馬婧 王大偉

摘要：為了建立規(guī)范完善的社會保障體系，我國制定了關于職工薪酬的相關準則，例如企業(yè)會計準則第9號準則中有關職工薪酬的會計處理。本文則從相關理論出發(fā)，針對新舊準則前后的內容變化做出簡要的分析，關鍵點在于探討準則下應付職工薪酬應用改變對企業(yè)產生的巨大影響，并提出相應的對策。

關鍵詞：新準則；會計核算；企業(yè)職工薪酬

2014年1月份，為了規(guī)范企業(yè)會計對有關職工薪酬的核算、確認和計量，以及保證其能夠準確的披露相關信息，我國的財政部對企業(yè)會計準則進行了重新修訂和印發(fā)，特別是第9號準則，有關職工薪酬的會計處理。它要求企業(yè)按照所制定的會計準則的規(guī)定，在企業(yè)的內部嚴格的執(zhí)行和實施。新準則實施后企業(yè)職工薪酬會計處理內容進行了完善和擴展，對會計報告產生重大影響。

一、 新職工薪酬會計準則概述

（一）應付職工薪酬的定義和范圍

根據(jù)新會計準則的定義，企業(yè)的職工薪酬主要是由職工所提供的相關勞務所決定；提供勞務時給予的一定勞動報酬‘涉及到因為解除勞動關系時，企業(yè)需給予的勞動補償，都是職工薪酬的核算范圍。職工薪酬也是企業(yè)核算運營成本的關鍵內容，是其重要的組成部分。

企業(yè)職工薪酬會計核算的范圍主要是勞動者提供的勞務，能夠給予的各種形式的報酬，核算的范圍仍然是勞動者提供的服務，以及為企業(yè)付出的可能存在的其他相關的支出。在舊準則中，其核算的職工薪酬范圍僅僅包含基本的職工工資、相關獎金和津貼、補貼、福利費、五險一金的核算，以及工會、職工教育經費等職工有關的福利費用核算，但是在新的準則中，不僅僅包含以上部分，還會涉及到離職后福利和其他長期職工福利在新準則中的具體內容，其能夠進一步充實和完善短期薪酬和離職后福利的相關規(guī)定。

（二） 新舊準則會計處理差異

新會計準則對職工薪酬有關準則的重新修訂和相應調整，堅持保持與國際的接軌。新會計準則的修訂內容，不僅涵蓋了離職后職工福利的核算內容，還加入了長期辭退員工福利的核算內容，嚴格制定有關短期薪酬及辭退員工福利的核算內容，增加了有關受益計劃的賬務處理，完善了員工離職福利的內容，將員工的養(yǎng)老、失業(yè)保險等重新的劃分核算，將其都調整到離職后福利內容中核算。引入其他職工福利，進一步規(guī)范職工薪酬的會計處理。

相對于舊準則、從上述職工薪酬核算的具體范圍來看、新準則的變化為：

第一，“職工”范圍的擴大。新修訂的準則與原有的準則相比，新準則對“職工”范圍的認定進行了進一步的擴充。不僅僅指提供勞務工作的人員，還具體包括簽訂勞動合同的人員，包括即使沒有簽訂合同，但是企業(yè)正式錄用的人員。實現(xiàn)了實質重于形式這一會計核算原則。

第二，“薪酬”內涵的增加。新準則中更加進一步的細化了“薪酬”這一概念，在新準則中進一步的規(guī)范了職工薪酬的內容。例如針對離職后福利的核算和其他長期職工福利的核算，其在保持原有的基礎上，新增加了核算的科目，如“應付職工薪酬——離職后福利”和“應付職工薪酬——其他長期職工福利”科目。

一些社保核算的內容如職工繳納的養(yǎng)老保險、失業(yè)保險等，在新準則下都一并調整歸集到離職后福利當中，進一步細化了帶薪缺勤、辭退福利和利潤分享計劃等薪酬的內容，系統(tǒng)化、體系化的核算方式更有利于企業(yè)的管理。

（三）核算方法的完善

第一，新準則在原有的基礎上對職工薪酬的會計處理方式進行了統(tǒng)一，核算的內容方面，主要從員工提供的勞務上，根據(jù)其提供的勞務受益對象的不同，對其進行職工薪酬的分配。

第二，新準則下明確規(guī)定了有關非貨幣性福利的計量，將其統(tǒng)一采用公允價值計量，按成本計量的情況，主要的前提應該是企業(yè)無法獲得可靠的公允價值時，應該改變計量方式；這一點與原準則有著明顯的不同，尤其是在企業(yè)無償提供自有資產給職工使用的情況下。同時在核算非貨幣性福利的問題上，新準則提高了準則的可操控性。

第三，明確規(guī)范了離職后福利的會計核算，對其的劃分按照不同的會計方法進行核算，例如在設定提存計劃下，要事先設定提存計劃，在計劃下計算好應繳存的金額，在具體的核算中將其計入到應繳存金額，確認為負債， 在會計核算中將其直接計入當期的損益科目，或者相關的資本成本科目中去。

二、新職工薪酬會計的具體核算分析-以某酒店為例

（一）短期薪酬的會計核算

短期薪酬的會計核算的范圍主要是有關職工的工資、職工獎金、津貼和補貼、職工福利費、五險一金保險等，涉及到的福利還有職工工會支出費用，為職工繳納的教育經費、短期休假的帶薪缺勤費用、短期利潤分享計劃、非貨幣性福利以及其他短期薪酬等。核算的范圍主要是針對職工提供的相關服務，只要能夠在年度報告期間內，支付職工薪酬或者能夠在解除與勞動關系后給予的一定補償，這些都是職工薪酬核算的范圍。在核算職工薪酬的會計處理上，要將職工提供的服務在會計期間，將實際發(fā)生的確認為應付職工薪酬，并在當期計入當期損益，遵從新準則的規(guī)定，但是特殊情況的其他會計準則要求的除外，并且允許計入資產成本的除外。

例如某酒店2014年3月應發(fā)薪酬10萬元，生產單位中全部工人薪酬5萬元、全部經理薪酬1萬元；公司管理單位全部經理工資2萬元；銷售單位全部業(yè)務員工資5萬元；建造單位工人薪酬1.5萬元。該公司按照國家法定要求，計提醫(yī)療保險比例為工資總額的10%；社會保險中工傷保險費的計提比例是0.5%、生育保險計提的比例為0.8%、住房公積金計提的比例為12%、工會經費一般計提的比例為2%，職工教育經費計提的比例為1.5%。這些費用都在職工在職期間發(fā)生，所以以應付職工薪酬作為核算。按照2014年新會計準則，該公司會計處理如表1所示：

（二）離職后福利的確認與計量

離職后福利的確認和計量其主要發(fā)生在職工退休和解除勞動關系后，目的是使薪酬的界定范圍更加明確與規(guī)范，讓企業(yè)在確認和計量上更好的核算各項薪酬，使會計核算更加明確，體系得到完善。

設定提存計劃和設定受益計劃是離職后福利所包括的內容，前者主要發(fā)生在會計服務期間職工為企業(yè)提供的服務，事先設定好一定的提存計劃，計算好應繳存的金額，將其確定為負債，在會計核算上將其計入到檔期的損益和相關資產的計量成本中；后者主要是設定好受益計劃，設定受益計劃資產。大部分的企業(yè)員工擔心在未來離退休后沒有資金支付此部分離職后福利，因此需要企業(yè)事先設定好受益計劃資產，預支資產將其計入設定受益計劃資產。

例如某酒店2014年按照薪酬總額的20%計提養(yǎng)老保險費、1%計提失業(yè)保險費。則會計分錄為（單位：元）：借記生產成本科目金額 10500元、借記制造費用科目金額2100元、借記管理費用科目金額 4200元、借記銷售費用科目金額 1050元、借記在建工程科目金額費用 3150元；貸記應付職工薪酬—設定提存計劃—養(yǎng)老保險費科目金額20000元，貸記應付職工薪酬—設定提存計劃—失業(yè)保險費 科目金額1000元。

（三）其他長期應付職工福利的確認計量

新準則下的其他長期職工福利不僅包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利，還包含其之外的所有職工薪酬，例如不經常核算的長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等。這一概念使得職工薪酬的范圍核算更加擴大，將很多特殊的薪酬之外的福利都計入其核算的范圍內。

綜上所述，企業(yè)在核算發(fā)生職工薪酬義務時，要嚴格依據(jù)新準則，將職工勞務有關的的義務，按照類別將其分為短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，根據(jù)新準則將每類的薪酬進行會計核算，嚴格賬務處理。

三、新職工薪酬會計的改變對企業(yè)造成的影響

新準則的發(fā)布表示我國正在與國際化準則接軌，關系到我國經濟資本的發(fā)展，關系到資本市場的日益深化，可以充分的完善好企業(yè)會計體制，以及國際財務報告準則。通過此次新準則的大幅度改動，使得我國薪酬制度更加完善，其能夠更好地引導我國經濟文化的發(fā)展與進步。

（一）能夠全面反映企業(yè)的人工成本

通過新舊準則的對比，可以看出舊準則中對“職工”的范圍和“薪酬”的內涵以及定義的界定范圍比較狹窄，并沒有形成真正的人工成本的概念；而新準則則對此會計處理方法進行了較為詳細的規(guī)定，確保了會計的核算質量，較完整的反映了企業(yè)的真實人工成本，幫助企業(yè)全面的人工成本核算，準確的反映企業(yè)的人工成本。

（二）對企業(yè)會計工作的影響

新準則堅持重新定義職工薪酬的核算內容，從原則上進行費用的歸集和管理，不僅全面的縮減了成本費用，更加完善企業(yè)的成本管理，避免歸集時產生粉飾財務報表的可能性。企業(yè)必要時還需將精算業(yè)務計入會計業(yè)務中去，將具體的薪酬核算進行豐富和完善。

修訂后的企業(yè)職工薪酬會計準則，堅持從實際出發(fā)，根據(jù)實際需求進行核算，體現(xiàn)全面性和真實性，使職工薪酬的管理更加全面，利于各項費用的全面界定，能夠通過披露、計量、確認、確定核算范圍等工作將職工薪酬的核算得到全面解決。

例如某酒店屬于一般納稅企業(yè)，總計職工2000名，其中包含一線生產人員1500名，管理人員（廚房）100名。服務人員300名，總部管理人員100名。2008年12月24日，公司將其成本為0.5萬元的家用電器，進行職工福利的發(fā)放，作為職工的福利基金，該型號的家用電器設備的單位售價為0.7萬元，增值稅稅率為17%。

按照新會計準則，這種福利費用的發(fā)放應該將其計入福利成本，視同銷售費用處理，應以市場售價來計算，不應以生產成本結算。同時還應確認收入。

會計核算如表2所示：

（三）對企業(yè)經營成果、財務狀況的影響

新會計準則的成功修訂，不僅影響到企業(yè)的財務狀況和經營成果。還將企業(yè)的職工薪酬以負債形式確認，并依據(jù)受益對象進行成本費用化管理，在企業(yè)的實際發(fā)展管理過程中，可以準確的計量產品成本、在建工程、無形資產等項目，將其資本化，并且計入期間費用中。

本文以某酒店為例，闡述新準則核算方式對企業(yè)財務報告的影響。

假設某酒店在執(zhí)行新準則前，其產品成本為18000萬元，其中直接人工成本包括直接和間接總計占55%；在不考慮其他的影響情況下，應該按照新的執(zhí)行標準進行核算，新準則下，企業(yè)應該計提2%的工會經費、1.5%的職工教育經費、10%的住房公積金及20%的社會保險，包括養(yǎng)老保險、醫(yī)療保險、失業(yè)保險、生育保險、工傷保險等附加費用，將其嚴格按照其內容計入產品成本（如直接人工和制造費用）。并不能夠計入損益項目，例如計入管理費用，因此本企業(yè)的當期費用減少3316.5萬元（18000×55%×33.5%）。而資產（存貨）增加3316.5萬元。

（四）對人力資源管理人員的素質提出了更高的要求

新準則在一定程度上影響到了企業(yè)的薪酬方式做帳的選擇，在增加的離職后福利和其他長期職工薪酬的核算中，給企業(yè)在核算上增加了難度，這在另一個側面也要求企業(yè)的人力資源管理的要求更高，要求企業(yè)的人力資源管理人員工作認真細致，具備一定的人力資源管理方面的專業(yè)技能，并且還要具備對新準則的實際解讀能力，具備對財務會計、稅法、經濟法，特別是薪酬成本方面相關知識的內涵解讀。

四、 企業(yè)在新職工薪酬準則背景下的應對措施

（一）按照準則精神規(guī)范相應會計工作

新舊準則相比，新準則的優(yōu)點是分類更詳細、范圍更廣泛，從另一面反映出職工薪酬準則變化的趨勢。新準則中企業(yè)能夠確認的職工薪酬，都要計入企業(yè)成本核算的范圍內，最終也要計入企業(yè)的成本費用中去，特別是要準確計量生產工人和直接參與生產的工人，人工費用的計算，將其職工的薪酬直接計入營業(yè)成本。企業(yè)應當按照準則的精神，降低會計確認和計量錯誤風險，強化內部控制制度化管理，確保其真實性和準確性，這樣才能為提高成本信息質量保駕護航。

（二）認真學習研究并掌握新職工薪酬會計準則

企業(yè)會計應當完全的解讀好有關職工薪酬成本的定義、分類構成的內容、會計處理問題、稅務處理方面的相關知識，人力資源管理的工作才能順利進展；認清其對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響，人力資源管理者才能夠對其進行報表數(shù)據(jù)的薪酬綜合分析和計量，綜合考慮好各項薪酬計劃和評價標準，必要時進行適當?shù)恼{整，才能促進企業(yè)員工的工作積極性，最終實現(xiàn)企業(yè)長期經營的目的。

（三）以新職工薪酬會計準則來規(guī)范自身工資薪酬制度

新準則對于辭退職工福利進行相應的規(guī)定，企業(yè)應將辭退福利放在應付職工薪酬科目單獨列示；考慮專門核算體現(xiàn)出辭退福利與其他職工薪酬性質不同，這部分補償做為預計負債加以定義，除有證據(jù)證明企業(yè)可能為解除職工帶來現(xiàn)金流出，則不能做為預計負債計入損益；加強力度落實職工薪酬準則，更多的對原有準則進一步規(guī)范，當前大多數(shù)企業(yè)必須付之行動；若不加強力度適應新會計準則下工資薪酬新轉變，再好的制度也是形式，不可能得以有效的實施。（作者單位：大連交通大學）

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則[M].中國財政經濟出版社，2014

[2]劉白蓮.探討新舊會計準則下職工薪酬的比較[J].現(xiàn)代科技信息，2014（6）：223

[3]李 輝 . 淺議新會計準則下的應付職 工 薪酬[J].中國總會 計師，2014（6）：66-67

[4]董英.職工薪酬會計準則的變化及對企業(yè)的影響分析[J].會計師，2014（6）：11-12