姚宣剛

[摘 要] 本文簡(jiǎn)要介紹公允價(jià)值的定義與應(yīng)用范圍，分析公允價(jià)值在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用要點(diǎn)。

[關(guān)鍵詞] 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；公允價(jià)值；利得；損失；應(yīng)用

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016 . 05. 012

[中圖分類號(hào)] F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2016）05- 0024- 02

1 公允價(jià)值的定義及應(yīng)用范圍

財(cái)政部2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，公允價(jià)值的應(yīng)用成為一大新亮點(diǎn)，其在投資性房地產(chǎn)、金融工具、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、租賃和套期保值等方面都有所采用。總的來(lái)說(shuō)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。

1.1 公允價(jià)值的定義

我國(guó)2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》把公允價(jià)值定義為：公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。筆者認(rèn)為這個(gè)定義符合我國(guó)現(xiàn)階段市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展需要，充分考慮我國(guó)正處在社會(huì)主義初級(jí)階段的基本國(guó)情，得到了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)、歐盟、日本和韓國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定等機(jī)構(gòu)認(rèn)可與認(rèn)同，擴(kuò)大了中國(guó)會(huì)計(jì)的國(guó)際影響力，在世界范圍內(nèi)取得了廣泛的共識(shí)與支持。

1.2 賬面價(jià)值和公允價(jià)值的比較

如何衡量會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的一個(gè)基本問(wèn)題。賬面價(jià)值側(cè)重于解決會(huì)計(jì)信息的可靠性，而公允價(jià)值側(cè)重于解決會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性問(wèn)題。從決策性的觀點(diǎn)來(lái)看，相關(guān)性和可靠性哪一個(gè)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者更有用是人們關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題。我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，資產(chǎn)的入賬原值為歷史成本（是指以資產(chǎn)取得時(shí)的實(shí)際發(fā)生的成本作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值），一經(jīng)確定，不得隨意更改原值及數(shù)額。從公允價(jià)值的定義我們可以看出，公允價(jià)值實(shí)質(zhì)是市場(chǎng)化對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)值的評(píng)估。公允價(jià)值突破了以前傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的采用歷史成本計(jì)量法，只提過(guò)去信息的做法，對(duì)于投資者判斷企業(yè)發(fā)展前景更具有決策性。對(duì)于投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、金融工具等會(huì)計(jì)核算對(duì)象來(lái)看，采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的方法要優(yōu)于其他的會(huì)計(jì)計(jì)量方法。

2 公允價(jià)值在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用

2.1 投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確認(rèn)和計(jì)量

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》準(zhǔn)則第三條規(guī)定：投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，主要包括已出租的建筑物、已出租的土地使用權(quán)、持有并增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。并規(guī)定只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。人們習(xí)慣上將企業(yè)投資性房地產(chǎn)作為一般的固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)來(lái)看待，并按其預(yù)計(jì)使用年限提取折舊，在資產(chǎn)負(fù)債表上按其賬面價(jià)值進(jìn)行列報(bào)。但這種固定資產(chǎn)價(jià)值往往不能反映投資性房地產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。所以有必要將投資性房地產(chǎn)從原有的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)中劃分出來(lái)，進(jìn)行單獨(dú)一類規(guī)范。

2.2 金融工具公允價(jià)值的確認(rèn)和計(jì)量

金融工具是指形成一個(gè)企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負(fù)債或權(quán)益工具的合同。金融工具可分為基礎(chǔ)金融工具和衍生工具。基礎(chǔ)工具包括企業(yè)持有的現(xiàn)金、存放于金融機(jī)構(gòu)的款項(xiàng)、普通股，以及代表在未來(lái)期間收取或支付金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務(wù)等。金融衍生工具也稱衍生工具，是指其價(jià)值隨著某些因素變動(dòng)而變動(dòng)，不要求初始凈投資或很少凈投資，以及在未來(lái)某一時(shí)期結(jié)算而形成的企業(yè)金融資產(chǎn)、金融負(fù)債和權(quán)益工具。

近年來(lái)，我國(guó)的金融工具交易，尤其是衍生工具交易有了較快的發(fā)展，公允價(jià)值在金融企業(yè)內(nèi)的作用日益顯現(xiàn)，如何進(jìn)行金融工具的初始確認(rèn)和計(jì)量、后續(xù)計(jì)量、期末估價(jià)及處置等問(wèn)題變得不可回避。由于金融及金融衍生工具短期之內(nèi)的市場(chǎng)價(jià)格有可能變化較大，用歷史成本等其他方法計(jì)量不能正確反映其市場(chǎng)價(jià)值，而用公允價(jià)值計(jì)量能較好地反映其市場(chǎng)價(jià)值。

3 我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有關(guān)公允價(jià)值的利得和損失

我國(guó)財(cái)政部于2006年2月頒布的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在多方位采用公允價(jià)值計(jì)量基礎(chǔ)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同的趨勢(shì)下，有選擇地采用了有關(guān)持有損益的內(nèi)容。在概念上我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的一致，稱其為利得和損失。以下幾個(gè)方面的準(zhǔn)則均涉及了利得與損失。

3.1 投資性房地產(chǎn)

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)讀中指出：“投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的差額計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益，處置時(shí)再將公允價(jià)值變動(dòng)損益的余額借或貸計(jì)其他業(yè)務(wù)收入?！边@一準(zhǔn)則中，采用了純粹的“市場(chǎng)價(jià)格”法，將投資性房地位的未實(shí)現(xiàn)利得確認(rèn)為當(dāng)期損益。如此處理避免因入賬時(shí)間的不同造成的計(jì)價(jià)不一致，能夠隨時(shí)反映出資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，使企業(yè)原先的盈利浮出水面。而新準(zhǔn)則中投資性房地產(chǎn)的計(jì)價(jià)滿足了現(xiàn)時(shí)脫手價(jià)格的條件，即在活躍市場(chǎng)上正常出售的銷售價(jià)格。

3.2 交易性金融資產(chǎn)

待處置或出售這項(xiàng)金融資產(chǎn)時(shí)，再將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的額計(jì)入“投資收益”科目。與投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則相似，年末公允價(jià)值變動(dòng)收益和投資收益均列入利潤(rùn)表的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)中，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的計(jì)算公式為：營(yíng)業(yè)利潤(rùn)=收入費(fèi)用+利得-損失。

交易性金融資產(chǎn)主要指企業(yè)為了短線投機(jī)持有的金融資產(chǎn)。此類金融市場(chǎng)存在而活躍，正適合采用現(xiàn)時(shí)銷售價(jià)格來(lái)計(jì)價(jià)。將金融資產(chǎn)的持有損益計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)，能協(xié)調(diào)經(jīng)營(yíng)者的行為。同時(shí)，企業(yè)大多使用閑置資金來(lái)運(yùn)作交易性金融資產(chǎn)，采用現(xiàn)時(shí)銷售價(jià)格能有效地對(duì)相關(guān)的機(jī)會(huì)成本進(jìn)行計(jì)量，最后正確評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)者的決策行為。

根據(jù)以上分析，我們可以看出，公允價(jià)值作用的發(fā)揮不是獨(dú)立的，會(huì)計(jì)信息作為產(chǎn)權(quán)保護(hù)的組成部分，其作用的發(fā)揮依賴于其他產(chǎn)權(quán)保護(hù)環(huán)境，在其他非會(huì)計(jì)的產(chǎn)權(quán)保護(hù)環(huán)境好的情況下，會(huì)計(jì)信息作用發(fā)揮更好；反之則更差。

主要參考文獻(xiàn)

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[2]王雷，朱學(xué)義，闞宏偉.談公允價(jià)值在新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用[J].財(cái)會(huì)月刊：會(huì)計(jì)版，2006（7）：16-17.