○郭磊（九江學院會計學院　江西　九江　332005）

企業(yè)預算松弛的影響因素研究

○郭磊
（九江學院會計學院江西九江332005）

預算松弛現(xiàn)象是企業(yè)預算管理實施中存在的問題，會造成預算管理的機能失調(diào)，因而引發(fā)學術(shù)界和實務界的廣泛關(guān)注與研究。本文從不同的理論視角對影響預算松弛的因素進行歸類概括，詳細分析這些因素對預算松弛的誘導作用或抑制作用。

預算管理預算松弛影響因素

預算管理作為企業(yè)的一種有效管理工具，具有規(guī)劃企業(yè)目標、實現(xiàn)資源配置、協(xié)調(diào)內(nèi)部關(guān)系、加強執(zhí)行控制和業(yè)績評價與激勵的功能。預算管理集成了多種功能，因而受到企業(yè)界和其他類型組織的重視。國外的企業(yè)廣泛實施了預算管理，我國企業(yè)在90年代開始推廣預算管理，目前絕大多數(shù)的大型企業(yè)已經(jīng)實施了預算管理。但是預算管理在應用過程中，存在預算松弛的問題，使預算管理的作用無法充分發(fā)揮。

一、預算松弛的涵義

預算松弛是預算管理過程中的機能失調(diào)現(xiàn)象，是指在編制預算時，企業(yè)內(nèi)部由于信息不對稱且利益相背情況下，預算的編制與執(zhí)行者為了自身利益，在參與編制預算的過程中傾向制定寬松的預算標準，便于完成預算任務。其表現(xiàn)形式有兩種：一是高估業(yè)務活動預計耗用的成本費用、資源和作業(yè)難度；另一類低估業(yè)務活動的預計產(chǎn)量、收入和利潤。

由于企業(yè)所處的外部市場環(huán)境存在著不確定性，企業(yè)編制預算時，適當?shù)貙⑽磥盹L險考慮進來所形成的預算松弛，有利于為應對風險提供保障，對企業(yè)的發(fā)展則有一定益處。但是，大多數(shù)研究認為預算松弛引起的預算失真，會導致企業(yè)資源配置不合理、影響各部門的協(xié)調(diào)運行、使預算控制失效、業(yè)績考核不準確等，降低企業(yè)的經(jīng)營效率。

二、預算松弛的影響因素分析

自20世紀60年代Schiff和Lewin明確提出預算松弛概念以來，學術(shù)界對預算松弛問題進行了持續(xù)的研究，其中重要的研究話題是研究影響預算松弛的因素。影響預算松弛的因素有很多，可以從不同的理論角度進行歸類概括，以下將詳細分析這些因素對預算松弛的影響。

1、基于代理理論的因素

（1）信息不對稱。信息不對稱是指契約關(guān)系中的交易雙方所占有的信息量不相等。代理理論認為，代理人與委托人之間由于信息不對稱，會逆向影響委托人有效地監(jiān)控代理人是否適當?shù)貫槲腥说睦娣?。企業(yè)在編制預算過程中，企業(yè)高層管理者由于專業(yè)領(lǐng)域限制等原因擁有較少相關(guān)信息，下級部門直接從事具體專業(yè)領(lǐng)域擁有更多信息。掌握更多信息的下級參與預算編制，有利于各部門更好組織協(xié)調(diào)、優(yōu)化資源配置，發(fā)揮預算的規(guī)劃功能，激勵各部門工作的積極性。但是信息不對稱的弊端在于，如果企業(yè)以預算標準作為衡量內(nèi)部各部門業(yè)績時，下級部門會利用其占有的信息優(yōu)勢，隱瞞或提供不真實的信息，編制松弛的預算，使預算目標容易實現(xiàn)，以利于自身利益最大化，所以信息不對稱是預算松弛產(chǎn)生的根本原因。

（2）預算強調(diào)。預算強調(diào)是指企業(yè)上級管理者以預算指標作為考核標準，來衡量各部門的經(jīng)營業(yè)績，并以預算完成情況作為確定薪酬或獎懲的依據(jù)。以預算標準來評價部門業(yè)績并決定薪酬的業(yè)績考核機制是預算松弛產(chǎn)生的誘導因素。在企業(yè)管理中，預算既是一種規(guī)劃和控制的工具，也是一種業(yè)績考核工具，當企業(yè)管理層以預算的實現(xiàn)程度作為考核下級部門和員工的重要依據(jù)，并且以此來制定薪酬時，下級管理者為了能夠得到更好的績效考核結(jié)果，獲取更多的薪酬和獎勵，得到更多的聲譽和晉升機會，傾向于利用預算參與編制較容易達到的預算，這樣就形成了預算松弛。因此，預算強調(diào)直接誘導了預算松弛的產(chǎn)生。

2、基于權(quán)變理論的因素

權(quán)變理論是指每個企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境條件都各不相同，要根據(jù)企業(yè)所處的外部環(huán)境和內(nèi)部條件的具體情況相機抉擇，選擇最合適的管理模式、方案或方法。就內(nèi)部條件而言，不同企業(yè)會采用不同的企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展模式，不同的戰(zhàn)略發(fā)展模式會面臨不同風險，企業(yè)可以通過編制較為寬松的預算來實現(xiàn)抵御風險的作用。此時預算松弛程度與企業(yè)戰(zhàn)略面臨的風險程度有正向關(guān)系。當企業(yè)面臨的外部環(huán)境和自身的任務有很大的不確定性，企業(yè)各級管理層為應對不確定性，就會選擇低估產(chǎn)出或收入、高估成本或資源需求，便于完成預算任務。在這種不確定的環(huán)境下，往往難以區(qū)分這種預算偏差到底是難以避免的客觀原因造成的還是主觀有意造成的，因而預算松弛難以避免。

（1）基于不同成長階段的企業(yè)戰(zhàn)略，其預算松弛程度不同。企業(yè)的成長過程可以劃分為不同階段：初創(chuàng)期、成長期、穩(wěn)定期、衰退期。不同時期企業(yè)的戰(zhàn)略計劃各有不同，不同的戰(zhàn)略目標和戰(zhàn)略計劃需要通過具體的預算來落實。初創(chuàng)期企業(yè)的管理制度還沒有完善，管理機制靈活而富有彈性，容易產(chǎn)生預算松弛；成長期企業(yè)為了市場份額，增強競爭力，企業(yè)會不斷尋求新的業(yè)務，仍然存在不確定因素，出于規(guī)避風險或逃避責任的心里，更加容易產(chǎn)生預算松弛，為以后留有退路；穩(wěn)定期的企業(yè)能更有效地進行日常管理和資源配置，具有相對較低的預算松弛。

（2）多元化戰(zhàn)略與專業(yè)化戰(zhàn)略也會對預算松弛產(chǎn)生不同程度的影響。多元化戰(zhàn)略比較復雜，企業(yè)將開拓新產(chǎn)品和新市場，外部環(huán)境陌生或多變，這就增加預算編制的難度，加上執(zhí)行的力度以及未來結(jié)果的不確定性，容易產(chǎn)生預算松弛，以便為風險提供緩沖余地。相較于多元化戰(zhàn)略的企業(yè)，專業(yè)化戰(zhàn)略的企業(yè)面臨的外部環(huán)境及內(nèi)部條件較為清晰，但其面臨的競爭壓力也是很大的。因此，管理者為緩解壓力會在制定的預算留有空間，即產(chǎn)生預算松弛。

3、基于行為理論的因素

（1）規(guī)避風險。預算松弛產(chǎn)生的一個重要因素就是為了規(guī)避不確定性帶來的風險。預算具有規(guī)劃未來的功能，要求預算制定者結(jié)合企業(yè)戰(zhàn)略目標，對未來預算期的外部環(huán)境、發(fā)展趨勢和企業(yè)未來的主要財務指標進行預測，從而制定出預算。但是在未來的預算期企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境具有不確定性，最終結(jié)果可能會偏離預期，預算執(zhí)行者為規(guī)避無法完成預算任務的不利影響，在參與制定預算的時候，會為涉及自己的預算保留一定的彈性空間。預算者不同的風險偏好也會對預算松弛產(chǎn)生影響，風險厭惡者規(guī)避風險的動機更強烈，更容易造成預算松弛；風險中性的預算者表現(xiàn)出相對更低水平的預算松弛。

（2）應對棘輪效應的壓力。棘輪效應是指企業(yè)的預算期的業(yè)績指標水平會根據(jù)上期的經(jīng)營業(yè)績完成情況不斷調(diào)整，過去的業(yè)績情況完成的越好，企業(yè)未來預算期的業(yè)績指標會相應提高。因此，好的業(yè)績表現(xiàn)反而不斷增加壓力，使得工作難度和壓力越來越大，這種隨業(yè)績上升不斷提高業(yè)績目標的現(xiàn)象被稱為“棘輪效應”。因此，為了應對預算管理過程中棘輪效應的壓力，預算執(zhí)行者隱瞞相關(guān)信息，編制預算或執(zhí)行預算的過程中傾向于促使預算松弛的產(chǎn)生。

4、基于心理學理論的因素

（1）動機因素。與工作有關(guān)的動機因素會對預算松弛產(chǎn)生影響，主要包括：成就動機、權(quán)力動機、自治動機。

成就動機是指員工想要成功甚至是超額完成組織中的重要任務的心理，當工作業(yè)績得到上級管理者認可和良好評價，員工會愿意花更多的時間和精力去積極工作，成就動機強烈的員工喜歡嘗試難度高的任務，希望獨立承擔工作責任，期望上級管理者能夠及時反饋和評價其工作業(yè)績。因此，員工的成就動機會減少預算松弛行為。

權(quán)力動機是指擁有完成目標所需資源的能力，當人希望顯示其重要性或具有影響力時，就會產(chǎn)生權(quán)力動機。權(quán)力動機強烈的人在編制預算的時候，利用預算松弛將得到更多的資源以顯示他們的權(quán)力，他們傾向于產(chǎn)生更多的預算松弛行為。

自治動機是指個體尋求自由和獨立，有高度自治動機的人獨立感很強，不喜歡受到管理制度的約束，傾向于創(chuàng)造更多的預算松弛行為。

（2）預算公平。預算公平是指在預算管理過程中預算參與人之間關(guān)系的平等，可以分為預算程序公平、預算過程公平、預算目標公平。預算公平能顯著影響下級的滿意度，強化員工對上級的信任，能夠抑制預算松弛。公平規(guī)范的預算程序會激發(fā)員工工作積極性，增強員工對組織和管理者的信任，表現(xiàn)出積極的預算行為，與管理者的目標保持高度的認同，傾向于降低預算松弛行為。預算過程公平，管理者與員工積極平等地溝通，能夠增進上下級的信任和了解，減少不合理的預算。預算過程公平和預算目標公平相互結(jié)合能顯著提升下級的滿意度和業(yè)績。

（3）聲譽。聲譽可以給個人帶來直接或者間接的利益，可以約束個人的行為。預算松弛行為會給預算參與者帶來負面的聲譽，為獲得良好的聲譽，預算參與者會表現(xiàn)出積極的預算行為，能明顯抑制預算松弛行為。聲譽是組織內(nèi)其他人對員工在日常工作的表現(xiàn)建立起來的評價，在編制預算和執(zhí)行預算的差異結(jié)果會一定程度反映員工聲譽。預算任務的完成程度會影響執(zhí)行者的聲譽，較好的預算完成程度會形成良好的聲譽，較差的預算完成程度會形成不良的聲譽。但是預算目標如果經(jīng)常性超額完成，會容易引起預算松弛的嫌疑，若展開預算差異調(diào)查，容易發(fā)現(xiàn)大幅度超額差異產(chǎn)生的原因，從而發(fā)現(xiàn)由預算松弛形成的有利預算差異，結(jié)果也會對執(zhí)行者形成不利的聲譽影響。在參與預算編制時，預算參與者會權(quán)衡上述利弊，從而表現(xiàn)出積極的預算行為，有利于抑制預算松弛。

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（責任編輯：曉彤）