張含笑

(西安石油大學(xué)　經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院,陜西　西安　710065)

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我國獨(dú)立審計的宏觀監(jiān)控政策

張含笑

(西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院,陜西西安710065)

[摘要]隨著社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,注冊會計師在其中起著舉足輕重的作用,其獨(dú)立審計業(yè)務(wù)亦影響著社會經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。文章重點(diǎn)討論了對注冊會計師及所在事務(wù)所的監(jiān)管,進(jìn)而分析研究我國注冊會計師法律責(zé)任的制度現(xiàn)狀,強(qiáng)調(diào)不僅采取法律這一單一的強(qiáng)制性機(jī)制的預(yù)防和規(guī)制作用,更提出了行業(yè)自律這一監(jiān)管模式,主要由民間協(xié)會自律管理,政府不加干涉。在作用及影響方面,文章參照現(xiàn)實(shí)示例,綜合考慮宏觀環(huán)境因素、法律因素以及審計的自身行業(yè)特點(diǎn),得出對審計的需求及供給的影響,從而推動審計理論的發(fā)展。

[關(guān)鍵詞]獨(dú)立審計；注冊會計師；宏觀監(jiān)控

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2016.24.154

1審計環(huán)境

審計環(huán)境是指影響審計行業(yè)發(fā)展及審計理論與實(shí)務(wù)發(fā)展的各種環(huán)境因素的集合,包括宏觀環(huán)境、行業(yè)環(huán)境以及理論研究環(huán)境。審計的宏觀環(huán)境影響審計的需求,審計的行業(yè)環(huán)境影響審計的供給,審計的理論研究環(huán)境則影響審計理論及實(shí)務(wù)的發(fā)展。

獨(dú)立審計環(huán)境,是指影響?yīng)毩徲嬓袠I(yè)生存和發(fā)展的外部條件的總和,就是指獨(dú)立審計行業(yè)的從業(yè)環(huán)境,它既不是單指獨(dú)立審計工作所必須面臨的經(jīng)濟(jì)、法律、客戶等因素,也并非注冊會計師或會計師事務(wù)所在從事獨(dú)立審計工作時,所必須面臨的獨(dú)立審計機(jī)構(gòu)內(nèi)部的工作條件和注冊會計師之間的人際氛圍,而是一定時期國際、國內(nèi)的獨(dú)立審計工作所必須面臨的政治、經(jīng)濟(jì)、法律、社會、客戶素質(zhì)等因素的集合。

2相關(guān)舉措

2.1監(jiān)管制度

為加強(qiáng)對具有獨(dú)立審計資格的注冊會計師及會計事務(wù)所的監(jiān)管,我國注冊會計師協(xié)會于2014年相繼下發(fā)了《中國注冊會計師協(xié)會執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查人員管理辦法》的通知,關(guān)于開展2014年證券資格會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知,以及關(guān)于開展2014年會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知?？梢?作為中注協(xié)來說,從制度這一宏觀角度把控獨(dú)立審計業(yè)務(wù)及其從業(yè)人員,顯得至關(guān)重要。

而獨(dú)立審計的主要監(jiān)管制度體現(xiàn)在以下兩個方面：政府干預(yù)型和行業(yè)自律型。

2.1.1政府干預(yù)型

政府干預(yù)型監(jiān)管模式是指對注冊會計師行業(yè)的管理,在充分發(fā)揮注冊會計師協(xié)會的自我管理的基礎(chǔ)上,由政府出面進(jìn)行管理的一種方式,其范圍涉及較大,程度較深。政府監(jiān)管包括制定法律、法規(guī)、建立許可制度、法院訴訟機(jī)制等,避免因注冊會計師個人的違約、過失、欺詐等可能給公眾造成的損失。政府監(jiān)管的審計服務(wù)主要針對的是低于可接受標(biāo)準(zhǔn)的、審計工作不規(guī)范、未能達(dá)到職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等。那些未能達(dá)到執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則最低要求的事務(wù)所或注冊會計師將受到相關(guān)處罰,包括根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定取消或暫停其執(zhí)業(yè)資格、罰款、給予警告等。

政府監(jiān)管是強(qiáng)制性的,其目的是避免將來再度發(fā)生類似的違規(guī)行為,同時促使執(zhí)業(yè)人員達(dá)到行業(yè)規(guī)范的最低要求。實(shí)行政府干預(yù)型監(jiān)管模式的國家以德國、日本最為典型。此外意大利、瑞典等歐洲國家以及菲律賓、巴西等許多發(fā)展中國家也同樣采用這種模式。

2.1.2行業(yè)自律型

自律型監(jiān)管模式是指注冊會計師主要由民間協(xié)會自律管理,政府不加干涉。在該種模式下,注冊會計師協(xié)會內(nèi)部機(jī)構(gòu)完善,分工明確,完全享有關(guān)于注冊會計師資格考試、執(zhí)業(yè)登記制度以及審計準(zhǔn)則的制定權(quán),并由協(xié)會負(fù)責(zé)監(jiān)督審計規(guī)范的執(zhí)行和檢查審計工作質(zhì)量,具有較高的獨(dú)立性和環(huán)境適應(yīng)性。但如果沒有相關(guān)的配套措施,在處罰效力方面就會顯出一定的局限性。行業(yè)自律與政府監(jiān)管在很多方面存在區(qū)別：行業(yè)自律的目標(biāo)是促使注冊會計師提供高質(zhì)量的服務(wù),對事務(wù)所遵循準(zhǔn)則的情況進(jìn)行嚴(yán)格審查,如在美國、澳大利亞、加拿大等國家推行的同業(yè)復(fù)核,可以在促進(jìn)審計質(zhì)量提高的同時加強(qiáng)行業(yè)自律。

同理對被害人的品格進(jìn)行審查時也應(yīng)注意運(yùn)用證偽思維?？梢詫Ρ缓θ诉M(jìn)行品格證據(jù)的調(diào)查，看看是否此人一向表現(xiàn)良好，是否此人以前犯過罪等等。再如看看被害人是否患有人格分裂癥，因?yàn)榛加写祟惏Y狀的人往往具有雙重人格，可能其平時表現(xiàn)十分良好而在受到特殊刺激的情況下可能人格分裂，變?yōu)楸┝Ψ肿印?/p>

注冊會計師協(xié)會除了可以監(jiān)督審計質(zhì)量、推進(jìn)審計質(zhì)量提升以外,還通過組織資格考試來限制進(jìn)入本行業(yè)的人員的數(shù)量和素質(zhì),并且通過制定相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)來限定介入復(fù)雜業(yè)務(wù)審計。

2.2監(jiān)管信息

中注協(xié)不僅僅是頒布監(jiān)管舉措,對于實(shí)際商業(yè)環(huán)境中的各項(xiàng)活動,同樣做出實(shí)際行動。

第一,例如,于2015年2月13日,中注協(xié)提示事務(wù)所關(guān)注房地產(chǎn)類上市公司年報審計風(fēng)險。中國注冊會計師協(xié)會向眾華及眾環(huán)海華兩家證券資格會計師事務(wù)所發(fā)函,書面提示房地產(chǎn)類上市公司2014年年報審計風(fēng)險。由于房地產(chǎn)開發(fā)具有資金投入大、建設(shè)周期長、易受宏觀經(jīng)濟(jì)與政策影響等特點(diǎn)。2014年,隨著我國房地產(chǎn)市場調(diào)整的不斷加深,房地產(chǎn)投資增速持續(xù)放緩,商品房銷售面積和銷售額同比大幅下滑,商品房庫存壓力繼續(xù)加大。因此在風(fēng)險提示函中,中注協(xié)要求事務(wù)所充分考慮房地產(chǎn)類上市公司所處行業(yè)狀況及特點(diǎn)。

第二,例如,中注協(xié)約談事務(wù)所提示煤炭類上市公司年報審計風(fēng)險。

中注協(xié)以“煤炭類上市公司年報審計風(fēng)險防范”為主題,對普華永道中天、希格瑪這兩家證券資格會計師事務(wù)所分別進(jìn)行了當(dāng)面約談和書面約談,就事務(wù)所承接的部分上市公司2014年年報審計業(yè)務(wù)可能存在的風(fēng)險進(jìn)行提示。

中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人指出,當(dāng)前,世界經(jīng)濟(jì)格局深度調(diào)整,我國經(jīng)濟(jì)處于發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、能源結(jié)構(gòu)優(yōu)化的關(guān)鍵時期。2014年,受產(chǎn)能過剩、需求疲軟、進(jìn)口煤沖擊等因素影響,國內(nèi)煤炭價格持續(xù)低迷、庫存不斷積壓,煤炭企業(yè)盈利能力下降、經(jīng)營壓力增大。

中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人強(qiáng)調(diào),事務(wù)所和注冊會計師要始終保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度,嚴(yán)格遵守職業(yè)道德相關(guān)要求,充分關(guān)注煤炭類上市公司所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)狀況,考慮管理層可能面臨的業(yè)績考核壓力,有效識別、評估和應(yīng)對可能存在的舞弊風(fēng)險。

3作用及影響

3.1對審計的需求及供給的影響

宏觀環(huán)境常指國家和地區(qū)的政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、法律環(huán)境和審計行業(yè)環(huán)境因素。

第一,政治環(huán)境,是指一個國家或地區(qū)的政治制度、體制、國家治理方針政策、法律法規(guī)等要素。政治環(huán)境會直接影響和制約審計在一個國家或地區(qū)的法律地位和社會作用。

第二,經(jīng)濟(jì)環(huán)境,指影響一個行業(yè)或企業(yè)生存和發(fā)展的社會經(jīng)濟(jì)狀況和國家經(jīng)濟(jì)政策。社會經(jīng)濟(jì)狀況包括經(jīng)濟(jì)要素的性質(zhì)、水平、結(jié)構(gòu)、變動趨勢等方面的內(nèi)容。國家經(jīng)濟(jì)政策是國家履行經(jīng)濟(jì)管理職能、調(diào)控國家宏觀經(jīng)濟(jì)水平、結(jié)構(gòu)、實(shí)施國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略的指導(dǎo)方針等。經(jīng)濟(jì)環(huán)境特別是其中資本市場因素的發(fā)展、信息資源要素的發(fā)展以及國家經(jīng)濟(jì)管理職能的發(fā)展對審計需求產(chǎn)生重要的影響作用。

第三,社會環(huán)境,指一個國家或地區(qū)的人們共享的價值觀、文化習(xí)俗、人口、教育及宗教信仰等因素。其中深灰價值觀和文化習(xí)俗對審計的需求產(chǎn)生一定的影響作用。

第四,技術(shù)環(huán)境,指影響人們?nèi)粘Ｉ詈蜕a(chǎn)或生產(chǎn)活動的科技要素,包括社會科技水平、科技力量、國家科技政策等?？萍妓降奶岣吆涂萍歼M(jìn)步既可催生新興企業(yè)或行業(yè)的產(chǎn)生,也可導(dǎo)致現(xiàn)有企業(yè)或行業(yè)的衰亡。審計的產(chǎn)生就與企業(yè)財務(wù)管理、會計管理和經(jīng)濟(jì)管理技術(shù)含量的不斷提高具有密切的聯(lián)系。

第五,法律環(huán)境,為審計人員的審計判斷過程提供必要的評價依據(jù)。評價標(biāo)準(zhǔn)越完備、越統(tǒng)一,就越有利于審計人員做出正確的審計判斷。同時,法律體系對于注冊會計師職業(yè)界的保護(hù)越是完善,審計人員就越能充分發(fā)揮自己的專業(yè)判斷能力,不受或少受外界環(huán)境的左右。

第六,審計行業(yè)環(huán)境,行業(yè)自律是注冊會計師行業(yè)用來約束注冊會計師行為的機(jī)制,即通過會計職業(yè)界自身的力量實(shí)現(xiàn)對行業(yè)運(yùn)行與發(fā)展的管理。其中,審計職業(yè)界教育即針對審計業(yè)內(nèi)人士展開的教育,是實(shí)施行業(yè)自律的重要組成部分。審計人員的業(yè)務(wù)能力是影響審計判斷水平的重要因素。我國審計人員素質(zhì)及知識很難適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要,在這樣的情況下,審計人員要做出準(zhǔn)確的審計判斷便顯得十分困難,容易導(dǎo)致審計失敗。與此同時,注冊會計師在進(jìn)行審計判斷時還會受到同行業(yè)競爭壓力的影響。審計人員一方面要保護(hù)社會公眾的利益；另一方面要應(yīng)對來自同行業(yè)競爭客戶的壓力,同業(yè)競爭壓力非常大。

3.2對審計理論的推動作用

第一,事務(wù)所代表對中注協(xié)通過約談方式強(qiáng)化上市公司年報審計事前事中監(jiān)管的做法予以充分支持。事務(wù)所代表表示,將認(rèn)真落實(shí)中注協(xié)約談提出的各項(xiàng)要求,有效識別關(guān)鍵風(fēng)險領(lǐng)域,切實(shí)加大質(zhì)量控制力度,全力確保年報審計質(zhì)量。

中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人表示,截至2015年2月9日,21家證券資格事務(wù)所共為49家上市公司出具了2014年度財務(wù)報表審計報告,其中,非標(biāo)審計報告2份,占比4.08%。各證券事務(wù)所和注冊會計師要繼續(xù)強(qiáng)化風(fēng)險意識和質(zhì)量管控,切實(shí)提高復(fù)核質(zhì)量,確保審計意見獨(dú)立、客觀、公正。

第二,截至2015年2月10日,中注協(xié)分別針對農(nóng)業(yè)類、金融類、房地產(chǎn)類以及發(fā)生會計估計變更、重大資產(chǎn)重組等9類上市公司的年報審計風(fēng)險,約談了13家事務(wù)所,涉及上市公司14家。中注協(xié)將繼續(xù)開展年報審計監(jiān)管約談,加強(qiáng)與被約談事務(wù)所的有效溝通,強(qiáng)化對事務(wù)所的年報審計風(fēng)險提示及相關(guān)專業(yè)指導(dǎo),推動上市公司年報審計工作質(zhì)量邁上新臺階。

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[作者簡介]張含笑,西安石油大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院,2014級MPAcc專業(yè)。