朱傳茗

【摘要】獨立性是審計的本質特征，是審計的生命，是注冊會計師職業(yè)的靈魂。審計產生于受托責任，存在委托人、審計人與被審計人，三者結合形成的審計關系平衡有序。但在現(xiàn)實中，三者之間的角色往往相互重疊，審計的獨立性被極大地削弱。本文在已有文獻對影響審計獨立性因素分析的基礎上，從公司治理的角度出發(fā)，分析我國上市公司治理結構與審計獨立性兩者間的內在聯(lián)系，探究我國上市公司治理結構中存在的問題及其對審計獨立性產生的影響，并結合我國具體國情提出合理的改進對策。

【關鍵詞】公司治理結構 注冊會計師 審計獨立性 上市公司

一、審計的獨立性與公司治理結構

審計被定義為一個系統(tǒng)化的過程，即通過客觀地獲取和評價有關經濟活動與經濟事項認定的證據(jù)，以證實這些認定與既定標準的符合程度，并將其結果傳達給有關使用者。該定義揭示了獨立性作為審計最根本的特征，是保證審計質量的關鍵所在，也是保證審計工作順利開展的必要條件。審計獨立性包括實質上的獨立性和形式上的獨立性。實質上的獨立是指注冊會計師能保持客觀的態(tài)度發(fā)表審計意見，并且其專業(yè)判斷能力和公正執(zhí)業(yè)能力不受各方面因素的影響。形式上的獨立是指注冊會計師作為審計的第三方，與被審計人不存在任何形式上的利益關系。前者的概念性較強，缺乏行之有效的衡量標準；而后者則是一種判別起來較為容易的狀態(tài)，衡量標準簡單有效。只有將二者有效地結合在一起才能更全面地闡釋審計獨立性。

隨著社會的進步，經濟的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模不斷擴大，逐漸形成了所有權和經營權逐步分離的經營模式，代理關系由此產生。公司治理的由來可歸結為公司“兩權”的分離——所有權與經營權，是關于企業(yè)內部與外部一系列組織機構與全部利益相關者之間圍繞著激勵與約束、權力平衡與制衡的一種制度安排。其目標是降低由“兩權”分離而產生的成本，同時在不傷害所有者利益的情況下追求企業(yè)價值最大化。而后伴隨股份公司的出現(xiàn)，逐步建立了公司制度，出現(xiàn)了公司內部組織結構之間一系列的受托責任關系。公司治理結構正是為了協(xié)調這一系列的受托責任關系而產生的制度安排。

眾所周知，公司治理結構中最為重要的組成部分之一就是注冊會計師審計。因此公司治理結構會在一定程度上左右審計效果。在公司治理結構較為完善的情況下，委托人能夠協(xié)助注冊會計師充分了解公司情況和獲取必要的財務信息，保證外部審計工作的有序進行，審計的獨立性得到了保障。因此，良好的公司治理結構對注冊會計師審計責任風險及獨立性的壓力都會大大降低。而具有較強獨立性的注冊會計師審計也可促使企業(yè)進一步完善其公司治理結構。二者互為影響因素。

二、公司治理結構現(xiàn)存問題及對審計獨立性的影響

（一）董事會缺乏獨立性

董事會作為股東大會的法定代表，其職能就是對理層人員的實行監(jiān)督和控制，并與監(jiān)事會一起行使監(jiān)督會計信息質量職能，是公司內部治理結構的核心。但是由于我國具體國情和股份公司產生的歷史原因，造成股權相對集中，內部大股東控制董事會的現(xiàn)象愈演愈烈。在這種情況下，董事會作為一種重要的監(jiān)督機制就喪失了其制衡能力，會計信息舞弊有了可趁之機，加大了審計的風險和難度。

（二）監(jiān)事會功能弱化

監(jiān)事會，作為專門執(zhí)行監(jiān)督職能的常設機構，不參與企業(yè)日常的生產活動和經營管理，只是獨立地行使對于董事會、管理層的監(jiān)督職能，并將監(jiān)督結果直接報告股東大會。公司法中明確規(guī)定，股東代表與職工代表是監(jiān)事會成員的主要構成。其中股東代表以中小股東為主，其持股比例對大股東不構成影響，所提出的問題與建議得難以得到重視與采納。并且股東代表和職工代表，由于人員專業(yè)素質參差不齊，缺乏相關的專業(yè)知識，業(yè)務能力也比較有限。因此在財務信息造假手段越來越高明的今天，監(jiān)事會成員很難及時、準確地發(fā)現(xiàn)公司經營管理狀況中的問題，而且去評價和判斷董事會及管理層人員的經營決策行為也存在一定的困難。

（三）內部審計薄弱

內部審計被廣泛地認為是公司治理結構的重要組成部分之一，其本質是一種獨立、客觀的保證工作和咨詢活動。內部審計機構不僅監(jiān)督董事會、監(jiān)事會還要接受這二者監(jiān)督與指導，以便更好地為改善內部治理服務。在我國設立了內部審計的公司中，大多隸屬于總經理或財務經理之下。這樣的隸屬關系致使內部審計獨立性和有效性較差，對與管理層的財務信息舞弊和違法亂紀起不到有效的督導作用。

（四）缺乏積極有效的激勵機制

由于“兩權”分離、代理問題的出現(xiàn)，導致了經營者與所有者很難達成統(tǒng)一的利益目標。為了調整利益目標上的分歧，上市公司往往采用激勵措施，使經營者將自身利益與所有者利益結合起來，把追求自身利益最大化的目標調整為追求企業(yè)價值最大化。在股權分置改革后股票全流通的時代，股權激勵被廣泛地應用與公司中，被認為是一種有效的獎勵措施。但是這種激勵措施的衡量標準通常是上市公司的財務指標，不僅評價標準過于簡單，且容易被人為操縱，會給公司與利益相關者都會造成巨大的損失。其次，這種激勵模式在市場低迷時期，股票期權很可能失去本來的價值，使得激勵失去應有的作用，降低激勵的效用。

三、解決對策

針對上述公司治理結構中存在的問題應該著手采取以下對策：第一、優(yōu)化股權結構，降低大股東集權所帶來的影響；第二、優(yōu)化董事會結構；第三、重新規(guī)劃監(jiān)事會定位；第四、加強公司內部控制制度的建設；第五、制定科學的報酬激勵機制。

隨著我國社會主義市場經濟體系的不斷完善發(fā)展，公司企業(yè)將成為現(xiàn)代經濟的支柱。因此，通過對公司治理結構中現(xiàn)存問題的改善，來加強審計獨立性顯得愈來愈重要。本文對于問題和改進建議的研究大多從內部公司治理結構的角度出發(fā)，除此之外，外部治理也非常重要，尤其是關于政府在外部治理結構的作用。

自我黨十八大召開以來，習近平總書記發(fā)表了多次重要講話，反復強調各級黨政機關和領導干部在工作中要加切實強法治思維的運用，并注重法治能力的提升。 因此，應該盡快出臺相應的法律法規(guī)，將上述提到的職能和責任細化。做到有法可依，有法必依。在法律方面完善公司治理結構存在的問題，并從法律的層面來震懾會計造假財務信息舞弊的現(xiàn)象。在執(zhí)法部門和社會大眾的全體努力和監(jiān)督下，使財務信息的真實有效性得到有效的保證。