曹亞娜 王 潔 王 芳 吳 雨▲

1.北京醫(yī)院計(jì)劃財(cái)務(wù)處，北京 100730；2.北京醫(yī)院計(jì)劃財(cái)務(wù)處資產(chǎn)管理科，北京 100730

2012 年，財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《規(guī)范》），標(biāo)志著我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)進(jìn)入實(shí)質(zhì)性操作階段?！兑?guī)范》第六十三條規(guī)定：“單位負(fù)責(zé)人應(yīng)當(dāng)指定專門部門或?qū)Ｈ素?fù)責(zé)對單位內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)并出具單位內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告”[1]。按照《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》《規(guī)范》的要求，應(yīng)當(dāng)對公立醫(yī)院內(nèi)部控制進(jìn)行自我評價(jià)。

醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)是醫(yī)院管理層負(fù)責(zé)實(shí)施的，對醫(yī)院內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)，形成評價(jià)結(jié)論，出具評價(jià)報(bào)告的過程。完整的內(nèi)部控制自我評價(jià)體系應(yīng)包括：①內(nèi)部控制自我評價(jià)主體；②內(nèi)部控制自我評價(jià)內(nèi)容；③內(nèi)部控制自我評價(jià)依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn)；④內(nèi)部控制自我評價(jià)方法；⑤內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告[2]。

1 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)的主體

醫(yī)院開展內(nèi)部控制自我評價(jià)工作，首先要明確評價(jià)工作的實(shí)施主體。內(nèi)部控制自我評價(jià)主體必須具備一定的條件：①具備與評價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)相適應(yīng)的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德素質(zhì)；②與醫(yī)院其他職能部門在評價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)方面應(yīng)當(dāng)保持協(xié)調(diào)一致，在工作中相互配合、相互制約；③能夠得到醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)班子和各級工作人員的支持，有足夠的權(quán)威性來保證內(nèi)部控制自我評價(jià)工作的順利開展。根據(jù)這些條件，內(nèi)部控制自我評價(jià)工作通常由醫(yī)院內(nèi)部控制建設(shè)領(lǐng)導(dǎo)小組負(fù)責(zé)，具體業(yè)務(wù)由內(nèi)控部門或牽頭部門承擔(dān)。

內(nèi)部控制自我評價(jià)實(shí)施主體應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的評價(jià)方案，組成內(nèi)部控制自我評價(jià)工作組，具體實(shí)施內(nèi)部控制自我評價(jià)工作[2]。

2 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)的內(nèi)容

醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)是對內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見，內(nèi)部控制有效性和內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性。

醫(yī)院內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性是指為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必需的內(nèi)部控制程序都存在并且設(shè)計(jì)恰當(dāng)，能夠?yàn)榭刂颇繕?biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。在設(shè)計(jì)過程中，應(yīng)著重首先關(guān)注內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理、合法性，是否符合內(nèi)部控制的基本原理，應(yīng)以相關(guān)的法律法規(guī)為依據(jù)。其次是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的全面性，是否涵蓋了所有關(guān)鍵業(yè)務(wù)、環(huán)節(jié)和控制點(diǎn)，是否對相關(guān)業(yè)務(wù)、崗位和流程形成相互制約、相互監(jiān)督機(jī)制。最后是內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的適應(yīng)性，即設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)是否與醫(yī)院所處政策環(huán)境、業(yè)務(wù)特點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)管理等相匹配，根據(jù)外部因素的變化適時(shí)調(diào)整控制關(guān)鍵點(diǎn)和控制措施。

醫(yī)院內(nèi)部控制執(zhí)行的有效性是以良好的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)為前提，從而為控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理保證。因此，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)考慮以下方面：①相關(guān)控制在評價(jià)期內(nèi)如何運(yùn)行；②是否得到持續(xù)一致的運(yùn)行；③實(shí)施控制的人員是否具備必要的權(quán)限和能力。

3 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)的流程和方法

根據(jù)《規(guī)范》和國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的研究資料，內(nèi)控自我評價(jià)的流程和方法可根據(jù)醫(yī)院性質(zhì)、醫(yī)療業(yè)務(wù)范圍、規(guī)模、管理定位、實(shí)際面臨的各類風(fēng)險(xiǎn)水平確定[3]。

3.1 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)的流程

根據(jù)《規(guī)范》規(guī)定，醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)流程一般包括制定評價(jià)工作方案、組成評價(jià)工作組、實(shí)施現(xiàn)場測試、匯總評價(jià)結(jié)果、編報(bào)評價(jià)報(bào)告等。

某醫(yī)院財(cái)務(wù)處執(zhí)行內(nèi)部控制自我評價(jià)的總流程：制定內(nèi)控檢查表和檢查評價(jià)工作方案，財(cái)務(wù)處7 個(gè)科室進(jìn)行自查、檢查小組現(xiàn)場檢查和評價(jià)，檢查評價(jià)結(jié)果符合和確認(rèn)，督促整改，結(jié)合日常監(jiān)督等情況，匯總檢查意見，形成醫(yī)院內(nèi)部控制檢查報(bào)告書。具體流程主要包括。①制定內(nèi)部控制檢查表：參照市衛(wèi)生局醫(yī)院會(huì)計(jì)基礎(chǔ)考核評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，結(jié)合醫(yī)院自身實(shí)際情況，制定內(nèi)部控制檢查表。具體涉及機(jī)構(gòu)設(shè)置及人員配備、預(yù)算管理、收入管理、支出管理、貨幣資金管理、藥品材料庫存物資管理、固定資產(chǎn)管理、工程項(xiàng)目管理、對外投資管理、債權(quán)債務(wù)管理、財(cái)務(wù)電算化等。②制定內(nèi)部控制檢查實(shí)施方案：檢查目的、檢查范圍、檢查方式、檢查時(shí)間及人員安排、檢查程序及對檢查人員的要求。③組織現(xiàn)場檢查小組，分配成員任務(wù)：檢查小組組長負(fù)責(zé)與被檢查科室主要領(lǐng)導(dǎo)成員談話，副組長負(fù)責(zé)檢查內(nèi)控環(huán)境、內(nèi)控自查情況，一般檢查評價(jià)人員按內(nèi)控流程分組展開工作，最后由一人負(fù)責(zé)撰寫檢查匯總報(bào)告。④檢查小組進(jìn)行現(xiàn)場交談：通過聽取被檢查科室的介紹，掌握基本情況，了解工作計(jì)劃、預(yù)算完成情況、內(nèi)部控制實(shí)施情況。⑤搜集材料：材料主要包括內(nèi)部控制組織架構(gòu)、內(nèi)控分工、責(zé)任體系以及近期的自查整改記錄等。通過對上述資料的分析，自評工作小組會(huì)劃定本次自評的范圍，選取內(nèi)控的重點(diǎn)評價(jià)樣本、控制點(diǎn)和流程。⑥檢查小組實(shí)施現(xiàn)場檢查：依據(jù)內(nèi)部控制檢查表，檢查小組人員采用相應(yīng)的評價(jià)方法，評價(jià)醫(yī)院機(jī)構(gòu)設(shè)置及人員配備、預(yù)算管理、收入管理、支出管理、貨幣資金管理、藥品材料庫存物資管理、固定資產(chǎn)管理、工程項(xiàng)目管理、對外投資管理、債權(quán)債務(wù)管理、財(cái)務(wù)電算化等方面的情況。⑦認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷：檢查小組匯總檢查表，初步認(rèn)定內(nèi)部控制缺陷，形成現(xiàn)場評價(jià)表。⑧確認(rèn)結(jié)果：與被檢查科室溝通確認(rèn)檢查評價(jià)結(jié)果，所有的檢查表要求由被檢查科室負(fù)責(zé)人簽字確認(rèn)。⑨撰寫檢查報(bào)告：報(bào)告中對被檢查科室因內(nèi)部控制缺陷扣分原因做出清晰的解釋，告知其未執(zhí)行的流程、控制點(diǎn)。⑩復(fù)核檢查情況：由檢查小組組長或副組長復(fù)核檢查表和內(nèi)控缺陷認(rèn)定，跟蹤內(nèi)部控制缺陷整改和修訂完善情況。編制內(nèi)控自我評價(jià)報(bào)告：在此基礎(chǔ)上，檢查小組形成評價(jià)報(bào)告。評價(jià)報(bào)告中應(yīng)充分評估控制活動(dòng)類型、控制活動(dòng)的復(fù)雜性、管理層逾越內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)施控制活動(dòng)所需要的職業(yè)判斷程度等因素導(dǎo)致內(nèi)部控制失效的風(fēng)險(xiǎn)[4-9]。

3.2 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)方法

醫(yī)院根據(jù)自身實(shí)施的內(nèi)部控制程序來選擇內(nèi)控自我評價(jià)方法，并且在內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的有效性評價(jià)和運(yùn)行有效性評價(jià)兩個(gè)階段采用的方法不同。

檢查小組根據(jù)人員分工和事先設(shè)計(jì)好的檢查方法對醫(yī)院內(nèi)部控制開展現(xiàn)場內(nèi)控測試。

在內(nèi)控設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)有效性評價(jià)階段采用的方法有文字表述法、調(diào)查問卷法、流程圖法。文字表述法是評價(jià)人員以文字的形式將所了解的內(nèi)部控制情況描述出來。適用于相對簡單的業(yè)務(wù)內(nèi)部控制，如人員配備、業(yè)務(wù)范圍、崗位職責(zé)等。其優(yōu)點(diǎn)是能對調(diào)查情況進(jìn)行具體描述，彌補(bǔ)調(diào)查表簡單肯定或否定的不足，缺點(diǎn)是只用文字描述不足以體現(xiàn)內(nèi)控的細(xì)節(jié)，不利于為內(nèi)部控制分析提供有效依據(jù)。問卷調(diào)查法是針對需要了解的控制點(diǎn)，設(shè)計(jì)調(diào)查問題，編制調(diào)查表如某醫(yī)院對收入管理內(nèi)部控制情況設(shè)計(jì)（表1）。

表1 收入管理內(nèi)控檢查表

其優(yōu)點(diǎn)是較易了解內(nèi)控系統(tǒng)的狀況，如果調(diào)查表設(shè)計(jì)全面，即便是經(jīng)驗(yàn)不足的評價(jià)人員，也不會(huì)漏過薄弱環(huán)節(jié)。缺點(diǎn)是如果調(diào)查表設(shè)計(jì)不當(dāng)，難以對內(nèi)控體系做出正確評價(jià)，肯定或否定的答案過于簡單，不能反映程度。流程圖法是通過繪制內(nèi)部控制流程圖來測試和評價(jià)單位內(nèi)部控制體系的方法。其優(yōu)點(diǎn)是能清楚地反映內(nèi)部控制程序，缺點(diǎn)是花費(fèi)時(shí)間較多。

在內(nèi)控運(yùn)行有效性評價(jià)階段，通常采用的方法有證據(jù)檢查法、穿行實(shí)驗(yàn)法、實(shí)地觀察法等。

證據(jù)檢查法是指檢察人員抽取一定數(shù)量的憑證等書面證據(jù)和其他有關(guān)證據(jù)，從中檢查控制線索，從而判斷內(nèi)部控制是否得到有效貫徹執(zhí)行的方法。例如，某醫(yī)院在檢查掛號(hào)收費(fèi)科票據(jù)管理內(nèi)部控制情況時(shí)，該科室制定了《門診收費(fèi)票據(jù)領(lǐng)用規(guī)定》，對此檢查人員查看了票據(jù)管理記錄本，掛號(hào)收費(fèi)科對票據(jù)領(lǐng)用情況進(jìn)行了詳細(xì)的記錄，相關(guān)制度在實(shí)際工作中得到有效執(zhí)行。穿行試驗(yàn)法是指抽取一份全過程文件，按照單位業(yè)務(wù)程序，重新執(zhí)行一遍，以檢查其在辦理中是否執(zhí)行了內(nèi)部控制措施，并對此進(jìn)行評價(jià)。檢查時(shí)可以采用逆向檢查方法，從會(huì)計(jì)憑證入手向前追溯，進(jìn)而對整改業(yè)務(wù)流程的控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行檢查。實(shí)地檢查法是指現(xiàn)場對財(cái)產(chǎn)進(jìn)行盤點(diǎn)、清查及對存貨的出入庫等控制環(huán)節(jié)進(jìn)行檢查，如某醫(yī)院對財(cái)務(wù)科、掛號(hào)收費(fèi)科、住院結(jié)算科等科室進(jìn)行庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)（表2）。

表2 庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表

通過檢查發(fā)現(xiàn)，各科室的庫存現(xiàn)金管理狀況較好，均能做到日清月結(jié)，及時(shí)、準(zhǔn)確、細(xì)致地登記現(xiàn)金日記賬，無長、短款現(xiàn)象發(fā)生。相關(guān)制度得到有效執(zhí)行[10-15]。

4 內(nèi)部控制自我評價(jià)結(jié)果分析

自評工作小組檢查結(jié)束、收集相關(guān)資料數(shù)據(jù)后，需要對檢查過程中獲取的資料進(jìn)行分析，便于得出醫(yī)院內(nèi)部控制的結(jié)論。分析的主要內(nèi)容是對醫(yī)院內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別與認(rèn)定。

內(nèi)部控制缺陷一般可分為設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷。前者是指缺少為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)所必須的控制，或設(shè)計(jì)不當(dāng)難以實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)。后者是指未按照設(shè)計(jì)完好的控制來運(yùn)行，或缺乏勝任能力以有效地實(shí)施控制。

醫(yī)院內(nèi)部控制檢查小組對于自我評價(jià)過程中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)當(dāng)從定量和定性等方面進(jìn)行分析，判斷其是否構(gòu)成內(nèi)控缺陷，然后將缺陷按影響的嚴(yán)重程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。在認(rèn)定影響的嚴(yán)重程度時(shí)，應(yīng)該注意考慮醫(yī)療行業(yè)特征、風(fēng)險(xiǎn)偏好、關(guān)鍵控制點(diǎn)等因素[16-17]。

5 醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告

完成內(nèi)控自我評價(jià)結(jié)果分析工作后，檢查小組人員應(yīng)及時(shí)與被檢查科室進(jìn)行溝通確認(rèn)，告知相關(guān)人員內(nèi)控缺陷認(rèn)定原因及整改措施，并且內(nèi)部控制評價(jià)工作底稿需經(jīng)各個(gè)科室負(fù)責(zé)人確認(rèn)簽字。負(fù)責(zé)撰寫評價(jià)報(bào)告的人員對收集的資料進(jìn)行分析整理后，以書面報(bào)告的形式作為最終體現(xiàn)。

醫(yī)院內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告應(yīng)當(dāng)對醫(yī)院單位層面和業(yè)務(wù)層面的控制情況進(jìn)行撰寫，同時(shí)披露對內(nèi)控缺陷的認(rèn)定及整改意見。包括自我評價(jià)工作的總體情況、評價(jià)依據(jù)、評價(jià)范圍、程序及方式、內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定情況、缺陷的整改情況和擬采取的整改措施和有效性結(jié)論[18]。

6 結(jié)論

醫(yī)院內(nèi)部控制的自我評價(jià)是保證內(nèi)部控制建設(shè)得以開展并得以有效實(shí)施的重要環(huán)節(jié)，其結(jié)果也應(yīng)當(dāng)作為醫(yī)院完善內(nèi)部控制的依據(jù)和考核評價(jià)相關(guān)工作人員的依據(jù)。醫(yī)院應(yīng)結(jié)合自身實(shí)際對內(nèi)部控制制度進(jìn)行不斷完善，并進(jìn)一步提高其內(nèi)部控制的力度，以保障醫(yī)院的健康可持續(xù)發(fā)展。

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