秦剛

【摘 要】在熱力行業(yè)建立環(huán)境會計，有利于響應國家號召，為國家的宏觀環(huán)境決策提供現(xiàn)實依據(jù)，我國正面臨著嚴峻的環(huán)境問題，若想促進環(huán)境改善并實現(xiàn)經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展，我們就必然要引入環(huán)境會計。當前，我國企業(yè)在環(huán)境會計信息披露方面存在巨大的缺陷和差距，正確反映環(huán)境問題所產(chǎn)生的影響已成為我國環(huán)境會計生存與發(fā)展所需要解決的一個重要問題。本文以太原市熱力公司為例，對如何在熱力行業(yè)建立環(huán)境會計，并讓熱力行業(yè)承擔起應盡的責任，盡早實現(xiàn)我國綠色GDP等問題進行了探討。

【關(guān)鍵詞】環(huán)境會計；煤煙型污染；集中供熱；綠色GDP

一、環(huán)境會計的理論

環(huán)境會計是指以自然資源耗費的補償為中心而展開的會計活動，它運用會計學的理論與方法，采用多元化的計量手段和屬性，就企業(yè)的各種對環(huán)境產(chǎn)生影響的經(jīng)濟活動的過程及其結(jié)果進行連續(xù)、系統(tǒng)、分類和續(xù)時的核算與監(jiān)督，為企業(yè)內(nèi)外部有關(guān)的會計信息使用者進行決策提供數(shù)量化的和其他形式信息的一種管理信息系統(tǒng)。

二、熱力行業(yè)及太原市熱力公司現(xiàn)狀

集中供熱是將分散的、高污染的小燃煤鍋爐取締后，由集中熱源所產(chǎn)生的蒸汽、熱水通過管網(wǎng)供給一個城市或部分地區(qū)生產(chǎn)和生活使用的供熱方式，這種集中后的供熱方式需要對管網(wǎng)敷設(shè)、鍋爐改造、脫硫除塵設(shè)備等投入巨大的資金，并非像老百姓認為的集中供熱可以節(jié)約成本。

近年來為改善環(huán)境，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展和綠色GDP，熱力企業(yè)在熱源燃料方面傾向于更環(huán)保的燃氣熱源，而這種清潔熱源的成本較傳統(tǒng)燃煤鍋爐的供熱成本更加高昂，以太原市熱力公司東山燃氣鍋爐成本測算為例：

從表中可以看到燃氣鍋爐成本為11.38元/月*M2，而目前集中供熱住宅收費價格僅為3.6元/月*M2。

由此可見，我國對環(huán)保投入力度雖然很大，但在不引入環(huán)境會計的傳統(tǒng)成本效益觀下只能看到企業(yè)的虧損，無法體現(xiàn)國家在環(huán)保方面的真正投入，也無法為國家實現(xiàn)綠色GDP提供直接依據(jù)，因此我們迫切需要找到一種更加適用的核算方法。

三、建議太原市熱力公司實行環(huán)境會計

1.太原市熱力公司實行環(huán)境會計是現(xiàn)實需要

我國環(huán)境問題突出，大氣污染屬于煤煙型污染，北方重于南方；中小城市污染勢頭甚于大城市；產(chǎn)煤區(qū)重于非產(chǎn)煤區(qū)；冬季重于夏季；早晚重于中午。目前我國取暖用能源消耗以煤為主，約占能源消費總量的四分之三。煤是一種骯臟能源，燃燒產(chǎn)生大量的粉塵、二氧化碳等污染物，是中國大氣污染日益嚴重的主要原因。近年來，廢渣存放量過大，垃圾包圍城市。中國廢渣年產(chǎn)生量已超過5億噸，處理能力趕不上排放量。1988年全國積存量已達66億噸，人均6噸廢渣。

太原市作為產(chǎn)煤區(qū)環(huán)境污染更甚，近年來在省市政府聯(lián)動下重點治理環(huán)境污染，在集中供熱等方面加大投入，環(huán)境明顯改善，而傳統(tǒng)的成本效益觀影響對環(huán)境投資的評判效果，因此在熱力行業(yè)建立環(huán)境成本會計是現(xiàn)實需要。

2.太原市熱力公司實行環(huán)境會計具有重要意義

太原市熱力公司實行環(huán)境會計意義明顯：一是可以將環(huán)境會計主體從企業(yè)內(nèi)部擴展到企業(yè)外部，以整個環(huán)境為會計主體，將集中供熱減少污染帶來的正效應與燃煤供暖造成的負效應進行抵銷，為計算集中供熱產(chǎn)生的“綠色GDP”提供直接依據(jù)；二是在推進供熱燃料資源有償使用的進程中，將儲存的資源價值以“折耗費用”的方式納入環(huán)境成本會計范疇，徹底改變長期以來資源消耗不計價值的現(xiàn)狀；三是將環(huán)境治理的支出納入環(huán)境成本會計范疇，實現(xiàn)對環(huán)境的綜合治理。改變企業(yè)過去那種只對已經(jīng)發(fā)生的歷史事項進行反映而缺乏對未來可能發(fā)生的環(huán)境問題的預見性說明的狀態(tài)，并對不確定的信息加以反映，消除未來對企業(yè)產(chǎn)生的財務影響。因此，必須建立環(huán)境會計。

四、環(huán)境會計在太原市熱力公司的具體應用

1.環(huán)境會計科目設(shè)置

可以考慮在現(xiàn)行的會計科目體系下設(shè)置“固定資產(chǎn)—環(huán)境資產(chǎn)”、“累計折舊—累計環(huán)境折耗”、“其他應付賬款—環(huán)境負債”、“應付職工薪酬—環(huán)境人工費”、“生產(chǎn)成本—環(huán)境消耗費”、“制造費用—環(huán)境消耗費”、“主營業(yè)務收入—環(huán)保收入”、“主營業(yè)務成本—環(huán)保成本”、“本年利潤—環(huán)保損益” 、“利潤分配—未分配利潤—環(huán)保損益”等相關(guān)科目。

2.環(huán)境會計的成本、費用化確認原則

環(huán)境成本應在其首次得以識別時加以確認。環(huán)境成本通過以下方式流入企業(yè)的應當資本化：①提高企業(yè)所擁有的其他資產(chǎn)的能力，改進其安全性或提高其效率而進行的投入；②減少或防止今后經(jīng)營活動造成的環(huán)境污染而進行的投入；③對于安全或環(huán)境因素發(fā)生的固定成本以及減少或防止?jié)撛谖廴径l(fā)生的成本也應予以資本化。除此以外的環(huán)境成本應予費用化計入當期損益。包括：日常生產(chǎn)開支、廢物處理、清理成本、環(huán)境審計成本、因環(huán)境損害而給予第三方的賠償?shù)取?/p>

3.環(huán)境成本會計核算的具體內(nèi)容

（1）環(huán)境直接消耗成本。包括：①在生產(chǎn)經(jīng)營活動中對燃煤及水、電等資源的耗用；②生產(chǎn)運行人員的人工工資、保險等；③向自來水公司繳納的排污費和向環(huán)保局繳納的環(huán)保費；④鍋爐等設(shè)備的一般維修、節(jié)能環(huán)保設(shè)施的運行費用等方面的支出。

（2）環(huán)境間接支出成本。包括：①環(huán)境研發(fā)成本，指生產(chǎn)工藝設(shè)計的調(diào)整、對廢棄物回收及再生利用等進行研究、開發(fā)的成本。②環(huán)境破壞成本。核算由于“三廢”排放、重大事故、資源消耗失控等造成的環(huán)境污染與破壞的損失。③環(huán)境管理成本。包括職工環(huán)境保護教育費、環(huán)境負荷的監(jiān)測計量、環(huán)境管理體系的構(gòu)筑和認證等方面的成本。④環(huán)保支援成本。包括企業(yè)周邊的綠化、對企業(yè)所在地域環(huán)保活動的贊助、與環(huán)境信息披露和環(huán)保廣告有關(guān)的成本支出、以及支付的環(huán)境稅費。

4.環(huán)境相關(guān)收支的會計處理方法

（1）資本化處理。①將熱力企業(yè)為實施環(huán)境預防和治理而購置或建造的脫硫除塵塔、鍋爐等固定資產(chǎn)的支出作為資本性支出計入環(huán)境資產(chǎn)，其賬面價值可按供熱管網(wǎng)、設(shè)備等原始投資的成本或評估值入賬，也可按各年投入累計成本的現(xiàn)值入賬，當確認資源資產(chǎn)價值時，可借記“固定資產(chǎn)—環(huán)境資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”、“在建工程”、“工程物資”等科目；②而資源折耗科目可根據(jù)環(huán)保設(shè)備、鍋爐使用年限來計提累計損耗的價值。計提折耗時借記“制造費用—環(huán)境消耗費” 科目，貸記“累計折舊—累計環(huán)境折耗”科目。

（2）損益化處理。①當耗用自來水、電、天燃氣及繳納環(huán)保費、排污費、設(shè)備維修費等環(huán)境直接消耗成本時，借記“生產(chǎn)成本—環(huán)境消耗費”科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；②當支付生產(chǎn)人員的工資、保險等時，借記“應付職工薪酬—環(huán)境人工費”科目，貸記“銀行存款”、“現(xiàn)金”等科目，之后轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本—環(huán)境消耗費”科目；③當發(fā)生環(huán)境保護、教育費、環(huán)境負荷的監(jiān)測計量費、綠化周邊環(huán)境費等支出時，借記“制造費用—環(huán)境消耗費”科目，貸記“銀行存款”、“原材料” 等科目；④當收到用戶采暖費、政府財政環(huán)保補貼和采暖費等收入時，借記“銀行存款”科目，貸記“主營業(yè)務收入—環(huán)保收入”科目，需要指出的是煤是高污染燃料，由燃煤耗費的成本不應計入環(huán)保成本而應計入一般成本，政府補貼時應只針對清潔能源的虧損部分，這樣有助于提高熱力企業(yè)使用清潔能源的熱情，引導企業(yè)改善供熱工藝，更有助于環(huán)境的改善。

（3）作為環(huán)境負債（或有負債）。當與環(huán)境有關(guān)的將來可能支付的費用，能夠被合理而可靠地計量時，借記“制造費用—環(huán)境消耗費”科目；貸記“其他應付賬款—環(huán)境負債”科目。

（4）作為環(huán)境損失。當企業(yè)被罰款或被勒令停產(chǎn)整頓而發(fā)生損失時，借記“營業(yè)外支出”科目；貸記“銀行存款”等科目。

五、結(jié)論

傳統(tǒng)會計核算方法在環(huán)境信息披露方面存在巨大的缺陷和差距，不能正確反映環(huán)境問題所產(chǎn)生的影響。在熱力行業(yè)建立環(huán)境成本會計，有利于響應國家號召，為國家的宏觀環(huán)境決策提供現(xiàn)實依據(jù)，它是與現(xiàn)代企業(yè)管理觀念不斷進步相適應的，環(huán)境會計不斷完善和發(fā)展將是今后會計科學發(fā)展的必然趨勢。