畢紀(jì)文

(日照市東港區(qū)國家稅務(wù)局，日照東港 276899)

2013年8月1日，山東省全面實(shí)施交通運(yùn)輸業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)。在這個(gè)轉(zhuǎn)型的過程中，不論是稅務(wù)機(jī)關(guān)還是納稅人，都面臨著新舊稅制的銜接、政策的變化、具體業(yè)務(wù)的處理和稅收核算的轉(zhuǎn)化等難題?！盃I改增”不僅改變了企業(yè)的整個(gè)會(huì)計(jì)核算體系，同時(shí)帶來了開票系統(tǒng)、報(bào)稅系統(tǒng)、認(rèn)證抵扣、稅款繳納等操作方面的一系列新問題，賬務(wù)處理稍有不慎便會(huì)產(chǎn)生稅收風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)近期某區(qū)國稅局開展的交通運(yùn)輸業(yè)調(diào)研中暴露出的一些涉稅風(fēng)險(xiǎn)問題，筆者認(rèn)為加強(qiáng)該行業(yè)的增值稅管理、防控其稅收風(fēng)險(xiǎn)勢必成為今后稅收管理的一個(gè)重點(diǎn)。

一、“營改增”后交通運(yùn)輸業(yè)涉稅風(fēng)險(xiǎn)分析

從稅制角度來看，將交通運(yùn)輸業(yè)納入增值稅征收范圍，在一定程度上完善了增值稅鏈條，有利于稅務(wù)機(jī)關(guān)通過納稅人上下游之間的利益制衡防控偷逃稅，但是，交通運(yùn)輸業(yè)具有分散性、流動(dòng)性和隱蔽性特點(diǎn)，經(jīng)營業(yè)務(wù)難以全面掌控管理，加之增值稅專用發(fā)票的抵扣功能等因素，容易形成利益驅(qū)動(dòng)的洼地，導(dǎo)致稅收征管問題的出現(xiàn)。

(一)對(duì)納稅人主體的認(rèn)定問題。交通運(yùn)輸業(yè)，是指使用運(yùn)輸工具將貨物或者旅客送達(dá)目的地，使其空間位置得到轉(zhuǎn)移的業(yè)務(wù)活動(dòng)。在實(shí)際管理過程中，我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)的運(yùn)輸車輛除了存在自購和租賃方式外，普遍存在掛靠的方式?，F(xiàn)實(shí)中，車輛掛靠人往往是個(gè)體經(jīng)營者，僅根據(jù)這兩個(gè)條件判斷納稅主體比較困難。特別是目前稅收政策對(duì)掛靠人的法律責(zé)任，以及對(duì)掛靠人自己承攬的業(yè)務(wù)如何進(jìn)行核算均沒有明確解釋，因此如何根據(jù)規(guī)定準(zhǔn)確判斷誰是納稅主體，在實(shí)務(wù)操作中有著很大難度，也容易成為管理的風(fēng)險(xiǎn)。

(二)稅目稅率的問題?！盃I改增”試點(diǎn)后，交通運(yùn)輸業(yè)兼有三種不同稅率(6%、11%、17%)，混業(yè)經(jīng)營的企業(yè)，一定程度上存在混淆不同稅率確認(rèn)收入問題。檢查中，稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人在稅目、稅率的適用上往往會(huì)產(chǎn)生分歧。

(三)進(jìn)項(xiàng)抵扣的問題。部分企業(yè)在“營改增”之后獲得了一般納稅人資格，具有抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的權(quán)利，可抵扣的項(xiàng)目主要為購置運(yùn)輸車輛、燃油和修理費(fèi)時(shí)所含的進(jìn)項(xiàng)稅。但是，運(yùn)輸工具購置成本高、使用年限長，多數(shù)相對(duì)成熟的大中型企業(yè)，未來幾年或更長時(shí)間不可能有大額資產(chǎn)購置，因此，進(jìn)項(xiàng)稅主要來自于燃油和修理費(fèi)。

(四)滯后確認(rèn)銷售收入的問題。在收入方面，除了前面提到的掛靠企業(yè)可能漏記收入和混淆稅率少計(jì)收入外，交通運(yùn)輸業(yè)還不同程度地存在滯后確認(rèn)收入問題。由于受代開增值稅發(fā)票條件的限制，造成部分收入延遲申報(bào)成為必然，解決已繳稅款和代開增值稅發(fā)票無法銜接的問題成為當(dāng)務(wù)之急。

(五)運(yùn)輸發(fā)票和合同的問題。“營改增”后，交通運(yùn)輸業(yè)票據(jù)有四種:貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、稅務(wù)代開的增值稅專用發(fā)票、增值稅普通發(fā)票、鐵路運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算票據(jù)。檢查中發(fā)現(xiàn)企業(yè)普遍存在開具和取得的部分運(yùn)輸專用發(fā)票存在開具項(xiàng)目不全，運(yùn)輸起始地、運(yùn)輸里程、承運(yùn)車輛車號(hào)等填寫不全、隨意的情況，支付項(xiàng)目與發(fā)票開具項(xiàng)目明顯不符，與企業(yè)實(shí)際業(yè)務(wù)很難一一對(duì)應(yīng)。同時(shí)，運(yùn)輸企業(yè)簽訂的運(yùn)輸合同也是標(biāo)準(zhǔn)不一，除了臨時(shí)業(yè)務(wù)外，對(duì)長期合作的客戶有按月和按年簽訂的，且所有的合同都不注明運(yùn)輸車輛號(hào)牌，有的連運(yùn)輸時(shí)間也是空白的。甚至有些企業(yè)是在結(jié)賬時(shí)才補(bǔ)充簽訂合同。由于目前政策并未對(duì)運(yùn)輸合同進(jìn)行規(guī)范性要求，造成了目前實(shí)際業(yè)務(wù)和賬載業(yè)務(wù)不匹配情況，極易發(fā)生少計(jì)、漏計(jì)、遲計(jì)收入的風(fēng)險(xiǎn)。

(六)運(yùn)輸車輛的問題。交通運(yùn)輸業(yè)的固定資產(chǎn)主要是運(yùn)輸工具，企業(yè)取得運(yùn)輸工具的方式主要有自購、租賃、掛靠、融資租賃等方式。檢查中發(fā)現(xiàn)某企業(yè)，2014年5月份后新增大量車輛，大多數(shù)是從個(gè)人名下購買的二手車，而后大多又掛在他人名下?，F(xiàn)在該企業(yè)共有運(yùn)輸車輛22臺(tái)，其中掛在該企業(yè)名下的有5輛，掛在法人名下的有4輛，掛在其他人名下的有13輛。這樣收入與成本的配比以及折舊的攤銷成為難以準(zhǔn)確核算的問題。

二、產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)的原因分析

“營改增”過程中，之所以已經(jīng)或可能出現(xiàn)上述涉稅風(fēng)險(xiǎn)，主要有以下三個(gè)原因。

(一)政策規(guī)定不夠明確，容易混淆。新的增值稅應(yīng)稅服務(wù)分類與原營業(yè)稅分類不同，納入試點(diǎn)的企業(yè)可能有混業(yè)經(jīng)營、兼營，還可能有跨期業(yè)務(wù)，納稅人了解增值稅政策不全面，很容易錯(cuò)用政策。對(duì)增值稅的抵扣政策、何時(shí)確認(rèn)銷售收入的時(shí)間、開票相關(guān)的規(guī)定都理解的不深，部分納稅人對(duì)稅法的認(rèn)識(shí)還停留在營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定上。

(二)無實(shí)物證明，難以查處。目前，我國“社會(huì)誠信缺失、納稅遵從度不高”的現(xiàn)象仍然一定程度存在，而“營改增”后，應(yīng)稅服務(wù)缺少實(shí)物佐證，虛開發(fā)票，難以查處。同時(shí)，虛假發(fā)票還存在龐大的“買方市場”。一些掛靠運(yùn)輸公司的車輛和社會(huì)個(gè)體車輛在完成運(yùn)輸業(yè)務(wù)后無法提供運(yùn)輸發(fā)票，而運(yùn)輸委托人往往需要增值稅發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，這些運(yùn)輸車輛就以支付開票費(fèi)的形式購買運(yùn)輸發(fā)票。這會(huì)使少數(shù)存在僥幸心理的不法分子，敢于冒險(xiǎn)，大量虛開或取得虛開的增值稅發(fā)票，牟取非法利益。

(三)利益驅(qū)使，鋌而走險(xiǎn)?！盃I改增”試點(diǎn)后，貨物運(yùn)輸和貨運(yùn)代理增值稅專用發(fā)票的“含金量”比原來普通貨運(yùn)貨代營業(yè)稅發(fā)票更高，出于盈利的本性，個(gè)別企業(yè)往往會(huì)冒險(xiǎn)虛開或者取得虛開的增值稅發(fā)票。同時(shí)，部分運(yùn)輸企業(yè)為了能夠招攬生意，故意虛開、多開發(fā)票金額，為那些索要發(fā)票的企業(yè)多抵扣增值稅提供便利。

三、加強(qiáng)交通運(yùn)輸業(yè)稅收管理的建議

(一)明確和規(guī)范課稅要素。一方面，要進(jìn)一步明確有關(guān)交通運(yùn)輸業(yè)政策規(guī)定。針對(duì)貨運(yùn)業(yè)時(shí)間長情況復(fù)雜的實(shí)際，明確各類業(yè)務(wù)納稅時(shí)間的確認(rèn)。另一方面，要進(jìn)一步規(guī)范經(jīng)營主體。對(duì)于掛靠經(jīng)營，應(yīng)逐步引導(dǎo)被掛靠企業(yè)回購掛靠個(gè)體運(yùn)輸戶實(shí)際擁有的車輛，使個(gè)體運(yùn)輸戶成為企業(yè)員工，所實(shí)現(xiàn)的運(yùn)營收入納入企業(yè)收入核算，以企業(yè)取得的全部收入繳納稅款，發(fā)生的購車、油耗等費(fèi)用由企業(yè)抵扣。這樣，名義車主和實(shí)際車主相一致，納稅主體、管理體制和法律責(zé)任等主體明確，承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任也比較明晰。

(二)規(guī)范合同制定和發(fā)票開具。出臺(tái)運(yùn)輸合同規(guī)范。要求企業(yè)完善交通運(yùn)輸合同的簽訂，對(duì)提供交通運(yùn)輸?shù)臉I(yè)務(wù)及接受交通運(yùn)輸服務(wù)的企業(yè)的交通運(yùn)輸合同進(jìn)行雙向?qū)徍撕蛡浒?，以解決虛開和接受虛開增值稅發(fā)票。嚴(yán)格要求運(yùn)輸企業(yè)按照《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》《發(fā)票管理辦法》對(duì)發(fā)票內(nèi)容進(jìn)行準(zhǔn)確無誤的填寫，以便準(zhǔn)確核實(shí)業(yè)務(wù)真實(shí)性，包括:起運(yùn)地(落實(shí)到街道門牌)、經(jīng)由、到達(dá)地(落實(shí)到街道門牌)、費(fèi)用項(xiàng)目及金額(行駛里程，單位運(yùn)價(jià))、車船噸位等。并可要求運(yùn)輸企業(yè)提供相關(guān)運(yùn)輸、租賃、結(jié)算單據(jù)備查。

(三)增加行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)分析指標(biāo)。根據(jù)交通運(yùn)輸業(yè)的經(jīng)營特點(diǎn)和涉稅風(fēng)險(xiǎn)，以“金稅三期”系統(tǒng)數(shù)據(jù)大集中為基礎(chǔ)，引入風(fēng)險(xiǎn)分析指標(biāo)，開發(fā)“貨物運(yùn)輸行業(yè)”稅收風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)體系，助推行業(yè)稅收風(fēng)險(xiǎn)管理。通過設(shè)定稅負(fù)分析規(guī)則、營運(yùn)能力分析規(guī)則等風(fēng)險(xiǎn)分析指標(biāo)，運(yùn)用函數(shù)公式計(jì)算出各項(xiàng)指標(biāo)的區(qū)間值或警戒線，有針對(duì)性地識(shí)別查找企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，解決購進(jìn)燃油、輪胎、修理費(fèi)等進(jìn)項(xiàng)稅金的真實(shí)可靠性。

(四)深入推進(jìn)信息管稅。目前，貨運(yùn)車輛基本都配備了GPS系統(tǒng)。在日常管理和專項(xiàng)檢查中，可將GPS系統(tǒng)數(shù)據(jù)與開票信息、油卡信息相核對(duì)，抽查核實(shí)其是否有收入不入賬或多抵油費(fèi)進(jìn)項(xiàng)的情形發(fā)生。同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)運(yùn)輸企業(yè)的相關(guān)業(yè)務(wù)內(nèi)容的調(diào)查了解，可設(shè)計(jì)相關(guān)進(jìn)銷項(xiàng)核對(duì)表格，以一一對(duì)應(yīng)的方式，要求運(yùn)輸企業(yè)準(zhǔn)確填寫每筆業(yè)務(wù)的車輛、噸位、運(yùn)價(jià)、油料等內(nèi)容，再進(jìn)行分析整理，為日常管理、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、稅務(wù)稽查提供依據(jù)。

(五)加強(qiáng)行業(yè)輔導(dǎo)監(jiān)管。加強(qiáng)對(duì)交通運(yùn)輸業(yè)的納稅輔導(dǎo)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)人員和辦稅人員進(jìn)行定期培訓(xùn)，以解決企業(yè)財(cái)務(wù)人員對(duì)增值稅業(yè)務(wù)理解不深、申報(bào)業(yè)務(wù)不熟的現(xiàn)狀。同時(shí)，作為稅收風(fēng)險(xiǎn)防范體系中的最后一道防線，稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)本著高度負(fù)責(zé)的精神，加大對(duì)運(yùn)輸企業(yè)的監(jiān)控管理，全力打擊不法分子借“營改增”之機(jī)實(shí)施的涉稅違法犯罪，提高稽查威懾力和打擊力。