張琳

“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)影響及應對之淺談

張琳

“營改增”指的是將以前繳納營業(yè)稅的應稅項目改征為增值稅。2012年開始的“營改增”試點,隨著財稅〔2016〕36號的發(fā)布已全面施實。作為國民經(jīng)濟支柱產(chǎn)業(yè)之一的房地產(chǎn)行業(yè),面臨著一系列的挑戰(zhàn),同時也迎來了新的發(fā)展機遇。

營改增房地產(chǎn)應對策略

在2015年股市下行、貨幣寬松和國家主導去庫存的綜合作用下,各地房價輪番上漲之下,各大城市紛紛出臺限購,一線城市外,南京、蘇州等熱點二線城市在近期重啟了2014年左右已取消的限購政策,廈門、武漢這兩個房價上漲過快的二線城市,也重啟了限購。樓市經(jīng)過幾年的寒冬似乎已經(jīng)回暖并充滿了機遇,然而在中國“人口紅利”的消失、全球經(jīng)濟的下滑、傳統(tǒng)私企的倒閉潮等因素影響下,國內(nèi)經(jīng)濟的下行壓力仍然很大,這些問題又讓房地產(chǎn)企業(yè)面臨著新的挑戰(zhàn)。正是在這一背景之下,本文以“營改增”為著眼點,探討“營改增”對房地產(chǎn)業(yè)的影響及應對策略。

一、“營改增”概述

1994年的稅制改革,確立了增值稅和營業(yè)稅兩稅并存的稅制格局。營業(yè)稅以交易額征稅,征收范圍包括:轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和七項勞務(wù)（即交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)勞務(wù)),一律采用比例稅率；因抑制市場交易規(guī)模,且存在重復征稅弊端,目前世界僅有少數(shù)國家采納。而且隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展,營業(yè)稅和增值稅分立并行日漸顯出內(nèi)在的不合理和缺陷。為進一步完善稅收制度,有效預防重復征稅,支持現(xiàn)代服務(wù)業(yè)發(fā)展,積極推動整改經(jīng)濟構(gòu)造,我國在2012年1月1日積極開展了“營改增”試點工作,并于2016年5月1日起在社會全面推開試點方案。

二、“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

據(jù)了解,對房地產(chǎn)全行業(yè)都征收增值稅并沒有現(xiàn)成的國際政策經(jīng)驗可循,尤其是我國房地產(chǎn)企業(yè)形態(tài)多樣:性質(zhì)上有國企、民營之分,房地產(chǎn)產(chǎn)品也有住宅和商業(yè)地產(chǎn)的差異,以及在運營模式上包括銷售和持有出租多種方式,導致企業(yè)的成本核算非常復雜,而房地產(chǎn)開發(fā)從購買土地、采購服務(wù)、材料設(shè)備、建造再到房屋銷售形成了一個完整的鏈條,“營改增”則是整個產(chǎn)業(yè)鏈都同步實現(xiàn)增值稅征收。

（一)對房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本的影響

在房地產(chǎn)開發(fā)過程中建安成本是重要的組成部分,建安工程由具有相應資質(zhì)的建筑施工企業(yè)完成,而作為房企重要的上游行業(yè)的建筑業(yè)“營改增”使用的稅率是11%,這樣會大大提高建筑施工企業(yè)稅負。結(jié)合稅負轉(zhuǎn)嫁理論分析,建筑施工企業(yè)稅負增加,也會相應地增加房企建筑安裝工程成本。

1.房地產(chǎn)企業(yè)施工中,建筑材料的購買種類繁雜、來源方式較多,勢必會增大建筑業(yè)增值稅進項稅額抵扣難度,除了鋼筋、水泥等材料可以獲得專門的增值稅專用發(fā)票外,還存在一些價格低但建筑施工中經(jīng)常遇到的散裝材料,這些零散材料的提供方多是一些商戶、五金店鋪、小規(guī)模納稅人等等,這些納稅人主要依靠固定稅額納稅,所購買的材料沒有發(fā)票或者取得的發(fā)票不是增值稅專用發(fā)票,材料進項稅額無法正常抵扣,使建筑業(yè)實際稅負加大。

2.根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅率低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅〔2009〕9號)規(guī)定,一般納稅人銷售自產(chǎn)的下列貨物,可以選擇簡易辦法依照6%征收率計算繳納增值稅:①建筑用和生產(chǎn)建筑材料所用的砂、土、石料；②以自己采掘的砂、土、石料或其他礦物連續(xù)生產(chǎn)的磚、瓦、石灰（不含黏土實心磚、瓦)；③自來水；④商品混凝土（僅限于以水泥為原料生產(chǎn)的水泥混凝土)。以上所列貨物都是建筑工程的主要原材料,且所占工程造價比重較大。假設(shè)建筑施工企業(yè)購入以上原材料均能取得正規(guī)的增值稅專用發(fā)票,依據(jù)增值稅的策略,用6%的稅率計算的進項稅額對相應繳付的增值稅進行核減,建設(shè)施工企業(yè)獲得可以被扣減的增值稅專用發(fā)票銷項稅率大于進項稅率5%,相對于“營改增”之前,施工企業(yè)購入上述建材后增加了5%稅負成本。

3.建筑企業(yè)中有大量的建筑人工成本,這些人工成本占據(jù)工程造價的20%～30%,而勞務(wù)用工主要來源于成建制的勞務(wù)公司及零散的農(nóng)民工。建筑勞務(wù)公司為施工企業(yè)提供專業(yè)的勞務(wù)服務(wù),原來按3%支付營業(yè)稅,而實行“營改增”之后,稅率為6%,且沒有進項稅額可抵扣,在當今人工成本不斷上漲的趨勢下,作為微利企業(yè)的勞務(wù)公司必然將稅負轉(zhuǎn)嫁到施工企業(yè)；另外,零散的農(nóng)民工提供勞務(wù)所產(chǎn)生的人工費也沒有增值稅專用發(fā)票,亦無可抵扣的進項稅,勢必加大建筑施工企業(yè)人工費的稅負。

4.機械設(shè)備費的上升,包括設(shè)備租賃費和自有設(shè)備維護修理費用。目前建安企業(yè)機械設(shè)備的租賃情況在實際中占比較高,而機械費在工程總造價中也有相當程度的占比,“營改增”后有形動產(chǎn)經(jīng)營租賃增值稅稅率上升至17%也勢必造成建筑業(yè)成本費用的上升,進而轉(zhuǎn)嫁增加房企的開發(fā)經(jīng)營成本。

（二)對房地產(chǎn)企業(yè)稅負的影響

增值稅為價外稅,是按照企業(yè)的增值額進行計稅,主要采用的是稅款扣減體制,也就是當前增值稅的銷項稅額減去抵扣的進項稅額和上期留底的稅額。根據(jù)房地產(chǎn)業(yè)“營改增”實施細則,在改革后對于銷售不動產(chǎn)的一般納稅人的基本稅率為11%,而實行簡易計稅辦法的納稅人則適用5%的征收率。銷售不動產(chǎn)在改革之前適用的是5%的營業(yè)稅稅率,但是可以肯定的是比較稅負在“營改增”前后的變化時,僅僅根據(jù)稅率數(shù)字的大小來判斷是不科學的,不能根據(jù)稅率上升就得出稅負會變大的結(jié)論,因為不同的稅種其計稅方法也有差別,雖然改征增值稅后的稅率較高,但是還有進項稅額可以抵扣,所以計稅方法的不同自然也應該納入比較稅負時應該考慮的因素。

1.增值稅采用簡易計稅方式下稅負的變化

從整體上來看,房地產(chǎn)企業(yè)適用簡易計稅方法時,稅負會略有下降,原因還是在于營業(yè)稅與增值稅的計稅方式不同,價外稅的特點使得在計算增值稅應納稅額時應該將其排除在外。假設(shè)某企業(yè)當期取得營業(yè)收入1000萬元,并適用簡易計稅辦法,繳納營業(yè)稅時的應納稅額為1000×5%=50萬元,“營改增”后應納增值稅額為1000/（1+5%)×5%=47.62萬元。從這個例子也可以看出企業(yè)的稅負會有所下降。

2.增值稅采用一般計稅方式下稅負的變化

當房地產(chǎn)企業(yè)適用一般計稅方法時,增值稅11%的稅率相比較之前營業(yè)稅的5%可以說是大幅提升,但是征收增值稅后企業(yè)經(jīng)營過程中的進項稅額也相應的可以抵扣了,可以在一定程度上抵消稅率提高帶來的稅收負擔的增加。假設(shè)房地產(chǎn)企業(yè)適用一般計稅方式,某期其取得的含稅收入為C,當期可抵扣的相應進項稅額為S,在不考慮其他稅費的情況下,則可得出如下關(guān)系:C×5%=C/ （1+11%)×11%-S；化簡得S/C=4.91%。從該式可以看出,在11%的增值稅稅率下,企業(yè)的可抵扣進項稅額占當期收入的比重等于或大于4.91%時,稅負才能與原來繳納營業(yè)稅時的稅負持平或減少。所以房地產(chǎn)企業(yè)“營改增”后是否能從其上游企業(yè)取得增值稅專用發(fā)票并抵扣相應的銷項稅額,是決定其稅負的關(guān)鍵。

上述表明,如果假設(shè)從建筑施工企業(yè)和其他上游企業(yè)都可以取得增值稅專用發(fā)票,從理論上來說,房地產(chǎn)企業(yè)的稅負應該是降低的。但現(xiàn)實中很多環(huán)節(jié),房地產(chǎn)企業(yè)都無法取得增值稅專用發(fā)票,無法獲得足夠的進項抵扣,從而增加了企業(yè)的稅負。

（三)對房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)風險的影響

2016年8月24號國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于推進中央與地方財政事權(quán)和支出責任劃分改革的指導意見》表明,各地方的土地財政正在發(fā)生著變化。隨著土地出讓金收入增幅下降,已對土地財政產(chǎn)生嚴重依賴的地方政府將加大對房地產(chǎn)企業(yè)的稅收征管,房企稅負的增加將使企業(yè)面臨嚴峻的財務(wù)壓力。

1.本次“營改增”的主要目的就是為了減稅,稅負的降低會使相同業(yè)務(wù)狀態(tài)下支付稅款的現(xiàn)金支出減少。但是增值稅是價外稅,同樣金額的銷售額,營業(yè)稅下收入總額大于增值稅下的收入總額,同時增值稅具有轉(zhuǎn)嫁稅負的功能,房企由施工企業(yè)轉(zhuǎn)嫁而來的稅負就會增加建筑成本,由此營業(yè)收入的減少,建筑成本的增加,造成了房地產(chǎn)企業(yè)利潤的下降。

2.房地產(chǎn)開發(fā)多以項目運作經(jīng)營,一般采取預售的方式進行銷售,預售取得收入后就必須預先繳納稅款,由于建筑成本、財務(wù)成本隨著建筑工期而增加,造成進項稅額取得的滯后,這就需要房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)前期墊付大量的增值稅銷項稅額資金,占用了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的資金流。

3.房企是資金密集型企業(yè),在開發(fā)過程中資金的占用數(shù)額較大,占用時間也較長,房地產(chǎn)企業(yè)必需有充足的資金流才能維持其正常運轉(zhuǎn)。隨著時代的進步,市場競爭變得越來越激烈,再結(jié)合目前我國房地產(chǎn)信貸政策的收緊,房企將可能面臨資金短缺的困難局面。那么這就使得房企不得不加大投融資范圍,通過資金的借入或者投資引入,而且由于融資活動的階段性,同時還面臨著非常沉重的利益壓力,會不斷地增加房地產(chǎn)企業(yè)的財務(wù)風險。

4.通過房地產(chǎn)信貸借入的大量資金除了定期的還款壓力外,還將背負高額的貸款利息,這也是房地產(chǎn)企業(yè)較大的經(jīng)營成本。而此次“營改增”也明確規(guī)定了房企的貸款利息將無法取得相應的進項稅抵扣,這必將影響房企的實際稅負,進而增加資金壓力和財務(wù)風險。

三、“營改增”對房地產(chǎn)企業(yè)影響的應對策略

為使企業(yè)在改革的大背景下立于不敗之地,就必須要結(jié)合改革政策在企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍內(nèi)做出相應的調(diào)整,從而使之更適應改革后的經(jīng)濟環(huán)境和稅收環(huán)境。對此,結(jié)合房地產(chǎn)企業(yè)的現(xiàn)狀和最新政策,提出了以下幾點措施:

（一)規(guī)范財務(wù)管理、加強會計核算的專業(yè)水平

1.財務(wù)管理系統(tǒng)是一個企業(yè)的核心系統(tǒng),在目前這個稅制改革環(huán)境中,財務(wù)管理對于一個企業(yè)來說更顯得尤為重要。開發(fā)過程中產(chǎn)生的一系列成本會在很大程度上影響企業(yè)的利潤,房企應當以健全成本管理體系為目的,規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)的財務(wù)管理,嚴格監(jiān)控開發(fā)過程中發(fā)生的各項成本。更重要的是根據(jù)“營改增”后的最新規(guī)定,在計算增值稅時土地成本可以從銷售額中扣除,這是一項巨大突破。由于土地成本在開發(fā)成本中占有很重要的地位,所以企業(yè)應加強對成本的管理,并取得合法有效的憑證,才有可能爭取更大的稅收利益。

2.房企管理者應該高度重視“營改增”政策改革,加強對企業(yè)工作人員的相關(guān)培訓。財務(wù)會計人員應該熟練掌握關(guān)于“營改增”的有關(guān)策略,采用合理的策略,進一步改進會計核算方法,不斷提高會計核算的專業(yè)水平,對內(nèi)部業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財務(wù)核算系統(tǒng)進行優(yōu)化升級。

（二)規(guī)范預算、決算管理,嚴格篩選供應商

1.由于房地產(chǎn)開發(fā)周期長、資金占用大,在開發(fā)階段付出巨大的成本。因此在工程項目的施工之前就必須對各環(huán)節(jié)做好相應的籌備與策劃工作,只有將成本預算、施工管控做好才能夠切實降低房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本。并且適時將部分業(yè)務(wù)活動和企業(yè)職能進行外包,有效實現(xiàn)稅費的轉(zhuǎn)移,從而起到降低企業(yè)稅務(wù)負擔的作用。

2.房地產(chǎn)企業(yè)重視對供應商進行選擇,對供應商的選擇可上升至戰(zhàn)略水平的高度。對供應商的選擇不單單需要考慮是否可以預防房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)風險,同時也要考慮到其是否會對房地產(chǎn)企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票。因此,應該通過招投標的方式,綜合權(quán)衡建筑施工企業(yè)的建設(shè)規(guī)模、質(zhì)量、市場報價、資歷、信譽等各方面,最優(yōu)先考慮的要素是是否可以出具增值稅專用發(fā)票,這樣可以在源頭上控制風險。

3.加強工程決算的管理,及時與施工企業(yè)進行工程決算,保證及時收到有效的增值稅抵扣發(fā)票,不應拖延；加強對材料采購和勞務(wù)委托等過程的票據(jù)管理,及時取得發(fā)票；提高會計核算質(zhì)量和精準性,堅持有發(fā)票才抵扣,盡可能實現(xiàn)項目竣工驗收與會計核算同步進行。

（三)加強納稅籌劃,減輕企業(yè)稅負

1.對于房地產(chǎn)企業(yè)而言,應該盡量少用一些零散原料,確保由建筑施工企業(yè)承包購買零散原料,這樣就可以避免出現(xiàn)不能得到增值稅專用發(fā)票的情況；在勞務(wù)人員的選擇和聘用上,也應當盡量減少零散勞動力、流動人員的出現(xiàn),確保房地產(chǎn)企業(yè)能夠獲得勞務(wù)派遣公司或代理公司的增值稅專用發(fā)票,從而起到減輕企業(yè)稅負的作用。

2.房屋的銷售價格直接決定了增值稅的稅負,制定合理的銷售價格不僅可以降低時間成本和資金成本,還可以增加銷售量,降低稅負。在制定相關(guān)銷售價格時,除了要考慮各項成本費用外,還要注意增值額與扣除項目的關(guān)系,找到稅負的臨界點,合理降低銷售價格,有時收入雖然減少了,但是利潤可能增加了,也減輕了企業(yè)的稅負。

3.“營改增”后規(guī)定,房地產(chǎn)商對于其所銷售房屋的裝修費用也可以作為進項抵扣。這樣,房企應選擇開發(fā)更多的精裝修房屋,就意味著其在裝修這些房屋的過程中可以取得更多的與物料或固定資產(chǎn)相關(guān)的專用發(fā)票并予以抵扣,從而在降低企業(yè)稅負的基礎(chǔ)上為盈利提供更多可能。

（四)改變運營模式,降低經(jīng)營風險

1.“營改增”后不可避免會產(chǎn)生相應的資金缺口,房地產(chǎn)企業(yè)可以適當?shù)馗淖兤湓械慕?jīng)營模式,縮短項目運作周期,減少資金占用,釋放資金空間,加速現(xiàn)金流轉(zhuǎn),合理地使用運作經(jīng)費,降低財務(wù)費用,從而增加利潤。房地產(chǎn)企業(yè)應當響應國家號召,走可持續(xù)發(fā)展之路。在商品房開發(fā)建設(shè)過程中,應加大公共配套設(shè)施的投入,打造高品質(zhì)智能化社區(qū),提升住房的舒適程度,提高商品的賣點,讓房地產(chǎn)企業(yè)能夠在當前白熱化的市場競爭中占得先機,提升競爭力。

2.打破營業(yè)稅下的管理模式,樹立起增值稅的理念。企業(yè)要根據(jù)增值稅法律法規(guī)及相關(guān)政策重新梳理本企業(yè)的有關(guān)制度,對于不合理者要進行修改和流程再造,推動由上而下的全員“營改增”工作。特別在招投標報價環(huán)節(jié),要把以營業(yè)稅確定的招投標價變更為以增值稅計算的招投標價。

3.增值稅實行“項目就地預繳、機構(gòu)集中匯繳”的管理模式,就使得房企應合理設(shè)置總分支機構(gòu),對稅收進行集中管理。根據(jù)自身的情況,改變營銷方式,準確劃分新、老項目,老項目爭取采用簡易計稅方法,新項目相關(guān)業(yè)務(wù)盡量外包,合理地將進項稅抵扣,降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅負,減少“營改增”帶來的不利影響。

（五)梳理經(jīng)營活動,科學安排業(yè)務(wù)

1.要進一步梳理相關(guān)業(yè)務(wù)流程,找準相關(guān)風險控制點,對于土地、施工建設(shè)、融資等環(huán)節(jié),對于可抵扣進項稅額和銷項稅額進行梳理。規(guī)范企業(yè)的財務(wù)管理、籌資管理、融資管理和預算管理,圍繞“營改增”進行科學管理籌劃,找準控制點,制定增值稅內(nèi)部控制體系及相應的工作流程,積極建立增值稅全部流程的管理制度服務(wù),預防“營改增”可能帶來的風險。

2.明確存在“營改增”風險的經(jīng)營活動項目,對于各項環(huán)節(jié)及時計算出可抵扣的增值稅進項,保證房地產(chǎn)企業(yè)有效實現(xiàn)稅負減輕。適時將部分業(yè)務(wù)活動和企業(yè)職能進行外包,合理實現(xiàn)稅務(wù)籌劃,有效實現(xiàn)稅費的轉(zhuǎn)移,進一步降低企業(yè)稅負。在進行服務(wù)外包的過程中,一定要注意產(chǎn)品質(zhì)量,維護好企業(yè)的品牌形象。

四、結(jié)束語

綜上所述,“營改增”的新政策,對我國的各個行業(yè)都會產(chǎn)生不同程度的影響。本文主要針對“營改增”對我國房地產(chǎn)企業(yè)的影響進行分析,“營改增”對于促進我國的房地產(chǎn)企業(yè)的良性發(fā)展有著十分重要的意義,是一項新的挑戰(zhàn)和機遇,推動著房地產(chǎn)企業(yè)向前發(fā)展。房地產(chǎn)企業(yè)通過對自身發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變,適應社會發(fā)展的需要,提高和完善企業(yè)的管理水平,為企業(yè)更長遠的發(fā)展奠定基礎(chǔ)。

（作者單位:福建軒輝房地產(chǎn)開發(fā)有限公司)