韓佳彤

摘 要：財(cái)稅體制改革是全面深化改革的關(guān)鍵，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起重要作用。兩會(huì)期間，相關(guān)報(bào)告指出，我國(guó)今年財(cái)務(wù)適當(dāng)增加赤字，表現(xiàn)為減稅增費(fèi)，完善我國(guó)稅制的遺留問題，為民服務(wù)，減輕企業(yè)稅負(fù)。我國(guó)政府于今年5月1日起全面實(shí)施營(yíng)改增，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展模式有機(jī)轉(zhuǎn)變，保障我國(guó)企業(yè)稅負(fù)只減不增。本文就營(yíng)業(yè)稅與增值稅的關(guān)系、“營(yíng)改增”的必要性及影響作初步的探討和研究。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；增值稅；營(yíng)業(yè)稅

一、營(yíng)業(yè)稅與增值稅的關(guān)系

（一）營(yíng)業(yè)稅與增值稅的共性

營(yíng)業(yè)稅與增值稅的共性主要如下：1、營(yíng)業(yè)稅與增值稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，都在商品或勞務(wù)的流通環(huán)節(jié)征稅。2、營(yíng)業(yè)稅與增值稅的征收都有宏觀調(diào)控的作用。3、營(yíng)業(yè)稅與增值稅都是即其征稅的稅種。

（二）營(yíng)業(yè)稅與增值稅的區(qū)別

征稅對(duì)象不同。營(yíng)業(yè)稅的征稅對(duì)象為應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)三大類，具體包括九個(gè)稅目：①交通及運(yùn)輸業(yè)；②建筑業(yè)；③金融保險(xiǎn)業(yè)；④郵電通信業(yè)；⑤文化體育業(yè)；⑥娛樂業(yè)；⑦服務(wù)業(yè)；⑧轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)；⑨銷售不動(dòng)產(chǎn)。增值稅則是對(duì)銷售的貨物，加工、修理及修配相關(guān)的勞務(wù)以及進(jìn)口貨物進(jìn)行的稅收征收。

計(jì)稅方式不同。營(yíng)業(yè)稅是屬于一種價(jià)內(nèi)稅，它是從價(jià)計(jì)征的，在征收過程中不受企業(yè)成本、費(fèi)用高低的影響，以納稅人取得的各種營(yíng)業(yè)收入為依據(jù)，征稅簡(jiǎn)便。相比營(yíng)業(yè)稅，增值稅則是一種價(jià)外稅，它以納稅人在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中所創(chuàng)造的增值額為課稅征收對(duì)象。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)里，采用企業(yè)應(yīng)交的增值稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額取得的差額間接征稅。

（三）營(yíng)業(yè)稅與增值稅的可替代性

營(yíng)業(yè)稅與增值稅存在共性，這為兩者的合并提供了可行性。從稅目產(chǎn)生分析，他們都產(chǎn)生于商品銷售的流通環(huán)節(jié)，兩稅合一也就成為順應(yīng)國(guó)際潮流和經(jīng)濟(jì)發(fā)展大勢(shì)的必然選擇。

二、營(yíng)改增的必要性

（一）營(yíng)改增消除營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅，減少我國(guó)稅制隱患

實(shí)施營(yíng)改增后，原征營(yíng)業(yè)稅企業(yè)改征增值稅。以房地產(chǎn)企業(yè)為具體的例子，原來由于采購(gòu)原料過程中取得的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以在銷售環(huán)節(jié)抵扣，使房地產(chǎn)企業(yè)只對(duì)房屋的增值額繳納稅款，這就避免了重復(fù)征稅，有利于企業(yè)降低成本，減輕稅負(fù)。

（二）營(yíng)改增有利于推動(dòng)企業(yè)的專業(yè)化分工，提高企業(yè)的盈利能力

營(yíng)改增不僅避免了重復(fù)征稅，也減輕了企業(yè)的“經(jīng)營(yíng)”負(fù)擔(dān)。自從實(shí)行了營(yíng)改增之后，從企業(yè)方面來說，可以將會(huì)計(jì)、物流、法律咨詢等業(yè)務(wù)外包給專業(yè)的服務(wù)公司，從而把精力集中于企業(yè)自身的業(yè)務(wù)發(fā)展上，這無疑是有利于提升企業(yè)的業(yè)務(wù)水平。而外購(gòu)應(yīng)稅勞務(wù)取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額又可以在銷售環(huán)節(jié)抵扣，從而減輕了企業(yè)在納稅方面的負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)的盈利能力。第三產(chǎn)業(yè)在此次改革中受益良多，為專業(yè)化、多元化、市場(chǎng)化細(xì)分提供更廣闊的發(fā)展空間，有利第三產(chǎn)業(yè)企業(yè)拓展覆蓋面、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，為第三產(chǎn)業(yè)的騰飛插上了翅膀。

（三）營(yíng)改增有利于稅款征收管理，提高辦稅效率

營(yíng)業(yè)稅與增值稅的征稅對(duì)象經(jīng)常發(fā)生重合，導(dǎo)致了混合銷售的發(fā)生。簡(jiǎn)單地說，就是在一項(xiàng)銷售行為中，出現(xiàn)了重復(fù)征收營(yíng)業(yè)稅與增值稅的行為。商品和服務(wù)間區(qū)別愈發(fā)模糊，使征收稅款變得困難。在某些情況下很難區(qū)別一項(xiàng)行為具體應(yīng)該征收增值稅還是營(yíng)業(yè)稅。營(yíng)改增后，所有銷售商品和提供勞務(wù)行為都征收增值稅，杜絕了混合銷售、兼營(yíng)銷售為稅收帶來的難題，也是有利于稅務(wù)局按期足額征收稅款，能夠提高辦稅水平和效率。

（四）營(yíng)改增有利于提高我國(guó)商品勞務(wù)的出口競(jìng)爭(zhēng)力

目前，在國(guó)際市場(chǎng)上的通用做法是對(duì)出口的貨物實(shí)施零稅率。我國(guó)實(shí)施的是出口退稅政策，但僅僅退還外購(gòu)商品和材料的增值稅，不退還外購(gòu)勞務(wù)的營(yíng)業(yè)稅。這就導(dǎo)致了我國(guó)出口的產(chǎn)品在走出國(guó)門后需要帶稅與他國(guó)產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)，從而難以避免地處于劣勢(shì)地位。營(yíng)改增后，產(chǎn)生出口退稅寬化制度效應(yīng)和深化制度效應(yīng)。而從寬化效應(yīng)的角度，國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)屬于一種零稅率的服務(wù)，有利于此類服務(wù)愛國(guó)際上進(jìn)行價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)，更具優(yōu)勢(shì)，提升了競(jìng)爭(zhēng)力。在深化效應(yīng)方面，出口貨物因向試點(diǎn)納稅人所提供交通運(yùn)輸勞務(wù)，進(jìn)項(xiàng)稅額可得以返還，降低了成本和價(jià)格，提升了這類貨物的出口競(jìng)爭(zhēng)力。

三、營(yíng)改增對(duì)企業(yè)的影響

（一）營(yíng)改增有利于減輕企業(yè)的稅負(fù)

營(yíng)改增可以避免重復(fù)征稅，大部分行業(yè)稅負(fù)下降。但是所謂的減輕稅負(fù)是相對(duì)于整體而言的，落實(shí)到不同行業(yè)可能會(huì)造成不同的影響。因?yàn)榧{稅人的稅收負(fù)擔(dān)除與稅率有關(guān)外，還與成本中所含的可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有關(guān)。對(duì)早期已經(jīng)完成了投資建設(shè)的企業(yè)來說，其大部分的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額是不能抵扣的，那么大幅度提高稅率就會(huì)導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)增加。反之，如果是新投資建設(shè)的企業(yè)，由于新購(gòu)入設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅額可以得到抵扣，就會(huì)大大降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（二）營(yíng)改增會(huì)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算產(chǎn)生影響

征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算較為簡(jiǎn)單，營(yíng)業(yè)稅納稅人以其取得的全部?jī)r(jià)款及價(jià)外費(fèi)用作為計(jì)稅基礎(chǔ)，所以不會(huì)存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣相關(guān)的問題，通常使用普通的發(fā)票就能夠滿足會(huì)計(jì)在核算時(shí)的要求。改制后，除了要計(jì)算企業(yè)的銷項(xiàng)稅額及進(jìn)項(xiàng)稅額外，也要對(duì)增值稅發(fā)票使用情況進(jìn)行規(guī)范。仍有部分小企業(yè)會(huì)計(jì)核算不規(guī)范，營(yíng)改增后這類企業(yè)需要更嚴(yán)格的會(huì)計(jì)核算。

（三）營(yíng)改增會(huì)使企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生變化

小范圍的營(yíng)改增后，一方面因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，按照營(yíng)業(yè)稅含稅價(jià)格確認(rèn)收入。增值稅是價(jià)外稅，按照不含增值稅價(jià)格確認(rèn)收入。在銷售價(jià)格不產(chǎn)生變動(dòng)的情況下，企業(yè)確認(rèn)的銷售收入會(huì)有一定程度上面的減少，從而影響了企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)。另一方面，營(yíng)改增之前企業(yè)的營(yíng)業(yè)稅是通過“營(yíng)業(yè)稅金及附加”科目核算，而改革后增值稅是不列入成本費(fèi)用的，會(huì)造成營(yíng)業(yè)稅金及附加的減少，也使企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生變化。

為了形象說明營(yíng)改增對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的影響，從一般納稅人角度，假設(shè)某交通運(yùn)輸企業(yè)營(yíng)改增前收入1000萬(wàn)元，那其應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅額就等于其營(yíng)業(yè)收入乘以適用的營(yíng)業(yè)稅率3%，稅額為30萬(wàn)元。在營(yíng)改增后，交通運(yùn)輸企業(yè)的增值稅率為11%，且該稅為價(jià)外稅，價(jià)稅分離后把含稅銷售額轉(zhuǎn)換為不含稅銷售額。也就是說營(yíng)改增后企業(yè)應(yīng)交的增值稅額為1000÷（1+11%）×11%=99.10萬(wàn)元。從表面上看來，企業(yè)對(duì)于的稅收的負(fù)擔(dān)是增加了230.33%的。但是一般納稅人在此次采購(gòu)環(huán)節(jié)中取得的進(jìn)項(xiàng)稅額是可以進(jìn)行相應(yīng)抵扣的，綜合來看企業(yè)的稅負(fù)也不一定增加，其關(guān)鍵還是在于當(dāng)期外購(gòu)項(xiàng)目取得的進(jìn)項(xiàng)稅額占銷項(xiàng)稅額的比重。當(dāng)進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額的比重達(dá)到一個(gè)平衡時(shí)，企業(yè)的稅負(fù)與原來相持平，隨著進(jìn)行稅額的增加，企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅額也不斷呈下降趨勢(shì)，最終會(huì)低于原本營(yíng)業(yè)稅的征收額，利于企業(yè)獲得利潤(rùn)。（作者單位：哈爾濱商業(yè)大學(xué)）

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