王平有

【摘 要】本文擬對(duì)合并報(bào)表當(dāng)中有關(guān)抵消分錄進(jìn)行詳細(xì)解析，特別是有關(guān)存貨、應(yīng)收賬款、固定資產(chǎn)進(jìn)行抵消解析，使廣大會(huì)計(jì)人員對(duì)合并報(bào)表業(yè)務(wù)有一個(gè)清楚的了解，從而達(dá)到運(yùn)用之目的。

【關(guān)鍵詞】合并報(bào)表；抵消業(yè)務(wù)；之我見

一、內(nèi)部債權(quán)債務(wù)的合并處理

1.內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)抵消概述

在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)需要進(jìn)行抵消處理的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項(xiàng)目主要包括：（1）應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵消；（2）應(yīng)收票據(jù)與應(yīng)付票據(jù)的抵消；（3）預(yù)付款項(xiàng)與預(yù)收款項(xiàng)的抵消。

2.內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理

借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款

此處是按照應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款的余額進(jìn)行抵消，而不是按照賬面價(jià)值進(jìn)行抵消。

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 貸：資產(chǎn)減值損失

3.連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)內(nèi)部應(yīng)收款項(xiàng)及其壞賬準(zhǔn)備的合并處理

第一種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額與上期余額相等時(shí)的抵消處理

【舉例1】第1年末母公司應(yīng)收賬款10 000元（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1 000元）；子公司應(yīng)付賬款10 000元。第2年末母公司應(yīng)收賬款10 000元。

（1）借：應(yīng)付賬款 10 000 貸：應(yīng)收賬款 10 000

（2）借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 1 000

貸：未分配利潤(rùn)——年初 1 000

第二種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額大于上期余額時(shí)的抵消處理

【舉例2】第1年末母公司應(yīng)收賬款10 000元（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1 000元）；子公司應(yīng)付賬款10 000元。第2年末母公司應(yīng)收賬款15 000元（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備余額1 500元）。

（1）借：應(yīng)付賬款 15 000 貸：應(yīng)收賬款 15 000

（2）借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 1 000

貸：未分配利潤(rùn)——年初 1 000

（3）借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 500

貸：資產(chǎn)減值損失 500

（2）、（3）可以合并編制為：

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 1 500

貸：未分配利潤(rùn)——年初 1 000

資產(chǎn)減值損失 500

第三種情況：內(nèi)部應(yīng)收賬款本期余額小于上期余額時(shí)的抵消處理

【舉例3】第1年末母公司應(yīng)收賬款10 000元（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備1 000元）；子公司應(yīng)付賬款10 000元。第2年末母公司應(yīng)收賬款8 000元（計(jì)提壞賬準(zhǔn)備余額800元）。

（1）借：應(yīng)付賬款 8 000 貸：應(yīng)收賬款 8 000（2）借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 1 000

貸：未分配利潤(rùn)——年初 1 000

（3）借：資產(chǎn)減值損失 200

貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 200

（2）、（3）可以合并編制為：

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 800

資產(chǎn)減值損失 200

貸：未分配利潤(rùn)——年初 1 000

【歸納】

（1）借：應(yīng)付賬款 貸：應(yīng)收賬款

（2）借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備（個(gè)別報(bào)表壞賬準(zhǔn)備的期末余額）

貸：未分配利潤(rùn)——年初（個(gè)別報(bào)表壞賬準(zhǔn)備的年初余額）

資產(chǎn)減值損失（上述兩者之差，貸或借資產(chǎn)減值損失）

二、內(nèi)部商品交易的合并處理

1.內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵消處理

（1）購(gòu)買企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的商品當(dāng)期全部實(shí)現(xiàn)銷售時(shí)的抵消處理

假定母子公司第一年內(nèi)部交易，成本為8000元，銷售價(jià)為10000元，子公司對(duì)外銷售15000元，期末全部對(duì)外銷售，款項(xiàng)已通過(guò)銀行存款支付，不考慮稅金。

①母公司個(gè)別報(bào)表

a.借：銀行存款 10 000 貸：營(yíng)業(yè)收入 10 000

b.借：營(yíng)業(yè)成本 8 000 貸：存貨 8 000

②子公司個(gè)別報(bào)表

a.借：存貨 10 000 貸：銀行存款 10 000

b.借：銀行存款 15 000 貸：營(yíng)業(yè)收入 15 000

c.借：營(yíng)業(yè)成本 10 000 貸：存貨 10 000

③合并報(bào)表抵消分錄

借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 10 000

（2）購(gòu)買企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的商品未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售時(shí)的抵消處理

①母公司個(gè)別報(bào)表

a.借：銀行存款 10 000 貸：營(yíng)業(yè)收入 10 000

b.借：營(yíng)業(yè)成本 8 000 貸：存貨 8 000

②子公司個(gè)別報(bào)表

借：存貨 10 000 貸：銀行存款 10 000

③合并報(bào)表抵消分錄

借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 000 存貨 2 000

（3）購(gòu)買企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的商品部分實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售、部分形成期末存貨的抵消處理

①當(dāng)期全部實(shí)現(xiàn)銷售的部分：

借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 10 000

②未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售的部分：

借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 000 存貨 2 000

【歸納】

借：營(yíng)業(yè)收入（本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入）

貸：營(yíng)業(yè)成本（差額）

存貨 （本期內(nèi)部商品銷售產(chǎn)生的收入×未實(shí)現(xiàn)銷售比例×毛利率）

甲公司本期個(gè)別利潤(rùn)表的營(yíng)業(yè)收入中有5 000萬(wàn)元，系向A公司銷售產(chǎn)品取得的銷售收入，該產(chǎn)品銷售成本為3 500萬(wàn)元，銷售毛利率為30%。A公司在本期將該批內(nèi)部購(gòu)進(jìn)商品的60%實(shí)現(xiàn)銷售，其銷售收入為3 750萬(wàn)元，銷售成本為3 000萬(wàn)元，銷售毛利率為20%，并列于其個(gè)別利潤(rùn)表中；該批商品的另外40%則形成A公司期末存貨，即期末存貨為2 000萬(wàn)元，列示于A公司的個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表之中。

此時(shí)，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，其抵銷處理如下：

借：營(yíng)業(yè)收入 5 000（3 000+2 000）

貸：營(yíng)業(yè)成本 4 400（3 000+1 400）

存貨 600

根據(jù)上述抵消分錄，其合并抵消還可以做一下處理：

借：營(yíng)業(yè)收入 5 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 4 400

存貨 600（5 000×40%×30%）

（4）購(gòu)買企業(yè)內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的商品作為固定資產(chǎn)使用時(shí)的抵消處理

借：營(yíng)業(yè)收入 10 000 貸：營(yíng)業(yè)成本 8 000

固定資產(chǎn)——原價(jià) 2 000