佘曉燕，葉春娥

(云南財經(jīng)大學　會計學院，云南　昆明　650221)

上市公司內(nèi)部控制缺陷披露對審計延遲的影響研究

佘曉燕，葉春娥

(云南財經(jīng)大學會計學院，云南昆明650221)

[摘要]本文以2012年強制實施內(nèi)部控制規(guī)范的799家公司為研究對象，實證檢驗了強制實施內(nèi)部控制規(guī)范前后樣本公司審計延遲的變化，并通過檢驗內(nèi)部控制缺陷披露對審計延遲的影響進一步明確審計延遲變化的影響因素。研究發(fā)現(xiàn)：在控制其他變量之后，第一年強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司審計延遲縮短了；在內(nèi)部控制自我評價報告中披露內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司經(jīng)歷了較短的審計延遲；相對2012年實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司，2011年便開始實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司的審計延遲明顯縮短了。

[關(guān)鍵詞]內(nèi)部控制缺陷；審計延遲；審計效率；內(nèi)部控制規(guī)范

一、 引言

2008年5月，我國財政部、審計署、證監(jiān)會、銀監(jiān)會和保監(jiān)會等五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(以下簡稱《基本規(guī)范》)，于2012年1月1日在主板國有控股上市公司開始強制實施，從此我國進入了分批分類實施內(nèi)部控制規(guī)范的階段。中國注冊會計師協(xié)會在《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》(簡稱《指引》)中指出，審計師應較多關(guān)注存在重大缺陷的高風險領(lǐng)域，可單獨進行內(nèi)部控制審計或?qū)?nèi)部控制審計和財務報表審計進行整合，并強調(diào)審計證據(jù)和審計結(jié)論的相互參照，旨在提高審計效率。

《基本規(guī)范》強制實施后，研究內(nèi)部控制缺陷的披露對審計報告及時性的影響，能進一步明確審計延遲的影響因素，有助于衡量和提高審計效率。

二、文獻回顧與假設提出

(一)文獻回顧

Chambers et al.(1984)第一次提出了報告時滯的概念，審計延遲是指會計年度結(jié)束日至財務報告披露日之間的天數(shù)，解決了對會計信息及時性的衡量。劉亞莉等(2011)進一步對財務報告及時性進行了分解，把會計信息及時性分為審計延遲(資產(chǎn)負債表日至審計報告簽署日)和信息延遲(審計報告簽署日至年報披露日)。

會計信息披露的及時性有助于信息使用者盡早做出正確決策，會計信息披露的及時性是提升投資者信心的關(guān)鍵，會計信息的延遲披露與更高的信息不對稱性(Bamber et al., 1993; Hakansson , 1977)、更高的審計質(zhì)量(Leventis et al., 2005)、更低信息質(zhì)量(Knechel et al., 2001)和信息價值的縮減(Knechel et al., 2011)相關(guān)，并造成了不好的市場反應(Kross et al., 1984; Chambers et al., 1984)，推后公布盈余公告的公司往往存在盈余下滑(陳漢文等，2004)。審計延遲作為影響盈余公告及時性最重要的指標(Givoly 和 Palmon, 1982)，影響了會計信息的及時性(Ettredge et al., 2006)，監(jiān)管者在縮減報告截止日前也應深入了解影響審計延遲的影響因素(Leventis et al., 2005)，因而研究審計延遲對監(jiān)管者和信息使用者都具有重要意義。

審計報告披露的及時性受限于事務所審計所需的時間，審計延遲與審計師采用結(jié)構(gòu)化方法、需要的審計工作量和為客戶提供及時性信息報告的激勵有關(guān)(Bamber et al., 1993)。年報披露時間成為衡量信息披露及時性的關(guān)鍵性指標，而審計延遲(資產(chǎn)負債表日至審計報告簽署日)對信息延遲(資產(chǎn)負債表日至年報披露日)的影響程度高于披露延遲(審計報告簽署日至年報披露日)對信息延遲的影響(劉亞莉等，2011)。

SOX404條款的實施使得審計延遲在2001到2006年顯著增加(Krishnan et al. 2009)。Ettredge et al.(2006)研究了內(nèi)部控制質(zhì)量對審計延遲的影響，研究發(fā)現(xiàn)財務報告內(nèi)部控制重大缺陷的存在導致了更長的審計延遲，對缺陷分類后檢驗發(fā)現(xiàn)，與特定重大缺陷相比，存在一般重大缺陷的公司與更長的審計延遲相關(guān)，這意味著執(zhí)行404條款評估的要求使審計延遲顯著增加。Munsif et al.(2012)對Ettredge et al. (2006)發(fā)現(xiàn)與快速申報者相比，2008年度非快速申報者存在內(nèi)部控制重大缺陷的審計報告延遲增加更少；對于快速申報者，2009年披露內(nèi)部控制重大缺陷對審計延遲的影響顯著低于2008年披露的公司，然而非快速申報者不存著這樣的變化。研究還發(fā)現(xiàn)：整改了之前存在內(nèi)部控制問題的公司，審計報告延遲明顯縮短；然而，相比在兩年中都擁有清潔404審計意見的公司，整改后的公司仍然有更長的審計報告延遲。

美國公眾公司會計監(jiān)督委員會(PCAOB)2007年頒布了AS No. 5，替代了AS No. 2。AS No. 5強調(diào)自上而下，基于風險導向的審計，從而簡化了內(nèi)部控制審計相關(guān)工作，使內(nèi)部控制審計工作更加高效。如果公司存在內(nèi)部控制缺陷問題，審計師可能出于風險考慮對該公司進行更多審計工作，從而導致更長的審計延遲(Munsif et al. 2012)。雖然SOX法案實施后的第二、三、四和五年報告中的重大缺陷有所減少，即部分得到整改(Gordon 和 Wilford ，2012)，但那些未能整改重大缺陷且連續(xù)三年披露相同重大缺陷的公司，隨著重大缺陷數(shù)量的增加，審計費用也大幅度增加，審計師辭職可能性也增加了，更可能收到非標意見和持續(xù)經(jīng)營意見，并且很可能超過報告提交期限(Hammersley et al.， 2012)。

內(nèi)部控制質(zhì)量較低的公司，尤其當其存在比較嚴重的內(nèi)部控制缺陷時，更可能披露內(nèi)部控制缺陷(Ashbaugh et a1. 2007)，而存在內(nèi)部控制重大缺陷的公司往往伴隨著更長的審計延遲(Schneider et al. 2009)。相反，就理論上而言，收到無保留內(nèi)部控制審計意見意味著公司具有高質(zhì)量的內(nèi)部控制(Ettredge et al. 2006)，提高了事務所的審計效率，從而減少了審計延遲 (張國清，2010)。劉新琳等(2012)采用是否出具內(nèi)部控制審計自我評價報告作為內(nèi)部控制的衡量因素來研究審計延遲的影響因素，其結(jié)果顯示內(nèi)部控制與審計延遲呈負相關(guān)關(guān)系，但在統(tǒng)計意義上不顯著。

從現(xiàn)有文獻來看，審計延遲和信息披露延遲影響了會計信息披露的及時性。已有文獻對審計延遲的影響因素做了大量的研究，包括：公司規(guī)模、盈利能力、資產(chǎn)負債率、行業(yè)類型、審計意見、內(nèi)部控制、審計師類型，非常項目、子公司數(shù)量和公司消息類型(好消息和壞消息)等。

國外對內(nèi)部控制強制實施和內(nèi)部控制缺陷披露的研究較多，我國由于在內(nèi)部控制審計實施之前內(nèi)部控制實施情況的數(shù)據(jù)難以獲得，對其衡量采用了調(diào)查數(shù)據(jù)、盈余報告和是否披露內(nèi)部控制鑒證報告(自愿性披露時期)等弱的替代變量。在內(nèi)部控制強制實施后，對內(nèi)部控制缺陷披露和審計延遲關(guān)系的研究依舊非常有限。本文以內(nèi)部控制強制實施前后的數(shù)據(jù)，研究了審計延遲的變化，并進一步研究了內(nèi)部控制缺陷披露對審計延遲的影響。

(二)研究假設的提出

1. 企業(yè)內(nèi)部控制對審計效率的影響

遵循內(nèi)部控制規(guī)范要求公司披露內(nèi)部控制重大缺陷，考慮到內(nèi)部控制重大缺陷的披露后會產(chǎn)生的一系列影響，除公司造成的影響之外，可能會對管理層的薪酬，甚至是職位造成一定的不利影響，這些條款的實施使得企業(yè)不得不加強內(nèi)部控制，公司在對內(nèi)部控制測評時，容易發(fā)現(xiàn)企業(yè)自身所存在的缺陷。管理者在發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷時，會盡力整改其存在的缺陷，使企業(yè)內(nèi)部控制得到不斷加強。

就我國而言，內(nèi)部控制規(guī)范強制實施后，管理層必須依據(jù)《內(nèi)部控制評價指引》中的認定標準來評價內(nèi)部控制的情況，管理層提供的評價也更具參考性。內(nèi)部控制的強制實施要求企業(yè)設計專門評價內(nèi)部控制的工作組，與財務報告有關(guān)的內(nèi)部控制提高了企業(yè)的財務信息質(zhì)量，審計師評估風險則相應降低，進而減少了必要的審計程序。據(jù)此，提出本文的第一個假設。

假設H1：強制實施內(nèi)部控制規(guī)范后上市公司審計延遲進一步縮短。

2. 良好的內(nèi)部控制可以降低審計風險，提高審計效率

公司內(nèi)部管理與外部審計存在的契約差異，使公司對其自身控制問題的識別程度高于外部審計師，公司透明和充分的內(nèi)部控制信息可以為外部審計師提供更有用的信息。內(nèi)部控制信息質(zhì)量較好的公司會更充分地披露內(nèi)部控制信息，即內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量較高，審計師對這類上市公司的審計風險較低。

(1)審計師對內(nèi)部控制進行審計時，管理層披露的內(nèi)部控制自我評價報告是重要的信息來源。詳細披露內(nèi)部控制缺陷的公司嚴格實施了內(nèi)部控制規(guī)范，使得內(nèi)部控制自我評價信息的有用性大大提高，降低了審計風險。審計師在對內(nèi)部控制審計師測試標準的合理性進行充分了解后，如果確認公司披露具體內(nèi)容的缺陷，并且該缺陷正在整改、甚至得到整改，則會認為該領(lǐng)域的審計風險較低，審計師則減少測試程序，從而提高了審計效率；(2)財務報告審計和內(nèi)部控制審計的整合審計使得審計師可以在很大程度上利用財務報告審計的信息來進行內(nèi)部控制審計。

由此，提出本文的第二個假設。

假設H2：披露內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司的審計延遲會更短。

檢驗假設2時，2012年強制實施內(nèi)部控制審計的公司有799家，其中的177家公司為2011年度已強制實施或試點實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司。第二年實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司，其內(nèi)部控制制度更成熟一些，內(nèi)部控制質(zhì)量也相對較高，更加愿意披露具體內(nèi)容的內(nèi)部控制缺陷，外部審計師在進行測試時會相對順利，審計效率得到提高。為進一步檢驗實施內(nèi)部控制規(guī)范年限對審計延遲造成的影響，本文提出本文的第三個假設：

假設H3：與2012年開始實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司相比，2011年便實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司的審計延遲更短。

三、實證研究設計

(一)樣本選取與數(shù)據(jù)來源

本文以我國強制實施內(nèi)部控制規(guī)范的A股上市公司為研究樣本，文中數(shù)據(jù)來自巨潮資訊和CSMAR，部分數(shù)據(jù)通過手工收集得到。

截止2012年12月31日，納入強制實施的上市公司853家，其中境內(nèi)外實施的76家，國有控股主板上市公司為777家。在納入強制實施的上市公司853家公司中剔除B股14家、金融行業(yè)和主要數(shù)據(jù)缺失的公司40家，剩余799家公司作為本文研究樣本，并就這799家公司2012年和2011年的數(shù)據(jù)進行研究，對比了這些公司強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系前后審計延遲的變化。

(二)模型與變量設計

參考Ettredge et al.(2006)、Munsif et al.(2012)、戚傲楠(2012)和張國清(2010)的研究，考慮可能影響審計延遲的其他因素。為檢驗假設1，構(gòu)建以下模型：

為檢驗假設2、3，構(gòu)建以下模型：

AUDITDELAY=β0+β1ICW+β2FORCE+β3RESTATE+β4AUDCHG+β5TENURE+β6OPINION+β7BIG4+β8LOSS+β9LEVERAGE+β10ROA+β11V1+β12SIZE+ε

其中被解釋變量為AUDITDELAY，用于表示外部審計師出具年度審計報告報告所需要的時間。審計延遲指審計開始日至審計報告簽署日的天數(shù)，資產(chǎn)負債表日至審計開始日為公司材料準備期間(劉新琳等，2012) ，由于我國公布審計開始日的公司較少，本文借鑒已有研究(Ettredge et al.,2000; Leventis et al.,2005; 李維安等，2005；Ettredge et al.,2006;Munsif et al.,2012)采用資產(chǎn)負債表日至審計報告簽署日來衡量審計延遲。

解釋變量為ICW和FORCE，其中ICW反映上市公司是否披露了內(nèi)部控制缺陷的實質(zhì)內(nèi)容。內(nèi)部控制規(guī)范的強制實施要求上市公司建立健全其內(nèi)部控制，對財務報告內(nèi)部控制有效性進行審計并披露相關(guān)的內(nèi)控信息，公司應在自我評價報告中根據(jù)內(nèi)部控制缺陷認定標準對內(nèi)部控制缺陷進行了分類，并計算出該缺陷的數(shù)量。但上市公司實際信息披露存在不規(guī)范和不充分的情況：并不是所有公司都披露了內(nèi)部控制缺陷認定標準，納入強制實施的公司中，僅有67.11%的公司披露了內(nèi)部控制缺陷認定的標準(周守華等，2013)；一些公司對內(nèi)部控制缺陷的描述過于簡單，僅披露數(shù)量；部分公司詳細披露了內(nèi)部控制缺陷的實質(zhì)性內(nèi)容。若公司披露了內(nèi)控缺陷的實質(zhì)內(nèi)容則ICW取1，否則取0。FORCE為強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的年限，取1表示2011年執(zhí)行該體系，取0表示2012年實施內(nèi)部控制規(guī)范體系。本文預期2011年開始執(zhí)行內(nèi)控體系的公司，由于內(nèi)部控制更加成熟，使審計師進行測試時更加順利，進而提高了審計效率，縮短了審計延遲。其他控制變量見表1。

表1　變量及其定義

四、實證分析結(jié)果與討論

(一)相關(guān)性分析

由表2可知，AUDITDELAY與ICW在10%的水平上呈顯著負相關(guān)關(guān)系，說明披露內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司審計延遲縮短了。AUDITDELAY和FORCE呈顯著負相關(guān)關(guān)系，在1%水平上顯著，即相對2012年才強制實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司而言，2011年便開始實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司所花費的審計時間更短，這可能是由于內(nèi)部控制規(guī)范體系的實施為財務報告提供了合理保證，有效的內(nèi)部控制制度的實施也讓審計師測試更加順利，進而提升了審計效率。這一結(jié)論與其它學者的研究結(jié)論是一致的，即內(nèi)部控制越有效，審計延遲就越短。財務重述(RESTATE)與審計延遲(AUDITDELAY)呈顯著負相關(guān)關(guān)系，這表明發(fā)生財務重述的公司有更短的審計延遲。

表2　模型2主要變量的相關(guān)性分析

注：表中數(shù)據(jù)為相關(guān)變量之間的Pearson相關(guān)系數(shù)，***表示1%的顯著性水平，**表示5%的顯著性水平，*表示10%的顯著性水平.

(二)單變量分析

表3是對模型2中的799家公司進行的單變量分析結(jié)果。根據(jù)表3的結(jié)果可初步得出，審計延遲與公司披露具體內(nèi)容的缺陷(ICW)、是否是第二年執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范(FORCE)、是否出現(xiàn)財務重述(RESTATE)、是否為國際“四大”事務所的客戶(BIG4)和總資產(chǎn)收益率(ROA)呈負相關(guān)關(guān)系，與審計意見(OPINION)、公司年度虧損(LOSS)和資產(chǎn)負債率(LEVERAGE)呈正相關(guān)關(guān)系。

表3　模型2單變量分析結(jié)果

表3(續(xù))

變量Q1thQ2thQ3thQ4tht-value(p)RESTATE0.2110.1250.1000.1401.869*[p50]0.0000.0000.0000.0000.062AUDCHG0.0900.1000.0650.115-0.806[p50]0.0000.0000.0000.0000.421TENURE7.6037.6157.7057.910-0.547[p50]6.0006.0006.0006.5000.585OPINION0.0000.0200.0200.070-3.860***[p50]0.0000.0000.0000.0000.000BIG40.1110.2350.0900.0203.718***[p50]0.0000.0000.0000.0000.000LOSS0.2060.2800.2700.355-3.349***[p50]0.0000.0000.0000.0000.001LEVERAGE0.5210.5470.5540.612-2.094**[p50]0.5070.5490.5770.6010.037ROA0.0360.0320.0310.0261.968*[p50]0.0320.0290.0260.0220.050V10.3970.4170.4100.3741.452[p50]0.3960.4180.4010.3460.147SIZE22.36023.00022.61022.470-0.781[p50]22.26022.83022.50022.1800.436

注：***表示1%的顯著性水平，**表示5%的顯著性水平，*表示10%的顯著性水平；括號內(nèi)為P值.

(三)回歸檢驗

表4中的模型1(a)為該回歸的結(jié)果。YEAR的系數(shù)為負(-8.989)且高度顯著(0.000)，這表示在控制了其他變量，2012年內(nèi)部控制強制實施后，上市公司的審計延遲明顯縮短了9天，該結(jié)果支持假設1。表4中還分別給出了2011年的樣本(模型1(b))和2012年的樣本(模型1(c))，兩個模型截距的差異接近-9(48.208-57.197)，且該差異高度顯著(P=0.000)，進一步支持了假設1。這表明2012年強制執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的公司明顯降低了審計延遲，提高了我國財務信息披露的及時性。

從表4的回歸結(jié)果顯示，審計延遲較短的公司更可能披露年報補充公告或年報更正公告、收到了標準無保留意見、聘請了國際“四大”會計事務所、盈利能力(總資產(chǎn)收益率)較好和公司規(guī)模較小。

表4　模型1的回歸結(jié)果

模型1(a)模型1(b)模型1(c)YEAR-8.989***(0.000)RESTATE-1.427**-1.436***-5.383***(0.041)(0.000)(0.002)RESTATE_YEAR-3.957(0.187)AUDCHG3.3393.3311.606(0.173)(0.191)(0.480)AUDCHG_YEAR-1.698(0.613)

表4(續(xù))

被解釋變量:AUDITDELAY 方法:LeastSquares

模型1(a)模型1(b)模型1(c)TENURE0.371**0.340**0.134(0.010)(0.014)(0.267)TENURE_YEAR-0.198(0.259)OPINION7.435*7.399*12.785***(0.057)(0.068)(0.001)OPINION_YEAR5.378(0.344)BIG4-5.479**-5.483**-8.814***(0.013)(0.018)(0.000)BIG4_YEAR-3.321***(0.008)LOSS7.036***7.034***5.041***(0.000)(0.001)(0.002)LOSS_YEAR-1.899(0.440)LEVERAGE2.7882.7823.898*(0.239)(0.259)(0.060)LEVERAGE_YEAR1.125(0.727)ROA-21.753-21.7467.146(0.144)(0.161)(0.651)ROA_YEAR28.892(0.194)V11.9431.931-6.181(0.658)(0.672)(0.138)V1_YEAR-8.132(0.189)SIZE1.560***1.553***1.389***(0.006)(0.008)(0.007)SIZE_YEAR-0.167(0.833)_cons57.218***57.197***48.208***(0.000)(0.000)(0.000)樣本數(shù)1598799799調(diào)整R的平方0.1080.1010.110

注：***表示1%的顯著性水平，**表示5%的顯著性水平，*表示10%的顯著性水平；括號內(nèi)為P值.

模型1的回歸結(jié)果表明，2012年度強制實施內(nèi)部控制的公司，審計延遲明顯縮短了，為進一步檢驗審計延遲較少的因素，本文對模型2進行了回歸，回歸結(jié)果在表5中顯示，方差膨脹因子的均值為1.27，且各個變量的方差膨脹因子均小于2，不存在嚴重的多重共線性，回歸結(jié)果可靠。ICW與AUDITDELAY的系數(shù)為負(-4.361)，在1%的水平上顯著(P=0.003)，與預期的符號相一致，假設1得到驗證，這表明在內(nèi)部控制自我評價報告中披露了具體內(nèi)容缺陷的公司經(jīng)歷了較短的審計延遲。出現(xiàn)這一結(jié)果，可能的解釋有：(1)詳細披露內(nèi)部控制缺陷的公司嚴格實施了內(nèi)部控制規(guī)范，使得內(nèi)部控制自我評價信息的有用性大大提高，降低了審計風險，審計師則減少測試程序，從而提高了審計效率；(2)財務報告審計和內(nèi)部控制審計的整合審計使得審計師可以在很大程度上利用財務報告審計的信息來進行內(nèi)部控制審計。

在模型2的樣本中，有177家上市公司在2011年便開始實施內(nèi)部控制規(guī)范體系，F(xiàn)ORCE與AUDITDELAY呈顯著負相關(guān)關(guān)系，表明在前一年度開始實施內(nèi)部控制規(guī)范的公司，其內(nèi)部控制制度更加完善和成熟，審計師在進行審計時花費的時間更短了，這與預期及實際相符。RESTATE與AUDITDELAY在1%水平上顯著負相關(guān)，表明出現(xiàn)財務重述的公司提早的公布了審計報告。審計師變更(AUDCHG)、審計任期(TENURE)、資產(chǎn)負債率(LEVERAGE)、總資產(chǎn)收益率(ROA)、股權(quán)集中度(V1)與審計延遲的關(guān)系在統(tǒng)計意義上不顯著。

審計意見(OPINION)與審計延遲在1%的水平上顯著正相關(guān)，即被出具非標審計意見的公司其審計風險較大，審計師進行了更多的測試，進而花費了更多的審計時間，增加了審計延遲。該結(jié)果與Chen et al.(2001)和Bamber et al.(1993)的結(jié)論一致。

國際“四大”(BIG4)與審計延遲在1%的水平上顯著負相關(guān)，即：相比非“四大”，“四大”事務所所完成的審計工作有著更短的審計延遲。雖然Ahmad和Kamarudin(2003)認為，國際“四大”在出具審計報告時更加謹慎，為保證審計質(zhì)量和其審計工作的完整性，會投入更多的審計時間對其客戶進行審計，從而延長了審計時間。但是，由于“四大”具有高效率的審計人才，在審計規(guī)模較大的公司時更迅速，審計效率較高。另外，“四大”代表較高的審計質(zhì)量，能夠提升被審計單位對外發(fā)布財務報告的信心，促使管理者盡早發(fā)布審計報告(劉亞莉等，2011)。本文研究結(jié)果與劉新琳等(2012)、Leventis和Caramanis(2005)的一致。

公司年度虧損(LOSS)與審計延遲的關(guān)系為正(3.502)，且在5%水平上顯著(p=0.037)，表明發(fā)生虧損的公司更傾向于更晚公布審計報告。

公司規(guī)模(SIZE)與審計延遲的關(guān)系為正(1.793)，在1%水平上顯著(P=0.000)，即規(guī)模比較大的公司，其經(jīng)營業(yè)務相對比較復雜，增加了審計師的工作量，從而導致了更長的審計延遲。

表5　模型2的回歸結(jié)果

注：***表示1%的顯著性水平，**表示5%的顯著性水平，*表示10%的顯著性水平.

(四)穩(wěn)健性檢驗

為了使結(jié)果更可靠，本文進行了穩(wěn)健性檢驗，選取了按規(guī)定境內(nèi)外同時上市的公司68家和自愿試點的公司216家作為研究樣本，剔除B股、金融行業(yè)和主要變量數(shù)據(jù)缺失的公司32家，剩余252家公司。其回歸結(jié)果顯示披露內(nèi)部控制缺陷(ICW)與審計延遲(AUDITDELAY)的相關(guān)系數(shù)為-16.500，在1%的水平上顯著(P=0.000)，這表明相對于沒有披露內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司，披露了內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司審計延遲更短，這也支持了本文的假設2。由于篇幅限制，其回歸結(jié)果沒有列示，其他變量的相關(guān)關(guān)系與表5顯示中的一致。

五、結(jié)論與啟示

本文檢驗2012年國有主板上市公司強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系前后審計延遲的差異，并進一步檢測了這些差異的影響因素。研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)：在控制其他變量之后，第一年強制實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司審計延遲縮短了；在內(nèi)部控制自我評價報告中披露了內(nèi)部控制缺陷實質(zhì)內(nèi)容的公司經(jīng)歷了較短的審計延遲；相對2012年實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司，2011年便開始實施內(nèi)部控制規(guī)范體系的公司的審計延遲明顯縮短了。

會計信息披露的及時性是提升投資者信心的關(guān)鍵，較長的審計延遲嚴重影響了會計信息披露的相關(guān)性和及時性，影響了會計信息質(zhì)量。在《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》頒布后，探討內(nèi)部控制缺陷的披露對審計報告及時性的影響，分析其經(jīng)濟后果，檢驗內(nèi)部控制缺陷披露對審計延遲的影響，能進一步明確審計延遲的影響因素，有助于衡量和提高審計效率。

未來對該領(lǐng)域的研究可能集中在以下幾個方面：內(nèi)部控制強制實施后幾年里審計延遲的變化；不同內(nèi)部控制缺陷類型對審計延遲的影響；內(nèi)部控制缺陷整改后審計延遲的變化。

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[責任編輯：張曉娟]

Research on the Influence of the Internal Control Deficiencies Disclosure of Listing Corporation on the Audit Delay

SHE Xiao-yan，YE Chun-e

(Accounting School, Yunnan University of Finance and Economics, Kunming 650221, China)

Abstract:This paper takes 799 companies as the research object in the implementation of the internal control standard in 2012. We empirically examine sample audit sample audit delay variation before and after the mandatory implementation of internal control standards. Through empirical analysis, we examine the impact of the disclosure of internal control deficiencies in audit delay to further clarify the audit delay factors affecting chance. The results show that after controlling for other variables, the first year of enforcement of internal control systems audit delay shortened; the internal control self-assessment report disclosed the specific contents of the internal control deficiencies the company has experienced a shorter audit delay; Relative 2012 implementation of the internal control system, and in 2011 began to implement the system of internal control audit companies delayed significantly shortened.

Key words:internal control deficiency; audit delay;audit efficiency; internal control standard

[收稿日期]2016-01-19

[基金項目]國家自然科學基金項目(71262017)

[作者簡介]佘曉燕(1969-)，女，云南楚雄人，云南財經(jīng)大學會計學院教授，博士，從事審計理論與實務、內(nèi)部控制、國際財務報告準則等研究.

[中圖分類號]F239.45

[文獻標識碼]A

[文章編號]2095-5863(2016)03-0094-10