張 靜

(馬鋼(集團)控股有限公司 財務(wù)部，安徽 馬鞍山 243000)

?

關(guān)于企業(yè)年金延遲納稅政策及其實施的思考

張 靜

(馬鋼(集團)控股有限公司 財務(wù)部，安徽 馬鞍山 243000)

企業(yè)年金延遲納稅政策的出臺，極大地提高了職工參加企業(yè)年金計劃的積極性。企業(yè)年金延遲納稅政策在實施過程中，還存在退休職工一次性領(lǐng)取企業(yè)年金稅收優(yōu)惠缺失，個人出境定居或死亡后一次性領(lǐng)取企業(yè)年金稅負過重，企業(yè)年金個人所得稅計算扣繳義務(wù)人不明確，企業(yè)年金個人所得稅繳納所屬地不合理等問題，需要進一步補充和完善。

企業(yè)年金；延遲納稅；個人所得稅

為促進我國多層次養(yǎng)老保障體系的發(fā)展，財政部、人力資源與社會保障部、國家稅務(wù)總局三部門于2013年底出臺了促進企業(yè)年金和職業(yè)年金發(fā)展的個人所得稅遞延納稅政策——《關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個人所得稅有關(guān)問題的通知》(以下簡稱《通知》)。《通知》的核心內(nèi)容是：從2014年1月1日起，在國家規(guī)定標準內(nèi)，年金繳費環(huán)節(jié)和年金基金投資收益環(huán)節(jié)暫不征收個人所得稅，待個人實際領(lǐng)取年金時再繳納個人所得稅。

實行企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策是發(fā)展企業(yè)年金的關(guān)鍵性制度安排。自2004年《企業(yè)年金試行辦法》、《企業(yè)年金基金管理試行辦法》頒布以來，我國的年金制度僅對企業(yè)年金單位繳費部分給予了一定的稅收優(yōu)惠政策，而對職工繳費部分則沒有相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策。此次企業(yè)年金延遲納稅政策的出臺，極大地提高了職工參加企業(yè)年金計劃的積極性。MG集團公司是我國首家規(guī)范建立企業(yè)年金計劃的企業(yè)，自《通知》下發(fā)以來，MG集團公司年金理事會嚴格按照延遲納稅相關(guān)政策規(guī)定管理年金計劃，但在實際執(zhí)行管理過程中存在諸如退休職工一次性領(lǐng)取年金權(quán)益稅收優(yōu)惠缺失、個人所得稅繳納地不明確等問題。本文就MG集團公司年金計劃實行延遲納稅政策情況和在實施過程中的問題做些簡要分析。

一、延遲納稅政策實施后MG集團公司企業(yè)年金計劃變化

企業(yè)年金既不同于社會保險，也不同于商業(yè)保險，而是一項企業(yè)福利制度，是企業(yè)人力資源管理戰(zhàn)略的重要組成部分。為建立多層次的養(yǎng)老保險制度，更好地保障職工退休后的生活，增強企業(yè)的凝聚力和競爭力,根據(jù)勞動和社會保障部2004年發(fā)布的《企業(yè)年金試行辦法》，MG集團公司于2005年起實行企業(yè)年金計劃。

(一)企業(yè)年金權(quán)益由一次性領(lǐng)取變更為分期領(lǐng)取

MG集團公司企業(yè)年金方案中明確了建立企業(yè)年金計劃的基本宗旨和基本原則，確定了資金籌集及供款方式，建立了企業(yè)年金個人賬戶，制定了受益資格與待遇支付規(guī)則。依據(jù)《企業(yè)年金試行辦法》第十二條 “職工在達到國家規(guī)定的退休年齡時，可以從本人企業(yè)年金個人賬戶中一次或定期領(lǐng)取企業(yè)年金” ，MG集團公司企業(yè)年金方案規(guī)定，職工達到法定退休年齡時，結(jié)清企業(yè)年金個人賬戶，企業(yè)年金個人賬戶存儲額一次性或分次支付給職工本人?？紤]到企業(yè)年金建立初期，退休職工年金個人賬戶積累額較少，故一直實行的是一次性領(lǐng)取企業(yè)年金的方式。

《通知》下發(fā)后，為合理納稅，同時考慮到因年金積累額較少，故在實行分期領(lǐng)取企業(yè)年金方式初期，每月暫按一定的等額固定數(shù)額領(lǐng)取年金權(quán)益，并隨未納稅繳費儲存額的增加，相應(yīng)調(diào)減等額固定分期支付標準，以達到合理的補充養(yǎng)老保險替代率，同時規(guī)定，允許職工個人在自愿承擔相應(yīng)個人所得稅稅負下，可申請一次性領(lǐng)取企業(yè)年金。

(二)分期支付方式下企業(yè)年金資產(chǎn)管理的變化

根據(jù)勞動和社會保障部20號令《企業(yè)年金試行辦法》，MG集團公司成立了企業(yè)年金理事會，企業(yè)年金理事會作為企業(yè)年金受托人受企業(yè)和職工委托，委托管理MG集團公司企業(yè)年金。根據(jù)勞動和社會保障部23號令《企業(yè)年金基金管理試行辦法》，企業(yè)年金理事會先后選擇了有資格的金融機構(gòu)擔任MG集團公司企業(yè)年金計劃的賬戶管理人、托管人和投資管理人。

按企業(yè)年金管理辦法規(guī)定，MG集團公司企業(yè)年金賬戶管理人為參加MG集團公司企業(yè)年金計劃的職工建立企業(yè)年金個人賬戶信息，并分別按企業(yè)賬戶和個人賬戶記錄企業(yè)繳費、職工繳費以及企業(yè)年金基金投資收益，計算企業(yè)年金權(quán)益，并提供多種方式的個人賬戶信息查詢等服務(wù)。MG集團公司企業(yè)年金托管人為企業(yè)年金建立受托管理賬戶、各年金組合投資管理賬戶，負責安全保管企業(yè)年金基金財產(chǎn)，負責企業(yè)年金基金會計核算和估值，復(fù)核、審查和確認投資管理人計算的基金財產(chǎn)凈值，賬戶管理人與托管人每月進行企業(yè)年金基金個人賬戶明細賬與基金財產(chǎn)總賬的核對，根據(jù)受托人的指令，向受益人發(fā)放企業(yè)年金權(quán)益。

為合理納稅，MG集團公司對退休人員(除本人申請需一次性領(lǐng)取企業(yè)年金的個人外)自2015年起實行分期領(lǐng)取企業(yè)年金。根據(jù)企業(yè)年金基金管理辦法的相關(guān)規(guī)定，各管理人具體管理職責規(guī)定如下：受托人(企業(yè)年金理事會)負責退休人員基礎(chǔ)資料收集整理，并在規(guī)定時日遞交賬戶管理人；對賬戶管理人遞交的權(quán)益支付數(shù)據(jù)進行審核；向托管人下達年金權(quán)益支付通知。賬戶管理人負責新增退休人員相關(guān)信息數(shù)據(jù)的錄入、計算，每月收益分配后計算當月企業(yè)年金權(quán)益支付數(shù)額及應(yīng)交個人所得稅額。 托管人根據(jù)年金理事會企業(yè)年金權(quán)益支付通知，負責將企業(yè)年金權(quán)益支付款項匯至職工銀行賬戶、地稅待繳庫稅款專戶，并及時將權(quán)益支付結(jié)果反饋受托人及賬戶管理人。

(三)企業(yè)年金個人所得稅繳納管理變化

2014年1月之前，MG集團公司企業(yè)年金個人所得稅按原國稅函[2009]694號《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)年金個人所得稅征收管理有關(guān)問題的通知》規(guī)定，企業(yè)年金個人繳費、企業(yè)繳費視為職工當月工資，按照“工資、薪金所得”項目計算當期應(yīng)納個人所得稅款，并由MG集團公司在繳費時代扣代繳。

《通知》規(guī)定“個人領(lǐng)取年金時，托管人根據(jù)受托人指令及賬戶管理人提供的資料，按照規(guī)定計算扣繳個人當期領(lǐng)取年金待遇的應(yīng)納稅款，并向托管人所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報解繳?！睘楸阌谖腥恕⑹芡腥伺c主管稅務(wù)機關(guān)業(yè)務(wù)交流與溝通，經(jīng)與委托人所在地稅務(wù)部門溝通后，在委托人所在地辦理了企業(yè)年金個人所得稅稅務(wù)登記證，每月收益分配后，經(jīng)賬戶管理人計算應(yīng)繳納個人所得稅后，由受托人、托管人共同完成企業(yè)年金個人所得稅的申報繳納，并由受托人及時將相關(guān)信息發(fā)送稅務(wù)部門。

二、企業(yè)年金延遲納稅執(zhí)行過程中的問題

(一)企業(yè)年金建立初期實行一次性領(lǐng)取企業(yè)年金稅收優(yōu)惠缺失

企業(yè)年金建立初期，由于職工年金個人賬戶積累額較少，考慮到若實行分期領(lǐng)取方式，其所體現(xiàn)的養(yǎng)老保險補充意義不大。經(jīng)測算，待職工人均個人賬戶積累額達10萬元時實施分期領(lǐng)取企業(yè)年金權(quán)益較為理想(見表1)。

表1 企業(yè)年金權(quán)益領(lǐng)取額測算表

MG集團公司自建立計劃以來實施的是一次性領(lǐng)取企業(yè)年金的方式。目前，MG集團公司退出企業(yè)年金計劃人員人均企業(yè)年金權(quán)益歸屬額還遠未達到10萬元預(yù)測數(shù)，其中2014年1月以后未納稅人均個人賬戶積累額已達8 000元，且每月在遞增，若繼續(xù)實行一次性領(lǐng)取企業(yè)年金的方式，退出年金計劃人員需按《通知》關(guān)于領(lǐng)取年金的個人所得稅規(guī)定處理。2014年1月以后個人賬戶權(quán)益積累額全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計征個人所得稅，則退休職工個人所得稅稅負將非常之大，為合理納稅，MG集團公司適時地將企業(yè)年金一次性領(lǐng)取方式變更為分期領(lǐng)取方式。

目前建立企業(yè)年金計劃的企業(yè)在建立初期，在年金權(quán)益支付上大多采用一次性領(lǐng)取企業(yè)年金的方式，若全額按照“工資、薪金所得”項目適用的稅率計征個人所得稅，則稅負太重。

(二)個人因出境定居或死亡后一次性領(lǐng)取企業(yè)年金稅負過重

現(xiàn)行延遲納稅政策規(guī)定“對個人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金，或個人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶余額，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金或余額按12個月分攤到各月”。在實際執(zhí)行中我們發(fā)現(xiàn)，隨著企業(yè)年金個人賬戶中未納稅款積累的不斷增加，按現(xiàn)行企業(yè)年金個人所得稅制度規(guī)定，個人所承擔的稅負過重?，F(xiàn)舉例說明，MG集團公司自2015年起建立企業(yè)年金計劃，某職工再經(jīng)過10年的積累，其企業(yè)年金個人賬戶中未納稅部分積累額為10萬元，在職期間不幸死亡，按現(xiàn)行個人所得稅法計算，其權(quán)益領(lǐng)取人需繳納的個人所得稅款為(100 000/12*20%-555)*12=13 339.92元，而若按實施延遲納稅政策之前的企業(yè)年金個人所得稅政策計算，在不考慮時間因素的情況下，其個人賬戶累計未納稅部分需繳納的個人所得稅稅款則為100 000/10/12*3%*12*10=2 998.80元。可見，隨著個人賬戶積累額的不斷增加，對該類特殊群體并未應(yīng)延遲納稅政策的實行而享受到稅收的優(yōu)惠，反而加重了當期的稅負。

(三)企業(yè)年金收益納稅和現(xiàn)行個人所得稅免稅條款之間存在矛盾

現(xiàn)行《個人所得稅法》第四條規(guī)定對“國債和國家發(fā)行的金融債券利息”免繳個人所得稅； 財稅字[1998]55號文件規(guī)定對個人投資者從證券投資基金分配中獲得的國債利息、買賣股票價差收入，暫不征收個人所得稅；財稅字[1998]61號文件規(guī)定對個人轉(zhuǎn)讓上市公司股票的所得，暫免征個人所得稅；財稅[2002]128號文件規(guī)定對投資者(包括個人和機構(gòu)投資者)從開放式證券投資基金分配中取得的收入，暫不征收個人所得稅和企業(yè)所得稅。

《企業(yè)年金基金管理辦法》規(guī)定，企業(yè)年金基金的投資范圍包括銀行存款、國債、金融債券、企業(yè)債券、證券投資基金、股票、養(yǎng)老金產(chǎn)品、信托產(chǎn)品等，同時對風險較高的資產(chǎn)在投資權(quán)重上給予了上限規(guī)定。企業(yè)年金資產(chǎn)投資追求的是長期穩(wěn)定的正收益，為達到此目標，各投資管理人在資產(chǎn)配置上多以國債、金融債、企業(yè)債等固定收益類資產(chǎn)配置為主，適當配置證券投資基金、股票等權(quán)益類資產(chǎn)。因此，對企業(yè)年金基金投資產(chǎn)生的收益需繳納個人所得稅與目前個人所得免稅及暫免征收個人所得稅政策不相符，加大了職工的稅負。

(四)企業(yè)年金個人所得稅計算扣繳義務(wù)人不明確

企業(yè)年金個人賬戶是對參加年金計劃人員的信息、繳費情況、投資收益情況以及支付情況進行記錄的手段和相關(guān)信息的載體。賬戶管理人需按年金計劃制定的規(guī)則為參與企業(yè)年金計劃的企業(yè)和職工建立企業(yè)年金個人賬戶，以正確反映參加企業(yè)年金計劃人員企業(yè)繳費和職工繳費、投資收益以及退出計劃等情況。賬戶管理人作為企業(yè)年金基金的賬戶管理服務(wù)機構(gòu)，掌握了計算待遇支付的所有相關(guān)信息，故其應(yīng)為企業(yè)年金個人所得稅計算義務(wù)人。

依據(jù)《企業(yè)年金基金管理辦法》，企業(yè)年金托管人負責安全保管企業(yè)年金基金財產(chǎn)、提供資金清算、會計核算與估值、投資監(jiān)督等服務(wù)。目前年金托管人均為各年金計劃資產(chǎn)在年金委托人所在地開立了企業(yè)年金受托財產(chǎn)管理賬戶，該受托財產(chǎn)管理賬戶主要用于企業(yè)年金繳費的歸集及企業(yè)年金權(quán)益支付。可見，托管人應(yīng)為企業(yè)年金個人所得稅扣繳義務(wù)人。若按《通知》規(guī)定由托管人按照規(guī)定計算扣繳個人當期領(lǐng)取年金待遇的應(yīng)納稅款，因缺乏個人賬戶信息系統(tǒng)的支持，將無法完成當期領(lǐng)取年金待遇人員應(yīng)納稅款的計算。

(五)企業(yè)年金個人所得稅繳納所屬地不合理

企業(yè)年金托管人是指接受受托人委托，并根據(jù)托管合同安全保管企業(yè)年金基金財產(chǎn)的商業(yè)銀行或?qū)I(yè)機構(gòu)，目前具有年金托管資格的機構(gòu)主要是中國工商銀行、中國銀行、中國建設(shè)銀行、浦東發(fā)展銀行等國有及股份制銀行，其所屬地主要分布于北京、上海和深圳等地。若按《通知》規(guī)定“向托管人所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報解繳”，則企業(yè)年金個人所得稅將主要解繳至以上三地，從而減少了委托人所在地的稅收。

同時，按托管協(xié)議各年金計劃的托管人需對所托管的不同企業(yè)年金基金財產(chǎn)，分別在委托人所在地開設(shè)年金資產(chǎn)托管賬戶，并由托管人的各分支機構(gòu)進行日常的銀行賬戶維護。若按《通知》規(guī)定由托管人向托管人所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報解繳，不便于委托人、受托人與主管稅務(wù)機關(guān)業(yè)務(wù)交流與溝通。

三、完善延遲納稅政策建議

我國養(yǎng)老保險體系主要包括基本養(yǎng)老保險、補充養(yǎng)老保險和個人儲蓄性養(yǎng)老保險三個層次。其中，補充養(yǎng)老保險主要包括企業(yè)年金和職業(yè)年金，它是企事業(yè)單位及其職工在依法參加基本養(yǎng)老保險的基礎(chǔ)上，按照國家相關(guān)政策規(guī)定建立的補充養(yǎng)老保險制度，為確保養(yǎng)老保障第二支柱健康、持續(xù)發(fā)展，對完善企業(yè)年金(補充養(yǎng)老保險)延遲納稅政策提出如下建議：

第一，在企業(yè)年金建立初期，個人賬戶積累額未達到一定積累額時，可以實行一次性領(lǐng)取企業(yè)年金，并給予一定的企業(yè)年金個人所得稅稅收優(yōu)惠。

第二，對個人因出境定居而一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金，或個人死亡后，其指定的受益人或法定繼承人一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶余額，允許領(lǐng)取人將一次性領(lǐng)取的年金個人賬戶資金或余額按其正常退休時間至人均壽命期，或死亡日(已退休人員)至人均壽命期分攤到各月進行計算。

第三，基于現(xiàn)行個人所得稅法相關(guān)免繳個人所得稅政策，對企業(yè)年金投資收益暫免個人所得稅。

第四，個人領(lǐng)取年金時，其應(yīng)納個人所得稅稅款由受托人代表委托人委托賬戶管理人計算應(yīng)納稅所得額，由托管人代扣代繳，并向委托人所在地主管稅務(wù)機關(guān)申報解繳。

(責任編輯 汪繼友)

Thought of the Tax Deferral Policy on Occupational Pension and Its Enforcement

ZHANG Jing

(Deparment of Finance,Masteel,Ma’anshan 243000,Anhui,China)

The establishment of the tax deferral policy on occupational pension gives greatly enterprise employees the enthusiasm to participate into the occupational pension plan. In the course of the policy enforcement, there still exist such issues for further improvement on the policy as the deficiency of tax preference policy for retirees to get the lump sum occupational pension, the overtax of the lump sum occupational pension in case of emigration abroad or death, the ambiguity of withholding agents for the calculation of individual income tax, and the irrationality of the place the individual income tax for occupational pension is collected.

occupational pension;tax deferral;individual income tax

2015-05-08

張 靜(1968-)，女，安徽肥東人，馬鋼(集團)控股有限公司財務(wù)部機關(guān)財務(wù)科科長，會計師。

842.67

A

1671-9247(2015)04-0056-03