹤該交易從最初起源直到最終在財務(wù)報表或其他經(jīng)營管理報告中反映出來的過程，即該流程從起點到終點的全過程，以此來了解整個業(yè)務(wù)流程狀況，識別出其中的關(guān)鍵控制環(huán)節(jié)，評估相關(guān)控制設(shè)計與運行的有效性。

（4）抽樣法

抽樣法是指企業(yè)針對具體的業(yè)務(wù)流程，按照業(yè)務(wù)發(fā)生頻率及固有風(fēng)險的高低，從確定的樣本庫中抽取一定比例的業(yè)務(wù)樣本，對業(yè)務(wù)樣本的控制水平進行判斷，進而對整個業(yè)務(wù)流程的內(nèi)部控制有效性作出評價。抽樣法是控制測試的常用方法，分為隨機抽樣和其他抽樣。應(yīng)用抽樣法時應(yīng)注意樣本庫須包含符合測試要求的所有樣本，測試人員首先應(yīng)對樣本庫的完整性進行確認。

（5）實地查驗法

實地查驗法是指企業(yè)對現(xiàn)金、存貨、固定資產(chǎn)等實物資產(chǎn)進行現(xiàn)場盤點、查驗，主要用于對資產(chǎn)安全性目標的實現(xiàn)情況所作的評價。企業(yè)對財產(chǎn)進行實地查驗，需要制定統(tǒng)一的測試工作表，并從特定的樣本庫中抽取若干測試樣本，與業(yè)務(wù)記錄、財務(wù)單證等進行核對驗證，以此判斷與資產(chǎn)安全目標相關(guān)的各項控制的有效性。

比較分析法。比較分析法是指通過分析、比較數(shù)據(jù)間的關(guān)系、趨勢或比率等來取得評價證據(jù)的方法。企業(yè)可以將評價過程中取得的數(shù)據(jù)與歷史數(shù)據(jù)、行業(yè)標準數(shù)據(jù)或最優(yōu)數(shù)據(jù)等進行比較，找出其中異常波動的情形，并重點對異常區(qū)間的內(nèi)部控制有效性進行檢查評價。

專題討論法。專題討論法通常用于控制活動評價，是指通過召集與業(yè)務(wù)流程相關(guān)的管理人員就業(yè)務(wù)流程的特定環(huán)節(jié)或某類具體問題進行討論及評估的一種方法。專題討論法既是一種常見的控制評價方法，也是形成缺陷整改方案的重要途徑。對于同時涉及財務(wù)、業(yè)務(wù)、信息技術(shù)等方面的控制缺陷，往往需要由內(nèi)部控制專職機構(gòu)組織召開專題討論會議，綜合內(nèi)部各機構(gòu)、各方面的意見，研究確定缺陷整改方案。

3.2 內(nèi)部控制評價程序

設(shè)置內(nèi)部控制評價部門。上市公司可以根據(jù)需要在內(nèi)部設(shè)置專門機構(gòu)或委托內(nèi)部審計部門來負責(zé)內(nèi)部控制評價的具體組織實施工作，內(nèi)部控制評價部門必須具有獨立性、權(quán)威性和相適應(yīng)的專業(yè)勝任能力及職業(yè)道德修養(yǎng)，保證內(nèi)部控制評價工作能夠順利進行。

制定評價工作方案。內(nèi)部控制評價部門應(yīng)當根據(jù)公司實際情況和管理需要，分析經(jīng)營管理過程中的高風(fēng)險領(lǐng)域和重要業(yè)務(wù)事項，制定科學(xué)合理的評價工作方案，報經(jīng)董事會審批后實施，評價工作方案可以全面評價為主，也可以根據(jù)需要對高風(fēng)險領(lǐng)域和重要業(yè)務(wù)事項進行重點評價，以提高內(nèi)部控制評價的效率和效果。

組成評價工作組。內(nèi)部控制評價部門應(yīng)當根據(jù)經(jīng)批準的評價方案，組成內(nèi)部控制評價工作組，具體實施內(nèi)部控制評價工作。評價工作組應(yīng)當吸收企業(yè)內(nèi)部相關(guān)機構(gòu)熟悉情況的業(yè)務(wù)骨干參加，也可以根據(jù)自身特點，抽調(diào)審計、財務(wù)、生產(chǎn)管理等專業(yè)人員，對內(nèi)部控制全面或某一方面進行日常和專項檢查評價。評價工作組成員對本部門的內(nèi)部控制評價工作應(yīng)當實行回避制度。

實施現(xiàn)場測試。評價工作組根據(jù)評價工作方案確定的內(nèi)部控制評價范圍，入駐被評價單位，實施現(xiàn)場測試?，F(xiàn)場測試應(yīng)先了解被評價單位基本情況，確定檢查評價范圍和重點領(lǐng)域，然后對評價人員進行分工，實施現(xiàn)場檢查測試，形成工作底稿，并編制現(xiàn)場評價報告，經(jīng)被評價單位負責(zé)人簽字后，提交內(nèi)部控制評價部門。

認定控制缺陷，匯總評價結(jié)果。內(nèi)部控制評價部門根據(jù)各評價工作組的評價結(jié)果，全面復(fù)核、分類匯總各工作組認定的內(nèi)部控制缺陷，并綜合分析缺陷的成因、表現(xiàn)形式及風(fēng)險程度，判定缺陷類型及等級，編制缺陷認定匯總表。對于認定的內(nèi)部控制缺陷，內(nèi)部控制評價部門應(yīng)當提出整改建議，要求責(zé)任單位及時整改，并跟蹤其整改落實情況。

編報評價報告。內(nèi)部控制評價部門以匯總的評價結(jié)果為基礎(chǔ)，根據(jù)認定的內(nèi)部控制缺陷和整改情況，綜合內(nèi)部控制工作整體情況，客觀、公正、完整地編制內(nèi)部控制評價報告，并報送企業(yè)經(jīng)理層、董事會和監(jiān)事會，由董事會最終審定后對外披露或以其他形式加以合理利用。

風(fēng)險管理在上市公司經(jīng)營管理過程中的重要性是顯而易見的，建立健全內(nèi)部控制制度，監(jiān)督實施內(nèi)部控制制度的有效和運行，對企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展和持續(xù)經(jīng)營具有積極意義。

（作者單位：甘肅亞盛實業(yè)（集團）股份有限公司）