張付華

淺析集團公司內部交易抵銷處理

張付華

發(fā)生在企業(yè)集團內部的交易事項，在財務核算中通過交易所得稅相互抵銷，不會影響企業(yè)集團的總資產、負債量和收益。企業(yè)集團在進行財務核算與管理時，應該把企業(yè)集團各種內部交易事項聯(lián)系起來，把內部交易所得稅加以抵銷處理。本文結合新疆生產建設兵團第二師與援疆企業(yè)重組設立的燃氣集團公司（A公司為總公司，B、C公司為分公司），淺析集團公司內部交易抵銷處理。

內部交易；抵銷處理；集團公司

一、存貨抵銷處理

（一）順流交易

集團公司天然氣銷售均以A公司（總公司）名義從上游供應商購入，然后開票銷售給分公司，分公司通過各團加氣站對外零售。分公司期末存貨可以分為三種情況：全部實現(xiàn)對外銷售，采購的存貨全部對外售出；全部未實現(xiàn)銷售，采購的存貨全部沒有對外售出；部分實現(xiàn)銷售，采購的存貨對外出售一部分，存儲一部分。若企業(yè)在核算中不進行集團公司內部交易抵銷處理，以上情況都可能影響企業(yè)內部的利益，導致財務核算失真。

1.全部實現(xiàn)對外銷售

假設在集團內部，A公司向B公司銷售天然氣10000立方米，成本為2.00/立方米，售價為2.10元/立方米，從企業(yè)集團內部來看，A公司與B公司的交易利潤是1000元。假設B公司將10000立方米天然氣全部出售給集團外部的燃氣公司，B公司的銷售價格為2.20/立方米，那么A公司與B公司交易中產生的內部利潤已經對外實現(xiàn)，有實在的利潤收入。在集團內部的財務核算過程中，銷售統(tǒng)計表中會出現(xiàn)這樣的狀況，A公司列示成本20000元，營業(yè)收入21000元；B公司列示成本21000元，營業(yè)收入22000元。對于整個集團來說，營業(yè)成本為20000元，營業(yè)收入為22000元，相當于A公司多確認營業(yè)收入21000元，B公司多確認營業(yè)成本21000元。編制抵銷分錄如下：

借：營業(yè)收入-A公司21000

貸：營業(yè)支出-B公司21000

2.全部未實現(xiàn)銷售

如果B公司10000立方米天然氣未實現(xiàn)對集團外的企業(yè)出售，作為自有存貨管理。A公司在利潤表中會出現(xiàn)這樣的情況，財務部門確認營業(yè)成本20000元，營業(yè)收入21000元；B公司以價值21000元存貨在報表中列示。對于整個天然氣集團來說，存儲的天然氣如果在A公司，則其在財務報表中會列示20000元，但是出售給B分公司后存貨價值就變?yōu)?1000元。顯然，從整個集團的角度看，核算過程中會多出1000元的虛擬存貨價值，并且對于A公司的銷售業(yè)務也有影響，增加了1000元的內部虛擬利潤。因此，集團在財務核算時應將集團內部存貨與虛擬的利潤相抵消。編制抵銷分錄如下：

借：營業(yè)收入-A公司21000

貸：營業(yè)成本-A公司20000

存貨-B公司1000

3.部分實現(xiàn)銷售

另外一種情況，若B公司將10000立方米天然氣中的6000立方米以2.2元的銷售價格實現(xiàn)銷售。這樣一來在A公司的利潤收入表中，確認營業(yè)成本20000元，營業(yè)收入21000元；B公司將6000立方米天然氣對外銷售，確認了營業(yè)成本12600元和營業(yè)收入13200元，另外8400元列示于B公司存貨中。因此這10000立方米天然氣在核算中應該分為兩部分，實現(xiàn)了內部利潤和沒有實現(xiàn)的。抵銷分錄如下：

借：營業(yè)收入-A公司（4000*2.1）8400

貸：營業(yè)成本-A公司（4000*2）8000

存貨-B公司（4000*0.1）400

（二）逆流交易抵銷處理

公司運營車輛在運輸天然氣途中，在公司內部站點加氣均不付現(xiàn)，實行表格登記，月末由各站管轄分公司對A公司開票掛賬。該業(yè)務實質上未導致經濟利益流入企業(yè)，但分公司要視同銷售確認增值稅并按市場零售價開具發(fā)票，就會虛增收入。例：A公司購進燃氣1.5元，賣給C公司內部結算價為2元，C公司站點按零售價3.23元銷售給總公司后，A公司計入每輛車的費用。應編制抵銷分錄（不考慮增值稅剔稅）：

借：主營業(yè)務收入-A公司2

主營業(yè)務收入-C公司3.23

貸：主營業(yè)務成本-C公司2

主營業(yè)務成本-A公司1.5

管理費用-A公司1.73

二、固定資產權屬轉移抵消處理

在集團內部，A公司將自己擁有的固定資產以出售或劃撥方式轉移給子分公司，由分公司作為固定資產使用。集團內部企業(yè)所得稅2015年之前全部為獨立核算，2015年度所得稅實行總分公司匯總核算。

（一）集團總公司將其持有的固定資產出售給集團內各分公司

假設單個固定資產總計260萬元，對外市場售價300萬元。A公司于2014年6月1號將固定資產劃撥給B公司使用，因增值稅和所得稅都獨立核算，則A公司須以開票方式將加氣站出售給B公司，B公司獨立核算固定資產，進行折舊計提。該筆交易發(fā)生在集團內部，屬于內部交易事項，并且產生內部利潤40萬元，與此同時，B公在進行財務核算時固定資產的確認虛增了38萬元的價值，折舊虛增2萬元（假設按10年攤銷，不考慮凈殘值，月折舊額=40/10/12*6=2）。2014年12月31日，編制合并報表，其抵銷分錄為：

借：營業(yè)外收入-A公司400000

貸：固定資產原價-B公司380000

管理費用-折舊-B公司20000

（二）集團總公司將其持有的固定資產劃撥給集團內各分公司

總公司于2015年1月1號將加氣站劃撥給C公司對外營業(yè)，因所得稅匯總核算，則總公司只需以股東簽屬的劃撥文件將資產轉移至分公司賬面，由分公司進行折舊計提。

因該項業(yè)務只是固定資產在集團內部進行使用權分配，未開具發(fā)票且符合所得稅處理規(guī)定（國稅函［828］第一條第（四）和《增值稅細則》第四條款），沒有造成集團內部收入和費用虛增，不需進行內部抵銷。

三、集團內部無形資產抵銷處理

無形資產交易與集團內部固定資產交易的本質是一樣的，只是模式不一樣，下面通過實例分析。集團內B公司2014年1月1日出售一份關于燃氣管道輸送的專利技術給C公司，該交易在B公司賬面價值為100萬元，以120萬元的價格出售給C公司。C公司當月即對外轉讓專利權，轉讓價140萬元，收益為20萬元。應編制抵銷分錄：

借：營業(yè)外收入-B公司1200000

貸：無形資產原價-C公司1200000

四、債權債務抵銷處理

集團內部總分公司之間業(yè)務往來以掛賬方式處理，等到需要資金時用現(xiàn)金管理平臺歸集調配資金。這樣可以簡化出納工作，節(jié)省用工成本和帳戶資金頻繁支付手續(xù)費。在2015年的年度財務核算中，公司財務報表上顯示應收賬款余額為500萬元，其中有300萬元為B分公司欠總公司的賬款，100萬元為C子公司欠總公司款項。在集團進行資產核算時，實質上債權和債務均虛增400萬元，集團財務報表上抵銷分錄為：

借：應付賬款-B公司3000000

應付賬款-C公司1000000

貸：應收賬款-A公司4000000

［1］中國注冊會計師協(xié)會.會計［M］.北京：中國財政經濟出版社，2011.

（作者單位：新疆利華綠原新能源有限責任公司）