閆亦輝

摘要：企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍的操作，對企業(yè)資金的盈利、虧損或資金調(diào)動等事項(xiàng)有很大的意義，是企業(yè)運(yùn)營中非常重要的工作之一。下面本文就對企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍操縱的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行分析，并提出一些有效的監(jiān)管措施，來加強(qiáng)企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍操縱的工作效率。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報表；合并范圍；操縱；監(jiān)管對策

一、企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍的規(guī)定

財(cái)務(wù)報表合并范圍是指將母公司下設(shè)所有子公司的財(cái)務(wù)納入母公司財(cái)務(wù)范圍內(nèi)進(jìn)行統(tǒng)一管理的一種方法，在此過程中可以將規(guī)定范圍內(nèi)的財(cái)務(wù)納入合并范圍，將不符合納入標(biāo)準(zhǔn)的將其排除在外。在新會計(jì)準(zhǔn)則中有新的的財(cái)務(wù)報表合并范圍規(guī)定，具有實(shí)質(zhì)控制的將其納入合并范圍，包括有盈利實(shí)質(zhì)行為的，被投票允許通過的公司等均需納入報表合并范圍，這樣可以有效將有實(shí)質(zhì)作用的子公司財(cái)務(wù)歸入財(cái)務(wù)報表合并范圍，減少財(cái)務(wù)監(jiān)管的漏洞率。

二、操縱企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍的動機(jī)分析

1、操縱企業(yè)利潤

企業(yè)利潤的掌控需要對財(cái)務(wù)報表的合并范圍進(jìn)行操縱，母體公司為達(dá)到財(cái)務(wù)利潤的操控，可收購或者購買部分其他公司作為子公司，從而滿足財(cái)會報表合并的標(biāo)準(zhǔn)，便可將下設(shè)運(yùn)營效益好、經(jīng)營利潤暢通的實(shí)體公司納入報表合并范圍。如果購買公司與母體公司的報表屬于同一控制，則可采取權(quán)益結(jié)合的方式進(jìn)行財(cái)務(wù)報表合并；如果兩者報表不屬于同一控制，則可利用購買法進(jìn)行合并操縱。

2、掩蓋即期虧損

企業(yè)或公司的虧損完全可利用財(cái)務(wù)報表合并范圍的操縱進(jìn)行控制，財(cái)務(wù)可以將已經(jīng)虧損的公司利用轉(zhuǎn)讓、或者權(quán)益分離的方式，讓其從已經(jīng)進(jìn)行財(cái)務(wù)報表合并范圍中清除，來減少公司財(cái)務(wù)賬務(wù)上的虧損情況。而在這種清除方式中，屬于同一控制下的子母企業(yè)，直接將虧損部分從合并范圍中清除即可，同時可一并把之前所有虧損清除，讓其消失。

3、利用特殊實(shí)體進(jìn)行資金融通

在《合并財(cái)務(wù)報表》的規(guī)定準(zhǔn)則中，有明確要求是將母體公司下設(shè)全部子公司的財(cái)務(wù)報表合并范圍統(tǒng)一歸入母公司財(cái)務(wù)報表范圍內(nèi)，因?yàn)橛泻芏嗥髽I(yè)會利用特殊的實(shí)體公司盈利，來提供財(cái)務(wù)報表合并范圍公司資金的周轉(zhuǎn)，這樣就漏掉了特殊實(shí)體的存在，而且這樣還可以掩蓋它的債務(wù)，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報表合并范圍出現(xiàn)漏洞，有效隱藏了公司的實(shí)際情況。

三、操縱企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍的手段分析

1、利用間接控制權(quán)計(jì)算方法操作合并范圍

正常來說母企業(yè)應(yīng)該把全部掌控的子公司財(cái)務(wù)歸納到母財(cái)務(wù)報表合并范圍，但是不同的控股權(quán)計(jì)算方法，可使同一企業(yè)掌控的同一個子企業(yè)排除在報表合并范圍內(nèi)，也可將其納入到報表合并范圍內(nèi)。利用加法計(jì)算的方法，1公司擁有3公司20%的股權(quán)，而2公司擁有超過50%的股權(quán)控制3公司，同時2公司又是1公司的子公司，那么將三者間接相加與對比可看出，1公司就有超過70%的股權(quán)可控制3公司，按加法計(jì)算則需將3公司納入1公司財(cái)務(wù)報表合并范圍；但是利用乘法計(jì)算，則結(jié)果低于50%，就不能將3公司納入1公司，這就是間接控制權(quán)計(jì)算方法對企業(yè)帶來的利與弊，從而讓企業(yè)有了逃避財(cái)務(wù)合并的借口。

2、以暫時性控制為借口，逃避合并

在母體公司的財(cái)務(wù)報表合并范圍中，可將暫時性控制子公司的財(cái)務(wù)報表不進(jìn)行合并，而且在《合并財(cái)務(wù)報表》CAS33中有據(jù)可尋，它的標(biāo)準(zhǔn)要求中寫道以實(shí)質(zhì)控制為基準(zhǔn)，將實(shí)體公司納入合并范圍，而沒有明確規(guī)定暫時性控制的公司財(cái)務(wù)報表怎樣才符合合并要求，因而有很多企業(yè)打著暫時性控制的幌子經(jīng)營，從而避開其財(cái)務(wù)納入母公司財(cái)務(wù)報表合并范圍。

3、改變財(cái)務(wù)根表合并范圍，粉飾根表

公司如何將下設(shè)子公司財(cái)務(wù)報表歸入母公司財(cái)務(wù)報表合并范圍內(nèi)，是其確保自身穩(wěn)固長遠(yuǎn)發(fā)展的一大策略。有的公司在母體財(cái)務(wù)報表合并時，會把本身符合納入母體財(cái)務(wù)報表合并的，但是盈利上是虧損的子公司除名，不將其進(jìn)行納入，而是將原本不屬于控制范圍內(nèi)，卻盈利的公司財(cái)務(wù)報表歸入母體財(cái)務(wù)報表合并范圍中。公司還可以把盈利不良，但可繼續(xù)經(jīng)營的下設(shè)公司財(cái)務(wù)報表不歸入母體公司的財(cái)務(wù)報表合并中；而可以重新調(diào)整盈利良好，但經(jīng)營有問題的子公司的股權(quán)，而且也不用將其合并在母公司的財(cái)務(wù)報表合并范圍內(nèi)，從而改變財(cái)務(wù)根表合并范圍。

四、企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍的監(jiān)管對策

1、加強(qiáng)控股條件下級表合并范圍確定的解釋條款

財(cái)務(wù)報表合并范圍的計(jì)算方法有多種，會計(jì)報表有規(guī)定是將股權(quán)投票多于50%的公司財(cái)務(wù)歸入母公司財(cái)務(wù)報表合并范圍，沒有明確下級合并的具體條件和計(jì)算方法，讓企業(yè)有了更大的財(cái)務(wù)操縱范圍，因此應(yīng)加強(qiáng)此類條款的明確規(guī)定，對企業(yè)進(jìn)行約束。

2、進(jìn)一步細(xì)化實(shí)質(zhì)控制的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

企業(yè)財(cái)務(wù)報表合并范圍需以實(shí)質(zhì)控制為核心，需要把股權(quán)超過50%以上的公司報表歸入合并范圍內(nèi)，而實(shí)際操作中有實(shí)質(zhì)控制的子公司很多都未納入財(cái)務(wù)報表合并范圍，因此應(yīng)該加強(qiáng)實(shí)質(zhì)控制的檢查、確認(rèn)和判斷，設(shè)定相關(guān)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，來督促企業(yè)遵規(guī)章制度行事，加強(qiáng)財(cái)務(wù)報表合并范圍操縱的實(shí)際落實(shí)效率。

3、增加合并范圍的信息披露量

在財(cái)務(wù)報表合并范圍內(nèi)，很多企業(yè)都是將股權(quán)比例在50%以上的公司納入財(cái)務(wù)報表合并的范圍，而在50%以下股權(quán)比例的公司很少會被納入，由于其信息披露量比較少，所以要增加。同時監(jiān)管部門還應(yīng)加強(qiáng)對企業(yè)財(cái)務(wù)制造虛假報表進(jìn)行監(jiān)督和懲罰，制定相關(guān)責(zé)任人懲罰制度，一旦有問題應(yīng)對企業(yè)責(zé)任人及財(cái)務(wù)操作人員進(jìn)行懲罰，從而也可促進(jìn)企業(yè)對其他公司信息披露的重視，增加其合并量。

4、增加可變利益實(shí)體的合并

可變利益實(shí)體涵蓋特殊實(shí)體、報表以外的融資機(jī)構(gòu)或相似實(shí)體等，可變利益實(shí)體的存在可以大大輔助母體公司的發(fā)展與運(yùn)營，同時也承擔(dān)經(jīng)營的風(fēng)險，而加強(qiáng)對可變利益實(shí)體的操縱，將其財(cái)務(wù)報表合并至母公司財(cái)務(wù)報表合并范圍，可以提高財(cái)務(wù)合并范圍的整體性，這也是財(cái)會超前考慮公司財(cái)務(wù)的一種遠(yuǎn)觀性。

五、結(jié)束語

企業(yè)財(cái)務(wù)合并范圍操縱直接關(guān)系到企業(yè)的資金控制問題，因此需加強(qiáng)對財(cái)務(wù)合并范圍的管理，通過進(jìn)一步細(xì)化實(shí)質(zhì)控制力、加強(qiáng)合并范圍的信息披露及增強(qiáng)可變利益實(shí)體的合并等措施，來有效完善財(cái)務(wù)報表合并范圍的監(jiān)管工作。（作者單位：一汽鑄造有限公司財(cái)務(wù)控制部）

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