趙 亭

（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，遼寧 大連 116000）

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內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)

趙 亭

（東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，遼寧 大連 116000）

［摘 要］經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)化條件下，內(nèi)部控制在企業(yè)管理體系中起著舉足輕重的作用。本文闡述了內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的相關(guān)問題。首先，對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的含義和必要性進(jìn)行探討；其次，針對(duì)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的兩種主要方法進(jìn)行比較，分析各評(píng)價(jià)方法的特點(diǎn)；最后，指出當(dāng)前內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)存在的主要問題，并提出對(duì)策。

［關(guān)鍵詞］內(nèi)部控制；有效性；評(píng)價(jià)

0　引 言

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，內(nèi)部控制應(yīng)運(yùn)而生。作為一項(xiàng)管理工具，內(nèi)部控制對(duì)外可以滿足社會(huì)進(jìn)步的需求，對(duì)內(nèi)可以強(qiáng)化管理。高效的內(nèi)部控制不僅能夠發(fā)現(xiàn)和應(yīng)對(duì)企業(yè)內(nèi)外部的暗藏風(fēng)險(xiǎn)，而且能夠大幅度提升企業(yè)的資源配置效率。內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)是企業(yè)基于自身發(fā)展?fàn)顩r，通過對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行過程和結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)，得出內(nèi)部控制制度是否真正發(fā)揮作用的過程。它不但反映了企業(yè)的發(fā)展現(xiàn)狀，而且有效地實(shí)現(xiàn)了企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督與自我評(píng)價(jià)，為企業(yè)發(fā)展提供強(qiáng)大的推動(dòng)力。

1　內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)概述

1.1內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的定義及內(nèi)容

內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)是指企業(yè)的管理層對(duì)內(nèi)部控制制度的運(yùn)行效果作出的評(píng)價(jià)，并在此基礎(chǔ)上得出結(jié)論，出具報(bào)告的過程。內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的工作應(yīng)當(dāng)由管理層來開展，對(duì)內(nèi)部控制措施是否發(fā)揮其應(yīng)有的作用作出合理的評(píng)估，這是一個(gè)持續(xù)的、動(dòng)態(tài)的過程，其中包括多個(gè)環(huán)節(jié)，如計(jì)劃、實(shí)施、編報(bào)等。

1.2內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的必要性

目前，國(guó)內(nèi)大多數(shù)企業(yè)都構(gòu)建了內(nèi)部控制體系，但阻礙其正常運(yùn)行和進(jìn)一步發(fā)展的因素仍然存在。首先，企業(yè)的內(nèi)部控制制度不夠完善。目前，國(guó)內(nèi)存在眾多中小型企業(yè)或家族企業(yè)，他們對(duì)于內(nèi)部控制沒有清晰的認(rèn)識(shí)，對(duì)國(guó)內(nèi)頒布的相關(guān)法律制度也沒有給予應(yīng)有的重視，而且在具體執(zhí)行時(shí)往往由于缺乏正確的指導(dǎo)而使工作僅僅停留在表面。與此同時(shí)，許多企業(yè)內(nèi)部管理混亂，職責(zé)沒有明確劃分到個(gè)人，使管理人員無法找到問題的根源所在，獎(jiǎng)勵(lì)與懲罰措施無法準(zhǔn)確落實(shí)，不利于管理層進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)。其次，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制制度的執(zhí)行力度。一些企業(yè)盡管構(gòu)建了內(nèi)部控制體系，但卻缺乏執(zhí)行力，實(shí)際上，這種情況會(huì)給企業(yè)造成更大的隱患，容易給管理層帶來內(nèi)部控制制度正在“良好”運(yùn)轉(zhuǎn)的錯(cuò)覺，以至于相關(guān)問題和錯(cuò)誤無法得到及時(shí)的發(fā)現(xiàn)和改正。再次，一些企業(yè)出于種種目的鉆空子，利用內(nèi)部控制體系的漏洞，蒙蔽利益關(guān)聯(lián)方，謀取自身利益。在這些情況下，內(nèi)部控制制度不僅無法發(fā)揮其應(yīng)有的功能，還會(huì)成為企業(yè)或個(gè)人從事違法犯罪活動(dòng)的幫兇。最后，衡量?jī)?nèi)部控制有效性的標(biāo)準(zhǔn)有所不同。我國(guó)近年來出臺(tái)了多部有關(guān)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的法律規(guī)定，但它們?cè)谠u(píng)價(jià)主體、適用客體以及評(píng)價(jià)方法等方面有眾多不一致之處，甚至相互矛盾。在一些關(guān)鍵定義方面，其內(nèi)涵和外延的規(guī)定也有所不同，這通常會(huì)在企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)時(shí)出現(xiàn)混亂，導(dǎo)致內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)無法順利進(jìn)行。

2　內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)方法的對(duì)比分析

大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)方法采用詳細(xì)評(píng)價(jià)法或風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法，此外還有模糊綜合評(píng)價(jià)法、經(jīng)驗(yàn)判斷法等。本文主要就詳細(xì)評(píng)價(jià)法和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法以及兩種方法的差異進(jìn)行闡述。

2.1詳細(xì)評(píng)價(jià)法

詳細(xì)評(píng)價(jià)法以國(guó)際通行的內(nèi)部控制體系為參照標(biāo)準(zhǔn)，檢查各企業(yè)所構(gòu)建的內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否符合標(biāo)準(zhǔn)，從而確定其是否有效，是一個(gè)動(dòng)靜相結(jié)合的指標(biāo)。詳細(xì)評(píng)價(jià)法根據(jù)COSO（全國(guó)反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)發(fā)起組織）提出的8要素為標(biāo)桿，檢查該企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立是否圍繞著8要素進(jìn)行，各控制點(diǎn)的設(shè)置是否恰當(dāng)以及后期效果如何。

2.2風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法

風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法以風(fēng)險(xiǎn)為出發(fā)點(diǎn)來評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，即先確定企業(yè)要實(shí)現(xiàn)其發(fā)展目標(biāo)所必須承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)，并對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分類和量化，進(jìn)而確認(rèn)企業(yè)中是否存在相關(guān)的內(nèi)部控制措施應(yīng)對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)及其效果如何，即內(nèi)部控制是否有效。由于目標(biāo)不同，目標(biāo)風(fēng)險(xiǎn)的定義和內(nèi)部控制著重點(diǎn)不同，對(duì)各類目標(biāo)要作具體假設(shè)。因此，這種評(píng)價(jià)方法要求評(píng)價(jià)主體具備良好的專業(yè)素質(zhì)和豐富的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)。

2.3兩種評(píng)價(jià)方法的對(duì)比分析

首先，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法縮小了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)測(cè)試的范圍，大大減少了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的工作量，提高了評(píng)價(jià)效率；其次，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法從不同企業(yè)面臨的不同風(fēng)險(xiǎn)出發(fā)，具體問題具體分析，這種方法提高了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的靈活性和適用性；最后，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法在認(rèn)定和識(shí)別企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，需要評(píng)價(jià)主體擁有更好的洞察力和專業(yè)素質(zhì)。綜上所述，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法無論在提高工作效率方面，還是在適應(yīng)性方面均具有明顯的優(yōu)勢(shì)，能夠更加合理有效地評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度的設(shè)立和運(yùn)行情況。所以，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)評(píng)價(jià)法必然代表著未來的發(fā)展方向。

3　內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)存在的問題及建議

3.1當(dāng)前內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)存在的主要問題

內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)是企業(yè)管理不可或缺的一部分，企業(yè)只有在得知過去的管理活動(dòng)是否有效之后，才能作出進(jìn)一步規(guī)劃。近年來，隨著內(nèi)部控制理論和實(shí)踐的日漸成熟，企業(yè)在內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)方面取得了長(zhǎng)足進(jìn)步，但依然存在眾多問題。

3.1.1內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體不明確

內(nèi)部控制主體是評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度有效性的對(duì)象。只有明確了內(nèi)部控制主體，才能確定適當(dāng)?shù)姆椒霸u(píng)價(jià)內(nèi)容。目前，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體不明確是我國(guó)企業(yè)面臨的重要問題，這將使內(nèi)部控制制度從設(shè)計(jì)階段開始就存在缺陷，使其無法發(fā)揮應(yīng)有的作用，同時(shí)也加劇了評(píng)價(jià)工作的難度。

3.1.2內(nèi)部控制執(zhí)行成效的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一

我國(guó)自20世紀(jì)90年代初引進(jìn)內(nèi)部控制理論后，不斷加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制理論的研究與學(xué)習(xí)。目前，我國(guó)已頒布多項(xiàng)涉及內(nèi)部控制評(píng)價(jià)內(nèi)容的法律法規(guī)，但著重點(diǎn)集中在怎樣建設(shè)完整的內(nèi)部控制體系框架，規(guī)劃內(nèi)部控制體系領(lǐng)域，而現(xiàn)實(shí)中對(duì)內(nèi)部控制活動(dòng)本身所進(jìn)行的實(shí)質(zhì)性指導(dǎo)則較為貧乏。

3.1.3內(nèi)部控制的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)設(shè)定不合理

對(duì)于企業(yè)而言，要想獲得更寬廣的發(fā)展空間，就需要將注意力集中在內(nèi)部控制方面，制定科學(xué)合理的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。然而，當(dāng)前我國(guó)許多企業(yè)的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)比較落后，內(nèi)容過于簡(jiǎn)單，從而導(dǎo)致效率低下、資源浪費(fèi)的情況。此外，隨著經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，一系列新制定的規(guī)章條例無法與之相適應(yīng)。崗位的職能劃分較為模糊，相互之間牽制較弱，容易滋生貪腐現(xiàn)象，例如，許多企業(yè)的會(huì)計(jì)舞弊現(xiàn)象大都是由于內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)的不合理而造成的。

3.1.4內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)無法落實(shí)

究其原因主要有以下兩點(diǎn)。第一，企業(yè)中的工作人員對(duì)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)沒能真正理解，因此在執(zhí)行內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)期間容易作出錯(cuò)誤判斷，造成人為失誤，沒有按照既定的標(biāo)準(zhǔn)操作，導(dǎo)致最終的結(jié)果同預(yù)期假設(shè)相差甚遠(yuǎn)；第二，企業(yè)中的部分員工為了牟取私利，相互串通、徇私舞弊，使企業(yè)利益遭受損害，這種情況的發(fā)生主要是由于部分員工職業(yè)道德的缺失而導(dǎo)致的同預(yù)期假設(shè)不符。

3.1.5監(jiān)管力度不夠

在部分企業(yè)中，監(jiān)管人員的職業(yè)道德和專業(yè)素質(zhì)較差，不能恰當(dāng)行使權(quán)力，濫用職權(quán)而使企業(yè)利益受損。甚至，有些企業(yè)根本沒有開展監(jiān)管工作，在企業(yè)運(yùn)營(yíng)期間缺乏監(jiān)督，導(dǎo)致漏洞百出。

3.2提高內(nèi)部控制有效性的對(duì)策

3.2.1優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

控制環(huán)境作為內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，在內(nèi)部控制體系中發(fā)揮著舉足輕重的作用，同時(shí)它是內(nèi)部控制系統(tǒng)同外界進(jìn)行交流的直接載體。因此，如何提升內(nèi)部控制環(huán)境的質(zhì)量成為企業(yè)亟待解決的問題。首先，完善企業(yè)治理結(jié)構(gòu)。合理的治理結(jié)構(gòu)應(yīng)當(dāng)包括公開透明的決策機(jī)制，環(huán)環(huán)相扣的執(zhí)行體系以及通暢的溝通與反饋渠道。其次，完善企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及相應(yīng)的內(nèi)部控制功能。組織結(jié)構(gòu)是實(shí)施內(nèi)部控制制度的載體和依托，在設(shè)立時(shí)應(yīng)當(dāng)同時(shí)考慮相互制約和協(xié)調(diào)配合兩大原則。最后，營(yíng)造優(yōu)秀和諧的企業(yè)文化氣氛。優(yōu)秀的企業(yè)文化應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持以人為本、奉獻(xiàn)社會(huì)、保護(hù)職工權(quán)益、鼓勵(lì)創(chuàng)新、倡導(dǎo)團(tuán)隊(duì)意識(shí)、協(xié)調(diào)相關(guān)者利益。同時(shí)，注意企業(yè)文化應(yīng)當(dāng)有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，為其提供精神支撐。

3.2.2規(guī)范內(nèi)部控制過程

首先，注重風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，提高評(píng)估能力。企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，對(duì)內(nèi)發(fā)現(xiàn)自身的優(yōu)點(diǎn)和缺點(diǎn)，對(duì)外尋找機(jī)遇，掃清障礙，尋找影響企業(yè)整體運(yùn)營(yíng)和各部分目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種因素。其次，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)因素發(fā)生的可能性進(jìn)行量化分析并預(yù)測(cè)相應(yīng)的結(jié)果，以便提前制訂計(jì)劃加以應(yīng)對(duì)。再次，將內(nèi)部控制活動(dòng)與經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)相結(jié)合。經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)是指由某一部門或多個(gè)部門進(jìn)行的，通過規(guī)劃、執(zhí)行、監(jiān)督等程序?qū)ζ髽I(yè)進(jìn)行管理的活動(dòng)?？刂苹顒?dòng)是指為實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)，在對(duì)企業(yè)所處環(huán)境和所面臨的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估的基礎(chǔ)上，確保有效應(yīng)對(duì)和管理而制定并執(zhí)行的方法、措施和流程，例如，對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)的辦理進(jìn)行復(fù)核，不同崗位權(quán)利的牽制和制約等。最后，建立暢通的溝通及反饋渠道。信息與溝通作為內(nèi)部控制的要素之一貫穿于企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的全過程，是企業(yè)內(nèi)部各環(huán)節(jié)相互交流的橋梁。只有確保信息溝通的通暢，才能使管理計(jì)劃及時(shí)準(zhǔn)確地得到貫徹并實(shí)現(xiàn)執(zhí)行情況的及時(shí)反饋，企業(yè)才能在最短的時(shí)間內(nèi)創(chuàng)造最大的效益。

3.2.3降低內(nèi)部控制成本

首先，加強(qiáng)預(yù)算管理。過去內(nèi)部控制的目標(biāo)僅停留在查錯(cuò)防弊和保護(hù)資產(chǎn)安全上，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，內(nèi)部控制的目標(biāo)也逐漸延伸至提高效率、實(shí)現(xiàn)管理政策等方面。為此，應(yīng)重視事前控制工作，發(fā)揮預(yù)算管理的重要作用。加強(qiáng)預(yù)算管理。第一，要確保預(yù)算管理的目標(biāo)符合企業(yè)的整體發(fā)展戰(zhàn)略；第二，定期考核各部門的真實(shí)業(yè)績(jī)，評(píng)價(jià)其是否完成對(duì)應(yīng)預(yù)算；第三，編制預(yù)算時(shí)既要考慮效率性也要考慮與企業(yè)的貼合性。其次，盡量降低控制成本。企業(yè)在堅(jiān)持價(jià)值最大化理念的前提下，要兼顧內(nèi)部控制的成本效益問題。在資源充足的情況下，可以進(jìn)行全面的內(nèi)部控制，但此時(shí)也不能忽略成本效益原則。在資源匱乏的條件下，應(yīng)當(dāng)更側(cè)重于重要性，將控制重點(diǎn)放在那些阻礙企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵環(huán)節(jié)上。因此在實(shí)務(wù)操作中，既要放眼全局，也要關(guān)注重點(diǎn)，只有二者結(jié)合才能最大限度地發(fā)揮內(nèi)部控制的作用。

4　結(jié) 語(yǔ)

內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)是針對(duì)內(nèi)部控制制度在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)管理的過程中是否發(fā)揮作用進(jìn)行的綜合性評(píng)價(jià)。提升企業(yè)內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)的水平是凸顯企業(yè)管理效果，提高企業(yè)管理效率的有力手段。針對(duì)當(dāng)前存在的問題，理論界與實(shí)務(wù)界應(yīng)當(dāng)加大研究力度，尋找具體的應(yīng)對(duì)措施，為內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)的發(fā)展提供新的途徑。

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doi:10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.12.001

［中圖分類號(hào)］F239.45

［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A

［文章編號(hào)］1673-0194（2016）12-0004-02

［收稿日期］2016-05-20