（廣東工業(yè)大學(xué) 廣東廣州510006）

隨著我國(guó)高等教育的快速發(fā)展、高校辦學(xué)規(guī)模的迅速擴(kuò)大以及教育體制改革和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)改革的不斷深化，原本由人來(lái)主導(dǎo)的傳統(tǒng)內(nèi)部控制方法已逐漸不能適應(yīng)當(dāng)前高校日益復(fù)雜的控制環(huán)境和控制內(nèi)容，致使內(nèi)部控制效率過(guò)低，內(nèi)部控制成本增加，難以完全實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)。利用ERP管理系統(tǒng)對(duì)各項(xiàng)資源進(jìn)行共享與利用，加強(qiáng)內(nèi)部控制已經(jīng)成為當(dāng)下高校管理特別是財(cái)務(wù)管理的一個(gè)重要發(fā)展趨勢(shì)。

一、ERP管理系統(tǒng)與高校內(nèi)部控制的聯(lián)系

ERP是企業(yè)資源計(jì)劃（Enterprise Resource Planning）的簡(jiǎn)稱，ERP管理系統(tǒng)是指建立在信息技術(shù)的基礎(chǔ)上，以系統(tǒng)化的管理思想為企業(yè)決策層及員工提供決策運(yùn)行手段的管理平臺(tái)。由于高校與企業(yè)在內(nèi)部控制上有很大的共通性，在ERP環(huán)境下，通過(guò)業(yè)務(wù)流程和會(huì)計(jì)流程的重新設(shè)計(jì)、改進(jìn)和再造，同樣能實(shí)現(xiàn)高校管理思想、管理模式和信息技術(shù)的集成，能為實(shí)現(xiàn)高校內(nèi)部控制目標(biāo)提供更為先進(jìn)的管理技術(shù)和手段。

高校作為一個(gè)特殊的經(jīng)濟(jì)主體，與企業(yè)內(nèi)部控制也存在著一定的區(qū)別，具體表現(xiàn)在高校內(nèi)部控制的目的是有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，從而提高公共服務(wù)的效率和效果，從而更好地服務(wù)于整體社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而企業(yè)內(nèi)部控制的目的是實(shí)現(xiàn)股東利益最大化；高校內(nèi)部控制側(cè)重于合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效，而企業(yè)內(nèi)部控制則更側(cè)重資金的使用效率和效益。

二、ERP管理系統(tǒng)對(duì)加強(qiáng)高校內(nèi)部控制的作用

（一）強(qiáng)化高校內(nèi)控意識(shí)，完善內(nèi)部控制機(jī)制

ERP管理系統(tǒng)通過(guò)對(duì)高校各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程的重新設(shè)計(jì)、改進(jìn)和再造，并集成學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)層的管理思想和管理模式，最終形成一個(gè)以財(cái)務(wù)部門(mén)為核心、覆蓋學(xué)校各個(gè)部門(mén)的內(nèi)部控制體系。該內(nèi)部控制體系通過(guò)網(wǎng)絡(luò)信息化技術(shù)實(shí)時(shí)連接校內(nèi)各個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)，可以實(shí)現(xiàn)學(xué)校各部門(mén)在同一平臺(tái)上的信息、資源共享和一體化處理，各信息需求者可以通過(guò)該系統(tǒng)實(shí)時(shí)獲取所需信息。相對(duì)開(kāi)放的ERP管理系統(tǒng)也為學(xué)校各部門(mén)提供了暢通的溝通渠道，使學(xué)校各部門(mén)的員工能清楚地了解內(nèi)部控制體系和各自的權(quán)責(zé)，有利于校內(nèi)跨部門(mén)業(yè)務(wù)活動(dòng)的溝通協(xié)作及控制監(jiān)管，同時(shí)管理者也可以隨時(shí)掌握內(nèi)部控制體系的執(zhí)行與生效情況。

（二）提高高校會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、財(cái)務(wù)控制能力和財(cái)務(wù)決策能力

與傳統(tǒng)的管理系統(tǒng)相比，ERP管理系統(tǒng)具有對(duì)用戶信息的記錄和集成更加全面，能顯著地提升用戶的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。由于ERP管理系統(tǒng)是面對(duì)用戶的數(shù)據(jù)集成系統(tǒng)，能夠?qū)Ω咝?nèi)部的業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)信息進(jìn)行系統(tǒng)的集成，方便高校在宏觀上對(duì)所有的信息進(jìn)行掌控，能使會(huì)計(jì)部門(mén)在系統(tǒng)中便捷地獲取所需的數(shù)據(jù)，及時(shí)進(jìn)行相關(guān)事項(xiàng)的確認(rèn)和處理，從而提高會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性和有效性。ERP管理系統(tǒng)生成的會(huì)計(jì)信息能支持高校財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)信息進(jìn)行及時(shí)、完整和真實(shí)的核算與監(jiān)督，從而提高高校的財(cái)務(wù)控制能力，有利于實(shí)現(xiàn)高校財(cái)務(wù)管理從核算型到管理型的轉(zhuǎn)變。在ERP環(huán)境下，高校會(huì)計(jì)信息的輸出具有形式、內(nèi)容多樣化的特征，會(huì)計(jì)信息能夠滿足不同使用者的需求，同時(shí)由于系統(tǒng)具有向上向下的信息鉆取功能，使得高校能夠獲得系統(tǒng)使用相關(guān)者的大量信息，并通過(guò)對(duì)這些信息進(jìn)行分析，能夠進(jìn)行有效的事前預(yù)測(cè)、監(jiān)督和信息整合，從而建立起一套高校財(cái)務(wù)決策支持系統(tǒng)，提高高校的財(cái)務(wù)決策能力。

（三）加強(qiáng)高校對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程控制，發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)職能，完善內(nèi)部控制制度

ERP管理系統(tǒng)進(jìn)一步強(qiáng)化了會(huì)計(jì)電算化和自動(dòng)化功能。在ERP管理系統(tǒng)中，可以通過(guò)系統(tǒng)的事前設(shè)置，將與款項(xiàng)收、付相關(guān)業(yè)務(wù)外的其他業(yè)務(wù)，在填制好與之相關(guān)的業(yè)務(wù)憑證并輸入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)后，會(huì)計(jì)人員只需在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)內(nèi)對(duì)憑證上的信息進(jìn)行審核，如信息無(wú)誤則系統(tǒng)就會(huì)自動(dòng)將憑證生成，從而減少其中的人為干預(yù)。通過(guò)這樣的業(yè)務(wù)流程，ERP管理系統(tǒng)能夠強(qiáng)化對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程控制。在ERP環(huán)境下，高校各部門(mén)的業(yè)務(wù)信息均為實(shí)時(shí)采集、及時(shí)生成，內(nèi)部信息溝通具有及時(shí)、雙向的特點(diǎn)，從而在控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、有效性過(guò)程中發(fā)揮顯著作用。通過(guò)運(yùn)用ERP管理系統(tǒng)，高校內(nèi)部審計(jì)人員能及時(shí)獲得所需信息，方便查找管理漏洞、識(shí)別并防范高校運(yùn)營(yíng)的各項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)、防范舞弊行為和預(yù)防腐敗，完善內(nèi)部控制體系。

三、ERP管理系統(tǒng)環(huán)境下高校內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

ERP管理系統(tǒng)為高校內(nèi)部控制體系的建設(shè)和進(jìn)一步完善提供了很好的平臺(tái)和工具，但是在ERP管理系統(tǒng)環(huán)境下，高校的內(nèi)部控制仍然會(huì)存在一些問(wèn)題。

（一）ERP管理系統(tǒng)在重新設(shè)計(jì)、改進(jìn)和再造業(yè)務(wù)流程的過(guò)程中會(huì)造成會(huì)計(jì)質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)

由于ERP管理系統(tǒng)的業(yè)務(wù)流程經(jīng)過(guò)重新設(shè)計(jì)、改進(jìn)和再造后，與傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)處理方式差異很大，相關(guān)的崗位員工需要重新接受培訓(xùn)以適應(yīng)新的操作方式。然而在改變的過(guò)程中，不可避免會(huì)帶來(lái)一些人為的不確定因素，會(huì)造成會(huì)計(jì)質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。

（二）ERP管理系統(tǒng)會(huì)增加高校控制環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)

首先，在ERP環(huán)境下，各項(xiàng)業(yè)務(wù)的處理全部以計(jì)算機(jī)集成為主，但計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的復(fù)雜性也會(huì)增加潛在的應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)，如電子數(shù)據(jù)可以被方便地改寫(xiě)和刪除，電子數(shù)據(jù)的處理過(guò)程無(wú)法直觀觀測(cè)等，都增加了電子數(shù)據(jù)的安全風(fēng)險(xiǎn)。其次，ERP管理系統(tǒng)會(huì)改變高校內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)體系，在使得管理結(jié)構(gòu)扁平流程化、內(nèi)部控制層次減少、內(nèi)部控制責(zé)任劃分更加明確、內(nèi)部控制效率更高的同時(shí)，其相對(duì)公開(kāi)的信息溝通渠道也會(huì)使得部分需要保密的信息會(huì)被高校內(nèi)外部非授權(quán)人員比較容易的獲得，增加了信息外泄的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）ERP管理系統(tǒng)會(huì)產(chǎn)生新的內(nèi)部控制監(jiān)督盲點(diǎn)

在ERP環(huán)境下，內(nèi)部控制體系的有效性不再僅僅依靠傳統(tǒng)的常規(guī)性檢查、審批、核準(zhǔn)人員或復(fù)雜的控制程序，而是依靠信息化技術(shù)對(duì)內(nèi)部控制體系流程進(jìn)行合理的設(shè)計(jì)和固化，從而達(dá)到經(jīng)濟(jì)、高效地實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目的。ERP環(huán)境下的內(nèi)部控制體系是以程序控制為主，將人工控制與程序控制相結(jié)合，能有效增強(qiáng)內(nèi)部控制體系的檢查、預(yù)防和糾正功能。但ERP管理系統(tǒng)的程序控制也會(huì)增加高校內(nèi)部體系的難度與復(fù)雜性。在ERP環(huán)境下，由于程序化的內(nèi)部控制體系有效性取決于ERP軟件程序設(shè)計(jì)的質(zhì)量及后期維護(hù)，如果程序設(shè)計(jì)發(fā)生差錯(cuò)或維護(hù)不當(dāng)使得內(nèi)部控制失去作用，那么內(nèi)部控制失效的漏洞可能長(zhǎng)期發(fā)現(xiàn)不了，產(chǎn)生內(nèi)部控制監(jiān)督的盲點(diǎn)，從而使得ERP管理系統(tǒng)由于程序運(yùn)行的重復(fù)性而反復(fù)發(fā)生相同的錯(cuò)誤。

（四）ERP管理系統(tǒng)的其他運(yùn)用缺陷

由于ERP管理系統(tǒng)業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)復(fù)雜和維護(hù)成本高，規(guī)模較小的高校不太適合采用。此外，如果高校自身的內(nèi)部控制制度建設(shè)不健全、不科學(xué)及內(nèi)部控制從業(yè)人員素質(zhì)達(dá)不到要求，也會(huì)使得ERP管理系統(tǒng)的運(yùn)用效果大打折扣。

四、ERP環(huán)境下高校內(nèi)部控制的博弈模型分析

博弈論又被稱為對(duì)策論（Game Theory），是研究具有斗爭(zhēng)或競(jìng)爭(zhēng)性質(zhì)現(xiàn)象的數(shù)學(xué)理論和方法。博弈論主要通過(guò)考慮博弈模型中的個(gè)體的預(yù)測(cè)行為和實(shí)際行為，并研究它們的優(yōu)化策略。為了更好地分析ERP環(huán)境下高校內(nèi)部控制體系，本文基于博弈模型，對(duì)高校內(nèi)部控制過(guò)程中的參與者進(jìn)行分析。

（一）博弈模型的基本假設(shè)

對(duì)于博弈模型，我們做以下假設(shè)：參與博弈雙方為管理者與員工；雙方為完全理性人；管理者內(nèi)部控制耗費(fèi)的成本為C，管理者因進(jìn)行內(nèi)部控制使得員工減少舞弊行為而帶來(lái)的收益為L(zhǎng)1，員工因沒(méi)有舞弊行為所獲得的獎(jiǎng)勵(lì)為L(zhǎng)2，員工因舞弊行為所取得的收益為S1，員工因舞弊行為被發(fā)現(xiàn)而受到的處罰損失為S2。并假設(shè)如果管理者進(jìn)行內(nèi)部控制且員工沒(méi)有舞弊行為，那么員工一定能夠得到獎(jiǎng)勵(lì)；如果管理者沒(méi)有進(jìn)行內(nèi)部控制，那么員工不會(huì)得到獎(jiǎng)勵(lì)；如果員工有舞弊行為，被發(fā)現(xiàn)一定會(huì)被處罰。

第一種情況：?jiǎn)T工沒(méi)有舞弊行為，管理者進(jìn)行內(nèi)部控制。這時(shí)員工的最終收益為獎(jiǎng)金L2，也不會(huì)取得舞弊收益S1。管理者的耗費(fèi)是進(jìn)行內(nèi)部控制所耗費(fèi)的成本C，由于員工沒(méi)有舞弊行為，所以不會(huì)得到處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（L2，-C1）。

第二種情況：?jiǎn)T工沒(méi)有舞弊行為，管理者不進(jìn)行內(nèi)部控制。這種情況下員工不會(huì)因?yàn)闆](méi)有舞弊行為而得到獎(jiǎng)勵(lì)L2，也不會(huì)取得舞弊收益S1。管理者無(wú)需付出成本C，當(dāng)然也沒(méi)有處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（0，0）。

第三種情況：?jiǎn)T工有舞弊行為，管理者進(jìn)行內(nèi)部控制。員工在管理者進(jìn)行內(nèi)部控制下被發(fā)現(xiàn)了舞弊行為，必然會(huì)受到處罰S2。高校在獲得員工因舞弊行為而被處罰的罰金S2的同時(shí)，也付出了因進(jìn)行內(nèi)部控制所耗費(fèi)的成本C。所以員工與管理者的收益分別是（S1-S2，L1+S2-C）。

第四種情況：?jiǎn)T工有舞弊行為，管理者不進(jìn)行內(nèi)部控制。由于管理者沒(méi)有進(jìn)行內(nèi)部控制，因此員工不會(huì)獲得獎(jiǎng)勵(lì)L2，但會(huì)因舞弊行為而取得收入S1。管理者因沒(méi)有進(jìn)行內(nèi)部控制，因此不會(huì)耗費(fèi)成本C，但也沒(méi)有取得處罰收益S2。所以員工與管理者的收益分別是（S1，0）。

（二）博弈的基本模型

按照以上假設(shè)，我們建立一個(gè)管理者與員工博弈樹(shù)模型（見(jiàn)下頁(yè)圖）。根據(jù)博弈樹(shù)模型，我們運(yùn)用混合策略的模型收益來(lái)對(duì)博弈雙方進(jìn)行預(yù)期收益分析。

1.我們假設(shè)員工發(fā)生舞弊行為的概率為P，不發(fā)生舞弊行為的概率為 1-P，（0＜P＜1）。

管理層選擇進(jìn)行內(nèi)部控制的期望收益

管理者與員工博弈樹(shù)模型圖

管理層選擇不進(jìn)行內(nèi)部控制的期望收益

令①=②，則 PL1-PS1-C=-PS1，得 P=C／L1。

2.我們假設(shè)管理層選擇進(jìn)行內(nèi)部控制的概率為Q，不進(jìn)行內(nèi)部控制的概率為 l-Q，（0＜Q＜1）。

員工選擇不進(jìn)行舞弊行為的期望收益

員工選擇進(jìn)行舞弊行為的期望收益

令③=④，則 0=L2-S2Q，得 Q=L2／S2。

由此，得到最佳對(duì)策的納什均衡是 P=C／L1，Q=L2／S2。

在博弈模型中，因?yàn)?0≤P≤l，所以 0≤C／L1≤l，即管理者進(jìn)行內(nèi)部控制所耗費(fèi)的成本應(yīng)不大于其取得的收益。因此我們可以得出：如果員工發(fā)生舞弊行為的概率P＜C／L1，管理者的最佳對(duì)策是不進(jìn)行內(nèi)部控制；如果員工發(fā)生舞弊行為的概率P＞C／L1，管理者的最佳對(duì)策是進(jìn)行內(nèi)部控制；如果員工發(fā)生舞弊行為的概率P=C／L1，對(duì)于管理者來(lái)說(shuō)，進(jìn)行內(nèi)部控制或者不進(jìn)行內(nèi)部控制的效益是相同的。

在博弈模型中，因?yàn)?0≤Q≤l，所以 0≤L2／S2≤l，即員工因舞弊行為取得的收益不能超過(guò)因舞弊行為被處罰的損失。因此我們可以得出：如果管理者進(jìn)行內(nèi)部控制的概率Q＜L2／S2，員工的最佳對(duì)策是進(jìn)行舞弊；如果管理者進(jìn)行內(nèi)部控制的概率Q＞L2／S2，員工的最佳對(duì)策是不進(jìn)行舞弊；如果管理者進(jìn)行內(nèi)部控制的概率Q=L2／S2，對(duì)于員工來(lái)說(shuō)，選擇舞弊或者選擇不舞弊的效益相同。

從上面分析可知，員工與管理者的混合策略博弈達(dá)到納什均衡需要兩個(gè)前提條件：一是管理者進(jìn)行內(nèi)部控制所耗費(fèi)的成本應(yīng)不大于其取得的收益；二是員工因舞弊行為取得的收益不能超過(guò)因舞弊行為被處罰的損失。

五、ERP環(huán)境下高校內(nèi)部控制模式的優(yōu)化策略

通過(guò)對(duì)博弈模型的分析，結(jié)合在ERP環(huán)境下高校實(shí)施內(nèi)部控制過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，我們對(duì)高校內(nèi)部控制模式可以采取以下優(yōu)化策略。

（一）重新設(shè)計(jì)、優(yōu)化高校內(nèi)控結(jié)構(gòu)，逐步將內(nèi)部控制體系嵌入ERP管理系統(tǒng)中

根據(jù)對(duì)博弈模型的分析，高校內(nèi)部控制失效的主要原因：一是進(jìn)行內(nèi)部控制所耗費(fèi)成本過(guò)高，二是員工因舞弊行為受到的處罰較低。因此，高校必須根據(jù)這兩大原因并結(jié)合高校的實(shí)際情況對(duì)內(nèi)部控制體系和結(jié)構(gòu)進(jìn)行重新設(shè)計(jì)和優(yōu)化，比如適當(dāng)加大對(duì)員工舞弊行為的處罰力度，對(duì)員工工作進(jìn)行適當(dāng)頻度的抽查等，通過(guò)這些可行的舉措，優(yōu)化內(nèi)部控制模式，提高內(nèi)部控制的有效性，充分發(fā)揮高校內(nèi)部控制的防范作用。

高校應(yīng)建立起一套職責(zé)明確、管理科學(xué)、權(quán)利和義務(wù)相匹配的內(nèi)部控制制度，防止內(nèi)部控制制度被人為控制，嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)與審計(jì)制度。通過(guò)合理的激勵(lì)與約束機(jī)制，調(diào)節(jié)管理者和員工之間的關(guān)系。

ERP管理系統(tǒng)具有極強(qiáng)的包容性，其應(yīng)用也在不斷完善和拓展。我們可以通過(guò)從財(cái)務(wù)模塊開(kāi)始，逐步擴(kuò)展融入ERP的內(nèi)部控制系統(tǒng)，當(dāng)所有預(yù)定的控制程序和參數(shù)被固化到ERP管理系統(tǒng)后，就初步完成將內(nèi)部控制體系嵌入ERP管理系統(tǒng)之中。

（二）加強(qiáng)對(duì)ERP管理系統(tǒng)軟硬件的管理，提升高校內(nèi)部從業(yè)人員素質(zhì)

ERP管理系統(tǒng)要發(fā)揮作用依賴的是一個(gè)強(qiáng)大的軟硬件平臺(tái)，因此要加強(qiáng)對(duì)軟硬件系統(tǒng)的維護(hù)與評(píng)價(jià)，定期進(jìn)行維護(hù)及不定期測(cè)試系統(tǒng)上運(yùn)行提供的數(shù)據(jù)是否真實(shí)、準(zhǔn)確、可靠，保證這個(gè)平臺(tái)的穩(wěn)定與高速運(yùn)行。

ERP管理系統(tǒng)是一個(gè)跨部門(mén)、跨專(zhuān)業(yè)的平臺(tái)，要求員工不但要具有一定的業(yè)務(wù)基礎(chǔ)知識(shí)特別是財(cái)務(wù)知識(shí)，還要掌握一定的計(jì)算機(jī)技術(shù)。因此員工素質(zhì)的高低決定著ERP管理系統(tǒng)能否有效運(yùn)行，關(guān)系到高校內(nèi)部控制能否有效的進(jìn)行。員工的素質(zhì)主要包括思想品德素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)素質(zhì)。如果員工具有較高的思想品德，可以大大減少舞弊行為的發(fā)生。在ERP環(huán)境下，員工的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)要求員工不但要掌握各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程，特別是財(cái)務(wù)方面的各項(xiàng)業(yè)務(wù)，還需掌握一定的計(jì)算機(jī)專(zhuān)業(yè)技術(shù)，方便與ERP管理系統(tǒng)管理員溝通。提升高校員工的專(zhuān)業(yè)素質(zhì)可以通過(guò)組織開(kāi)展專(zhuān)門(mén)的培訓(xùn)教育等方式進(jìn)行。

ERP管理系統(tǒng)的應(yīng)用對(duì)于建立健全高校內(nèi)部控制體系有深遠(yuǎn)的影響，能進(jìn)一步完善高校內(nèi)部控制制度。高校如果要充分發(fā)揮ERP管理系統(tǒng)在內(nèi)部控制體系中的作用，需要完善各方面的保障機(jī)制，并在運(yùn)用過(guò)程中將高校自身的管理思想與ERP管理系統(tǒng)信息技術(shù)相互結(jié)合在一起，從而實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的目的。