王榮宇，譚 榮

德國土地稅收制度及其改革探索的啟示：基于土地收益共享的視角

王榮宇，譚 榮

（浙江大學(xué)公共管理學(xué)院， 浙江 杭州 310058）

研究目的：借鑒德國土地稅收制度及其改革的經(jīng)驗(yàn)，探求中國推進(jìn)土地出讓與收益共享制度創(chuàng)新的路徑。研究方法：文獻(xiàn)歸納法、比較分析法。研究結(jié)果：德國的實(shí)踐探索表明，實(shí)現(xiàn)稅負(fù)在區(qū)位不同的不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)人之間、基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)優(yōu)化的受益者與非受益者之間的公平分配是利用土地稅收促進(jìn)土地收益共享的關(guān)鍵。研究結(jié)論：中國應(yīng)當(dāng)健全土地稅收制度，增強(qiáng)土地稅收規(guī)則設(shè)計(jì)的綜合性，以確保土地稅負(fù)分配公平，從而促進(jìn)土地收益共享。

土地制度；土地稅收；制度分析；德國；中國

1　引言

近年來，“改革土地出讓制度”、“建立兼顧國家、集體、個(gè)人的土地增值收益分配機(jī)制”、“加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革”等已成為中國全面深化改革的重要內(nèi)容，而從土地出讓金向土地稅轉(zhuǎn)型的爭(zhēng)論亦經(jīng)久不衰。有學(xué)者認(rèn)為，土地出讓金兼具租稅的屬性以及發(fā)揮縮小收入分配差距的調(diào)節(jié)效應(yīng)之需要使其去租改稅成為必然［1］，應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)土地稅對(duì)土地出讓金的合理替代［2-3］。也有學(xué)者指出，土地出讓金與土地稅收在社會(huì)再生產(chǎn)中的作用不同，不能也不應(yīng)當(dāng)相互替代［4］。另外，部分學(xué)者從理論上論述了土地稅收制度可以調(diào)節(jié)收入分配，縮小貧富差距，維護(hù)社會(huì)公平［5-6］。還有學(xué)者利用平均稅率、基尼系數(shù)、動(dòng)態(tài)分析法和假設(shè)開征法等實(shí)證了土地稅制的分配效應(yīng)或稅負(fù)效果［7-8］。但是，這些研究都把土地稅收作為一個(gè)整體或變量進(jìn)行分析論證，尚未探討不同土地稅收規(guī)則的差別化影響。上述現(xiàn)象表明，由于實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)有限，對(duì)土地稅制的收益分配功能的認(rèn)識(shí)似乎還有待深化。

德國的現(xiàn)代土地稅收制度可以追溯到19世紀(jì)中葉［9］，在這個(gè)漫長(zhǎng)的過程中其內(nèi)容隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要也幾經(jīng)調(diào)整。尤其是近年來因?yàn)閷?duì)作為計(jì)稅依據(jù)的不動(dòng)產(chǎn)價(jià)值評(píng)估上的爭(zhēng)議，德國聯(lián)邦憲法法庭于2006年甚至裁定現(xiàn)行的土地稅制缺乏公平性，有悖于憲法的基本精神［10］，要求對(duì)現(xiàn)有的土地稅收制度進(jìn)行重新完善，從而也推動(dòng)了多樣化的土地稅制改革方案的出臺(tái)。本文旨在以德國土地稅收的制度現(xiàn)狀及改革構(gòu)想為藍(lán)本，通過對(duì)比分析不同的稅收規(guī)則，揭示土地稅收促進(jìn)土地收益共享的機(jī)理并反思中國的現(xiàn)實(shí)，以期能明晰中國健全土地稅收規(guī)則并以此推進(jìn)土地出讓與收益共享制度創(chuàng)新的可能路徑。

2　德國現(xiàn)行的土地稅收制度

2.1概述

德國土地稅制的基本理念是“漲價(jià)歸公”，即源于社會(huì)發(fā)展進(jìn)步的土地增值收益應(yīng)該由大眾共享。德國現(xiàn)行的土地稅分為A和B兩類。土地稅A的課稅對(duì)象是農(nóng)業(yè)和林業(yè)地產(chǎn)。土地稅B的課稅對(duì)象是可開發(fā)的土地或已開發(fā)完成的土地及地上房屋［11］。市鎮(zhèn)是德國土地稅收制度運(yùn)行的基本單位，不動(dòng)產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人需要定期向不動(dòng)產(chǎn)所在地的市鎮(zhèn)政府繳納土地稅。土地稅收入約占德國市鎮(zhèn)政府稅收收入的20%—25%，是地方提供基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)的重要經(jīng)濟(jì)來源［9］。

2.2規(guī)則設(shè)計(jì)

不動(dòng)產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值（Einheitswert）是德國土地稅的計(jì)稅依據(jù)。土地稅A評(píng)估價(jià)值的測(cè)算依據(jù)為土地產(chǎn)出價(jià)值，它由全國統(tǒng)一的土地評(píng)估調(diào)查評(píng)定的產(chǎn)值確定。土地稅B的評(píng)估價(jià)值參照此類不動(dòng)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值來確定［12］。按規(guī)定，評(píng)估價(jià)值每6年應(yīng)更新一次，以確保課稅對(duì)象的稅負(fù)能與其市場(chǎng)價(jià)值相協(xié)調(diào)［10］。

德國的土地稅率分為基礎(chǔ)稅率（Steuermesszahl）和稽征稅率（Hebesatz）?；A(chǔ)稅率按不動(dòng)產(chǎn)用途確定，各地均相同。其中，農(nóng)地和森林的稅率為0.6%；獨(dú)戶房屋的稅率為0.26%或0.35%；雙戶房屋的稅率為0.31%；其他類型的不動(dòng)產(chǎn)稅率為0.35%?；鞫惵视傻聡魇墟?zhèn)政府來確定，地域差異明顯，比如，慕尼黑的稽征稅率高達(dá)490%，但一些欠發(fā)達(dá)市鎮(zhèn)的稽征稅率僅為240%—350%［13］。

德國的土地征稅過程包括三個(gè)步驟：首先，由各州的財(cái)稅部門確定不動(dòng)產(chǎn)的評(píng)估價(jià)值；然后，用評(píng)估價(jià)值乘上基礎(chǔ)稅率得到標(biāo)準(zhǔn)稅價(jià)，再由各市鎮(zhèn)按標(biāo)準(zhǔn)稅價(jià)乘上自定的稽征稅率計(jì)算應(yīng)納稅款；最后，納稅人根據(jù)市鎮(zhèn)稅務(wù)部門的稅單繳稅即可［12］。

2.3實(shí)際規(guī)則偏誤引致的收益共享困境

在德國，更新不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估價(jià)值的工作量大、周期長(zhǎng)、行政成本高，因此，評(píng)估價(jià)值實(shí)際上以1964年（東部地區(qū)以1935年）的評(píng)估結(jié)果為準(zhǔn)。如今，該估值平均只占不動(dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的5%［9］。這種實(shí)際規(guī)則與成文規(guī)則的偏差導(dǎo)致土地稅負(fù)分配有失公平，阻礙了土地收益共享。此種現(xiàn)象在德國的市鎮(zhèn)層面表現(xiàn)得尤為突出。

具體來看，區(qū)位條件、基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)水平是影響不動(dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值及其土地收益的兩大因素［14］。經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展改變了某市鎮(zhèn)部分地段的區(qū)位條件（比如，從城市邊緣地帶轉(zhuǎn)變?yōu)樾碌某鞘兄行模?，提高了不?dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值，同時(shí)，該市鎮(zhèn)內(nèi)一些不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)值也會(huì)因基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)的日趨完善而得到顯著提升。然而，過時(shí)的評(píng)估價(jià)值并不能反映上述變化帶來的土地增值收益，其結(jié)果是，不動(dòng)產(chǎn)增值明顯的產(chǎn)權(quán)人只需繳納相對(duì)較低的土地稅，截留了絕大部分的土地增值收益，而其他產(chǎn)權(quán)人卻繳納了相對(duì)較高的土地稅，進(jìn)一步減少了他們獲得的土地收益，即V2＞V1但T2= T1；V4＞V3但T4= T3（表1），這明顯與土地收益共享的預(yù)期目標(biāo)背道而馳。

表1　德國土地稅收制度的稅負(fù)效果Tab.1 The tax burden distribution effect of Germany's land tax system

3　德國土地稅收制度的改革探索

德國的土地稅制改革緣于過時(shí)的稅基評(píng)估價(jià)值引致稅負(fù)分配失當(dāng)所造成的土地收益共享困境，而有關(guān)土地稅制改革的討論也由來已久但至今仍未達(dá)成共識(shí)［15-16］。目前，主流的改革方案可以分為三類，即以不動(dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值為基礎(chǔ)的土地稅、以不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模為基礎(chǔ)的土地稅和綜合性的土地稅。

3.1方案一：以不動(dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值為基礎(chǔ)的土地稅

該方案以土地和地上房屋為課稅對(duì)象，以不動(dòng)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)并用基準(zhǔn)價(jià)值（Standard ground values）來表示。而且，在評(píng)估基準(zhǔn)價(jià)值時(shí)還會(huì)綜合考慮各種影響因素，力求讓其更貼近市場(chǎng)交易價(jià)格［10，15］。

為了提高土地利用率、避免土地閑置，方案調(diào)整了基礎(chǔ)稅率并引入百分?jǐn)?shù)（Percentage）。未開發(fā)利用土地的百分?jǐn)?shù)為100%，基礎(chǔ)稅率為0.1%；已開發(fā)利用土地的百分?jǐn)?shù)為70%，基礎(chǔ)稅率為0.05%。方案還引入了年限折扣系數(shù)（Age reduction）來體現(xiàn)建筑年期對(duì)房屋價(jià)值的影響。自建筑物竣工之年起，每年計(jì)稅時(shí)的折扣系數(shù)在上年的基礎(chǔ)上遞增1%，但最大值不超過50%。方案保留了現(xiàn)行土地稅制中的稽征稅率。具體的計(jì)稅公式［10］為：土地稅（€/年）=土地基準(zhǔn)價(jià)值（€/m2）×土地面積（m2）×百分?jǐn)?shù)×基礎(chǔ)稅率×稽征稅率+建筑物基準(zhǔn)價(jià)值（€/m2）×建筑面積（m2）×年限折扣系數(shù)（%）×基礎(chǔ)稅率×稽征稅率。

3.2方案二：以不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模為基礎(chǔ)的土地稅

該方案把土地和房屋的面積大小作為主要計(jì)稅依據(jù)，而不考慮不動(dòng)產(chǎn)的價(jià)值差異，因此，它避免了繁瑣的價(jià)值評(píng)估環(huán)節(jié)，有利于簡(jiǎn)化稅收程序［9，16］。方案用等價(jià)數(shù)值（Equivalence numbers）和高度系數(shù)（Height number）替代現(xiàn)行土地稅制中的基礎(chǔ)稅率（表2、表3）［13］，但是，仍沿用土地稽征稅率。

表2　等價(jià)數(shù)值Tab.2 Equivalence numbers

表3　高度系數(shù)Tab.3 Height number

方案的設(shè)計(jì)者認(rèn)為，土地稅是產(chǎn)權(quán)人享受地方公共產(chǎn)品應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格，不動(dòng)產(chǎn)的規(guī)模越大（非住宅和建筑高度高的不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模一般較大），公共產(chǎn)品的消費(fèi)量也就越大，理應(yīng)繳納更多稅款。所以，等價(jià)數(shù)值因不動(dòng)產(chǎn)的類型而異，高度系數(shù)則從建筑高度的角度來體現(xiàn)不動(dòng)產(chǎn)的規(guī)模特征。具體的計(jì)稅公式［17-18］如下：土地稅（€/年）=等價(jià)數(shù)值（€/m2）×土地面積（m2）×稽征稅率+等價(jià)數(shù)值（€/m2）×建筑面積（m2）×高度系數(shù)×稽征稅率。

3.3方案三：綜合性的土地稅

綜合性的土地稅兼具前兩種改革方案的特征，也即：在對(duì)土地課稅時(shí)，以土地的市場(chǎng)價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)并以基準(zhǔn)價(jià)值來表示；在對(duì)地上房屋課稅時(shí)，以房屋的建筑面積作為計(jì)稅依據(jù)。方案的設(shè)計(jì)者認(rèn)為，根據(jù)“漲價(jià)歸公”的理念，理應(yīng)把土地的市場(chǎng)價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，而土地之上的建筑物價(jià)值提升是產(chǎn)權(quán)人自己投資的結(jié)果，不應(yīng)以其市場(chǎng)價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)，不過，他們又持有與方案二的支持者類似的觀點(diǎn)，故而提出按面積大小對(duì)建筑物課稅。

該方案采用土地基準(zhǔn)價(jià)值和等價(jià)數(shù)值（表4）作為主要的計(jì)稅參數(shù)，并且，在對(duì)土地課稅時(shí)，還引入了轉(zhuǎn)換因子（設(shè)定為0.05%）來代替現(xiàn)行土地稅制中的基礎(chǔ)稅率和稽征稅率［13］。不過，在對(duì)地上房屋課稅時(shí)，仍沿用稽征稅率。具體的計(jì)稅公式［17-18］如下：土地稅（€/年）=土地基準(zhǔn)價(jià)值（€/m2）×土地面積（m2）×轉(zhuǎn)換因子+等價(jià)數(shù)值（€/m2）×建筑面積（m2）×稽征稅率。

表4　等價(jià)數(shù)值Tab.4 Equivalence numbers

3.4比較分析：不同規(guī)則的土地收益共享效果

各改革方案都嘗試通過調(diào)整計(jì)稅依據(jù)或引入新的計(jì)稅參數(shù)等實(shí)現(xiàn)稅負(fù)的公平分配和土地收益共享，然而，土地稅收規(guī)則的設(shè)計(jì)差異產(chǎn)生了不盡相同的分配效應(yīng)，同樣地，這種差異性也在市鎮(zhèn)層面得以凸顯。

首先，不同稅收規(guī)則引致的不同區(qū)位不動(dòng)產(chǎn)的土地稅負(fù)分配效應(yīng)有別。方案一、三均以不動(dòng)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)。區(qū)位條件愈優(yōu)越，不動(dòng)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值愈高，獲得的土地收益愈大，其承擔(dān)的土地稅負(fù)也就愈多，即V2＞V1且T2＞T1，具有公平性（表5，表7）。方案二僅以不動(dòng)產(chǎn)的規(guī)模作為征稅依據(jù)，存在局限性。在不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模相同的條件下，區(qū)位條件差、市場(chǎng)價(jià)值低的不動(dòng)產(chǎn)卻要與區(qū)位條件好、市場(chǎng)價(jià)值高的不動(dòng)產(chǎn)承擔(dān)相同的土地稅負(fù)，即V2＞V1但T2= T1（表6）。

其次，不同稅收規(guī)則引致的基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)的受益者與非受益者之間的土地稅負(fù)分配效應(yīng)也存在差異。方案一基于不動(dòng)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值征稅，不動(dòng)產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值作為一項(xiàng)綜合性指標(biāo)能夠體現(xiàn)基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)對(duì)土地收益的影響，因此，該方案可以讓得益于基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)優(yōu)化的產(chǎn)權(quán)人承擔(dān)更多土地稅負(fù)，即V4＞V3且T4＞T3（表5），支付相應(yīng)的公共產(chǎn)品供給成本，體現(xiàn)了稅收的公平性。方案二、三均把不動(dòng)產(chǎn)的規(guī)模作為主要的計(jì)稅依據(jù)。這是設(shè)計(jì)者出于在產(chǎn)權(quán)人之間公平分擔(dān)公共產(chǎn)品供給成本的考慮，符合稅負(fù)公平分配的要求，但是，不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模是方案二的惟一計(jì)稅依據(jù)，給定相同的不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模，處于基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)水平整體較低地段的不動(dòng)產(chǎn)卻要與位于基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)水平整體較高地段的不動(dòng)產(chǎn)承擔(dān)同樣的土地稅負(fù)，即V4＞V3但T4= T3，顯然有失公平（表6）。方案三以土地的市場(chǎng)價(jià)值作為另一計(jì)稅依據(jù)來體現(xiàn)基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)整體水平差異引致的土地收益及其稅負(fù)差別，即V4＞V3且T4＞T3，更為合理（表7）。

表5　方案一的土地稅負(fù)效果Tab.5 The land tax burden distribution effect of proposal one

表6　方案二的土地稅負(fù)效果Tab.6 The land tax burden distribution effect of proposal two

綜上所述，單純地以不動(dòng)產(chǎn)規(guī)模作為征稅依據(jù)的改革方案并不能有效地實(shí)現(xiàn)土地稅負(fù)的公平分配，它使得土地增值的受益者截留了更多的土地收益，對(duì)土地收益共享的推動(dòng)作用有限。相反地，另外兩種更具綜合性的稅收規(guī)則通過稅負(fù)的公平分擔(dān)來調(diào)節(jié)土地收益分配，讓土地增值的受益者以納稅的形式向社會(huì)貢獻(xiàn)一部分的增值收益并承擔(dān)相應(yīng)的增值成本，推動(dòng)了土地收益共享。

表7　方案三的土地稅負(fù)效果Tab.7 The land tax burden distribution effect of proposal three

4　對(duì)中國的啟示

4.1土地稅收促進(jìn)土地收益共享的機(jī)理

德國的實(shí)踐與改革探索表明，土地稅收可以調(diào)節(jié)土地收益分配，促進(jìn)收益共享，但并非只要是施行了任一土地稅制就能達(dá)到上述效果。換言之，具體的稅收規(guī)則設(shè)計(jì)能否保證土地稅負(fù)的公平分配是實(shí)現(xiàn)土地收益共享的關(guān)鍵。不同的稅收規(guī)則會(huì)通過土地稅負(fù)在社會(huì)群體之間（區(qū)位不同的不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)人、基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)的受益者和非受益者）的差別化分配來實(shí)現(xiàn)不同程度的土地收益共享。公平合理的土地稅收規(guī)則能夠讓每個(gè)不動(dòng)產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人都繳納與其土地收益規(guī)模相當(dāng)?shù)亩惪?，把土地收益差距控制在合理區(qū)間。然后，地方政府再按照財(cái)政預(yù)算以公共財(cái)政支出的形式利用這部分土地收益保障和改善民生，最終讓社會(huì)大眾共享土地收益。

4.2反思：土地出讓金的收益共享困局

反觀中國的實(shí)際，土地出讓金是政府以出讓等方式配置國有土地使用權(quán)取得的全部土地價(jià)款。與受預(yù)算嚴(yán)格約束的土地稅收制度不同，地方政府在土地出讓金的分配和使用方面有較大的靈活性和自主權(quán)，可藉此分享大量土地收益再用于城市建設(shè)等，造成土地收益共享的一階困局。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在土地收益分配中，政府大約得到60%—70%，村集體和農(nóng)村分別只得到25%—30%和少于10%［19］。

從長(zhǎng)期看，有別于逐期征收的土地稅，土地出讓金是一次性收入，加之人的有限理性和未來的不確定性，它只能有偏地反映區(qū)位、基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)等條件對(duì)土地收益的靜態(tài)影響。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展，一些地區(qū)的區(qū)位條件得到改善、基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)水平得以提升，進(jìn)而提高了當(dāng)?shù)夭粍?dòng)產(chǎn)的價(jià)值及土地收益。這些因社會(huì)進(jìn)步帶來的土地增值收益本應(yīng)由全體社會(huì)成員共享但卻為部分既得利益者所獨(dú)占，形成了土地收益共享的二階困局。可見，有必要建立健全受預(yù)算硬約束的土地稅收制度并設(shè)計(jì)一種與區(qū)位條件、基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)水平動(dòng)態(tài)變化相適應(yīng)的稅收規(guī)則作為實(shí)現(xiàn)土地收益分配合理化的可靠保障。

4.3轉(zhuǎn)型：土地稅收規(guī)則設(shè)計(jì)的政策建議

第一，以收益共享為導(dǎo)向，健全土地稅收制度，破解土地出讓金的收益分配困局。現(xiàn)行土地出讓金制度的缺陷造成了不同利益主體之間土地收益分配失衡的局面，而土地稅收則具有促進(jìn)土地收益共享的功效。因此，應(yīng)當(dāng)完善土地稅收的制度安排，理清各主體間的收益分配關(guān)系，用稅收“取之于民、用之于民”的剛性約束來確保那些源自社會(huì)發(fā)展進(jìn)步的土地收益能真正惠及社會(huì)大眾。

第二，以土地稅負(fù)的公平分配為核心，優(yōu)化土地稅收規(guī)則設(shè)計(jì)，推進(jìn)土地收益共享。不同的土地稅收規(guī)則的分配效應(yīng)各異，對(duì)此，土地稅收的規(guī)則設(shè)計(jì)要注重公平，使產(chǎn)權(quán)人都能承擔(dān)與之獲得的土地收益相適應(yīng)的土地稅負(fù)，從而充分發(fā)揮土地稅收的再分配功能，調(diào)節(jié)過高土地收益、保障弱勢(shì)群體福利，促成土地收益共享的新格局。

第三，以增強(qiáng)土地稅收規(guī)則的綜合性為主要手段，實(shí)現(xiàn)土地稅負(fù)的公平分配。通過科學(xué)合理設(shè)置課稅對(duì)象、計(jì)稅依據(jù)、計(jì)稅參數(shù)和稅率等來體現(xiàn)不動(dòng)產(chǎn)價(jià)值構(gòu)成和增值的多種要素對(duì)土地收益分配的影響，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)不同區(qū)位不動(dòng)產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)人、基礎(chǔ)設(shè)施及公共服務(wù)的受益者與非受益者等主體間的稅負(fù)公平分配，為土地收益共享奠定基礎(chǔ)。

（

）：

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（本文責(zé)編：仲濟(jì)香）

The Implication of Germany's Land Tax System and Its Reform Proposals: From the Perspective of Land Revenue Sharing

WANG Rong-yu， TAN Rong
（College of Public Administration， Zhejiang University， Hangzhou 310058， China）

The purpose of this paper is to refer to experience from Germany's land tax system and its reform proposals in order to find a suitable way to improve China's land leasing system and to achieve land revenue sharing. Methods of academic analysis and comparative analysis are employed. The results show that the key to facilitating land revenue sharing by means of land tax is setting up the impartial tax burden distribution among owners of real estate property in different location as well as among the beneficiaries and non-beneficiaries of the improvement of infrastructure and public service. The paper concludes that China should establish land tax system， improve its comprehensiveness and ensure fairness of land tax burden distribution when designing land tax rules in order to facilitate land revenue sharing.

land institution； land tax； institution analysis； Germany； China

F301.11

A

1001-8158（2015）12-0081-07

10.11994/zgtdkx.2015.12.011

2015-09-25

2015-10-16

教育部哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究重大課題攻關(guān)項(xiàng)目“我國土地出讓制度改革及收益共享機(jī)制研究”（13JZD014）。

王榮宇（1992-），男，福建福州人，博士研究生。主要研究方向?yàn)橥恋亟?jīng)濟(jì)與管理。E-mail： wangrongyu@zju.edu.cn

譚榮（1981-），男，江蘇宿遷人，副教授，博士生導(dǎo)師。主要研究方向?yàn)橥恋亟?jīng)濟(jì)與制度。E-mail： tanrong@zju.edu.cn