摘 要：在當(dāng)前市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)越來越大，針對(duì)企業(yè)相關(guān)資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)也在逐步增大，這就涉及到資產(chǎn)減值跡象的判斷、計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)、減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回以及由此產(chǎn)生的盈余管理的優(yōu)勢和弊端等問題，這也是關(guān)系到企業(yè)和相關(guān)人員利益的要點(diǎn)。而在實(shí)際操作中，部分企業(yè)往往不能正確的處理資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與企業(yè)盈余管理之間的關(guān)系，無法為相關(guān)人員提供切實(shí)有效的信息。本文正是從這一角度作為出發(fā)點(diǎn)，探討上市公司無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與盈余管理之間的關(guān)系。

關(guān)鍵詞：上市公司；資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；盈余管理

一、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與盈余管理概述

1.無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與盈余管理的概念

（1）無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的概念

無形減值準(zhǔn)備是指在期末會(huì)計(jì)核算的過程中，由于相關(guān)生產(chǎn)設(shè)備的老化、損壞等原因以至于無形資產(chǎn)的可收回金額要比其賬面價(jià)值低，此時(shí)就應(yīng)該計(jì)提無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。

（2）盈余管理的概念

盈余管理是相關(guān)的企業(yè)管理者在不違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條件下，應(yīng)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在核算管理方法上的選擇權(quán)和針對(duì)某些特殊事項(xiàng)的估計(jì)權(quán)，對(duì)企業(yè)對(duì)外報(bào)告中的收益信息進(jìn)行合理控制，將利潤進(jìn)行調(diào)整從而達(dá)到企業(yè)期望的目標(biāo)值。

2.國內(nèi)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定和特點(diǎn)

由于資產(chǎn)減值與盈余管理的關(guān)系和特點(diǎn)，導(dǎo)致許多上市公司借以資產(chǎn)減值的緣由在暗地里實(shí)施操控利潤，進(jìn)行盈余管理的勾當(dāng)，這就改變了計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的初衷，使盈余管理所帶來的負(fù)面效應(yīng)遠(yuǎn)大于其正面影響。在此種情況下，相關(guān)機(jī)構(gòu)出臺(tái)了關(guān)于企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的準(zhǔn)則，其規(guī)定和特點(diǎn)如下：

（1）準(zhǔn)則對(duì)減值跡象的說明更加清晰

新準(zhǔn)則對(duì)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的判斷有兩個(gè)特點(diǎn)：一是結(jié)合市場情況進(jìn)行判斷，若該商品一直處于閑置狀態(tài)，并且在市場上沒有銷量，此時(shí)就要認(rèn)定其存在減值的跡象，要對(duì)其進(jìn)行減值測試。二是結(jié)合公司內(nèi)部的情況進(jìn)行判斷，若從公司內(nèi)部看該資產(chǎn)并不存在減值的跡象，各方面指標(biāo)都很正常，則說明不需要對(duì)其進(jìn)行資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的估計(jì)。

（2）對(duì)資產(chǎn)減值計(jì)算基礎(chǔ)嚴(yán)格規(guī)定

新的準(zhǔn)則在對(duì)減值計(jì)量的方面有了新的改進(jìn)，引入了“公允價(jià)值”的概念，并且對(duì)其的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)和注意事項(xiàng)進(jìn)行了具體的說明和指導(dǎo)，這對(duì)于資產(chǎn)減值的確認(rèn)和計(jì)量是新的改革和突破。因?yàn)槠髽I(yè)要想確定資產(chǎn)是否減值，在明確減值跡象的同時(shí)，最重要的是計(jì)算出減值準(zhǔn)備的額度并計(jì)算可回收金額。

（3）明確資產(chǎn)組的認(rèn)定和減值

在實(shí)際的生產(chǎn)經(jīng)營中，企業(yè)的許多資產(chǎn)無法直接產(chǎn)生現(xiàn)金流量，而是要依附于其他的產(chǎn)品生產(chǎn)過程，所以也很難對(duì)其進(jìn)行資產(chǎn)減值評(píng)估，針對(duì)這一問題，提出了“資產(chǎn)組”這一概念，其關(guān)鍵所在是獨(dú)立性原則，看其是否能獨(dú)立于其他的資產(chǎn)在經(jīng)營中產(chǎn)生現(xiàn)金流，拉動(dòng)生產(chǎn)，這一特性也就加大了對(duì)資產(chǎn)組評(píng)估和認(rèn)定的難度。企業(yè)應(yīng)該結(jié)合實(shí)際情況對(duì)其進(jìn)行認(rèn)定，然后再判斷減值是否發(fā)生，最后計(jì)量。

二、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在盈余管理中的作用

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在盈余管理中的優(yōu)勢

（1）限制部分資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回

在以往的企業(yè)經(jīng)營管理中，每當(dāng)企業(yè)經(jīng)營不佳發(fā)生大額虧損時(shí)，相關(guān)管理人員就會(huì)采用折舊大額資產(chǎn)的方式，利用盈余管理等漏洞，計(jì)提資產(chǎn)減值損失，然后在后續(xù)年度再慢慢轉(zhuǎn)回虧損，這對(duì)企業(yè)年度報(bào)表的使用者是十分不利的。而新的準(zhǔn)則規(guī)定，部分無形資產(chǎn)，長期股權(quán)投資，固定資產(chǎn)等在確認(rèn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后不得轉(zhuǎn)回，這樣做既符合會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性的原則，又可以避免企業(yè)管理層利用減值準(zhǔn)備這一漏洞來虛報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告這一行為。

（2）減值披露更加詳細(xì)

以前折舊準(zhǔn)則要求企業(yè)在對(duì)外提供財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，只用列明哪些資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備以及相關(guān)損失轉(zhuǎn)回，對(duì)更加詳細(xì)的情況不需列明，披露的內(nèi)容過于單一，這對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者是十分不利的，并沒有為其提供較多有用的信息。從一定程度上來說，資產(chǎn)減值的應(yīng)用在利潤調(diào)整方面給予企業(yè)很大的活動(dòng)空間。以前，上市公司常常會(huì)利用資產(chǎn)減值的漏洞計(jì)提大額資產(chǎn)的減值，使其在期末常顯示出與平時(shí)經(jīng)營大相徑庭的表現(xiàn)。新準(zhǔn)則的推出，要求企業(yè)對(duì)資產(chǎn)減值的披露更加詳細(xì)，同時(shí)，由于“公允價(jià)值”的引進(jìn)還要求企業(yè)列出減值的額度，大大規(guī)范了濫用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的現(xiàn)象，給投資者的權(quán)益提供了保障。

2.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在盈余管理中的劣勢

（1）部分資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可以轉(zhuǎn)回

新準(zhǔn)則在對(duì)原有的準(zhǔn)則進(jìn)行變更的同時(shí)，也加大了計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍。在市場經(jīng)濟(jì)大力發(fā)展下，許許多多的企業(yè)經(jīng)歷著合并重組以及企業(yè)之間的投資，在這種多變復(fù)雜不易掌控的局面背后，母子公司經(jīng)營及相關(guān)信息的不透明也給計(jì)提減值準(zhǔn)備提供了良好的巢穴并不易被發(fā)現(xiàn)，這樣也就使企業(yè)易于在信息不透明的背景下調(diào)整利潤。

（2）資產(chǎn)變現(xiàn)時(shí)會(huì)影響當(dāng)期利潤

大多數(shù)企業(yè)在經(jīng)營發(fā)生虧損時(shí)，都會(huì)選擇出售資產(chǎn)來獲取利潤或者是調(diào)整資產(chǎn)減值準(zhǔn)備將其轉(zhuǎn)回，從而使當(dāng)年的營業(yè)收入增加，同時(shí)減少花費(fèi)在這些項(xiàng)目上的費(fèi)用。這就產(chǎn)生了無法避免的缺陷，無論準(zhǔn)則怎樣更改，沒有什么方法能夠阻止企業(yè)通過資產(chǎn)的變賣來獲取利潤。

三、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)于公司盈余管理的影響

1.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則對(duì)于上市公司的盈余管理活動(dòng)具有一定的抑制作用

資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的發(fā)布對(duì)企業(yè)的盈余管理具有一定程度的規(guī)范作用。企業(yè)正是利用資產(chǎn)減值的特性挑選出可以給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的資產(chǎn)，將不能為公司謀取利益的資產(chǎn)排除，從而幫助企業(yè)獲得真正的利潤。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則禁止某些資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備后轉(zhuǎn)回，這樣大大減少了公司利用該處漏洞進(jìn)行盈余管理的空間，給一些企圖利用盈余管理調(diào)整企業(yè)利潤的公司敲了警鐘。新的準(zhǔn)則使上市公司無法再通過減值準(zhǔn)備來進(jìn)行盈余管理調(diào)整公司的利潤，使公司的會(huì)計(jì)報(bào)表更加具有權(quán)威性，也使會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性得到提高。

2.有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則下公司盈余管理活動(dòng)的空間

雖然新準(zhǔn)則的發(fā)布對(duì)公司盈余管理等現(xiàn)象有了一定程度上的抑制作用。但是在現(xiàn)實(shí)操作中，某些問題的出現(xiàn)也不可避免的為公司通過盈余管理調(diào)整利潤提供了滋生的土壤。新準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值跡象的判斷是結(jié)合外部和內(nèi)部兩個(gè)方面進(jìn)行評(píng)判的，在當(dāng)前的市場條件下，企業(yè)合并、重組、母子公司的信息交換不透明等現(xiàn)象，都為新準(zhǔn)則的實(shí)施加大了難度，使減值準(zhǔn)備跡象很難確定。因此，上市公司還是會(huì)利用自身繁雜的公司條件通過計(jì)提減值來進(jìn)行公司的盈余管理，平滑利潤。

四、限制企業(yè)利用資產(chǎn)減值進(jìn)行不當(dāng)盈余管理的對(duì)策

1.建立有效的內(nèi)控制度和強(qiáng)有力的社會(huì)監(jiān)督

一個(gè)成績斐然的企業(yè)背后必然有精明的管理和完善的內(nèi)部控制住體系等諸多優(yōu)點(diǎn)。而一個(gè)企業(yè)例如減值判斷不明確、信息披露不全面、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的粉飾等也一定與松懈的內(nèi)部控制脫離不開關(guān)系。企業(yè)必須加大內(nèi)部控制的力度，從內(nèi)部來講，要規(guī)范相關(guān)財(cái)務(wù)人員、管理人員、經(jīng)營人員對(duì)資產(chǎn)減值的操作與評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)。對(duì)于大額資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備一定要遵循嚴(yán)格的辦理程序，獲得批準(zhǔn)、列示說明。同時(shí)，從外部來講，要加大對(duì)外部審計(jì)的重視，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告要定期通過審計(jì)進(jìn)行專業(yè)的審查，以免發(fā)生不正當(dāng)?shù)馁Y產(chǎn)減值現(xiàn)象。

2.對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)

盡管新的準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值的要求進(jìn)行了詳細(xì)的闡釋，但真正落實(shí)到判斷評(píng)估的過程時(shí)還是主要依靠經(jīng)營和財(cái)務(wù)人員的評(píng)判，例如：對(duì)于庫存貨物的減值狀況，就需要財(cái)務(wù)人員與銷售人員進(jìn)行溝通，對(duì)比市場信息進(jìn)行評(píng)判是否存在減值跡象以及后續(xù)的減值計(jì)量。所以，減值準(zhǔn)備的合理和準(zhǔn)確度在一定程度上取決于財(cái)務(wù)人員的能力以及其對(duì)市場的了解程度。對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行專業(yè)的培訓(xùn)，提升專業(yè)技能和知識(shí)水平，以利于其做出合理、公正的評(píng)判。

五、結(jié)論

企業(yè)的盈余管理是一種中性的行為，既可以使公司對(duì)資產(chǎn)有清晰的評(píng)判和了解，從而實(shí)現(xiàn)利潤最大化的經(jīng)營目標(biāo)，又有可能利用資產(chǎn)減值的漏洞調(diào)整利潤，粉飾對(duì)外報(bào)表，損害相關(guān)人員的利益，對(duì)其決策造成誤導(dǎo)。資產(chǎn)減值準(zhǔn)備和盈余管理的實(shí)施是一把雙刃劍，企業(yè)只有把握好力度，才能利人利己。

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作者簡介：宋建軍（1986.08- ），男，漢族，甘肅白銀人，中級(jí)審計(jì)師，審計(jì)學(xué)學(xué)士，甘肅省水文水資源局